Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 июня 2009 г. N А32-3063/2008-45/62 Суды, оценив представленные в дело доказательства, пришли к выводу о том, что общество не подтвердило размер расходов, который не может быть определен произвольно, а потому указанные обществом спорные расходы не могут быть приняты ни в каких размерах. Таким образом, суды правомерно отказали обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения налоговой инспекции в части взыскания налога на прибыль организаций (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 30 июня 2009 г. N А32-3063/2008-45/62
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2010 г. N 11807/09 настоящее постановление в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Завод по экстракции растительных масел" отменено

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 октября 2008 г. N Ф08-5772/2008

ООО "Завод по экстракции растительных масел" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 13.02.2008 N 17 в части доначисления 5 166 709 рублей налога на прибыль организаций, 641 111 рублей пени и 1 033 341 рубля штрафа по налогу на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 17 199 рублей штрафа по налогу на землю по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 257 985 рублей штрафа по пункту 2 статьи 119 Кодекса за непредставление декларации по налогу на землю за 2004 год (уточненное требование в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 19.05.2008 суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 13.02.2008 N 17 в части доначисления 5 166 709 рублей налога на прибыль, 641 111 рублей пени и 1 033 341 рубля штрафа. В удовлетворении остальной части требования суд отказал.

Судебный акт мотивирован тем, что Налоговый кодекс Российской Федерации в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, не предусматривал порядка оценки имущества, передаваемого в уставной капитал, и не обязывал налогоплательщика принимать внесенные в уставный капитал основные средства по остаточной стоимости, сформированной в налоговом учете передающей стороны, поэтому переданное в уставной капитал имущество правомерно учтено обществом по его рыночной стоимости. Размер штрафа по налогу на землю не снижен в порядке статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку суд не установил наличие смягчающих вину обстоятельств.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.

Постановлением от 13.10.2008 Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа отменил решение суда от 19.05.2008 о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления 5 166 709 рублей налога на прибыль, 641 111 рублей пени и 1 033 341 рубля штрафа и в этой части направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Судебный акт мотивирован тем, что амортизационная стоимость основных средств, внесенных в уставный капитал общества, подлежит начислению исходя из остаточной стоимости указанного имущества по данным налогового учета учредителя - ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод". Применение судом в данном случае пункта 3 статьи 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об акционерных обществах) и пункта 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01 "Учет основных средств"), в соответствии с которыми стоимость амортизируемого имущества, вносимого в уставный капитал хозяйственного общества, равна его рыночной стоимости, согласованной учредителями, противоречит требованиям статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорном периоде). Кроме этого, общество не является акционерным и к нему не применим Закон об акционерных обществах. Суд кассационной инстанции указал на необходимость проверки расчета доначисленных оспариваемым решением налогового органа сумм налога, пени и штрафа с учетом доводов общества о его необоснованности.

При новом рассмотрении дела общество изменило требования и просит признать недействительным решение налоговой инспекции от 13.02.2008 N 17 в части доначисления 5 146 561 рубля налога на прибыль, 636 171 рубля пени и 1 029 311 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением от 19.01.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 15.04.2009, суд признал недействительным решение налогового органа от 13.02.2008 N 17 в части 75 563 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требования суд отказал.

Судебные акты мотивированы тем, что сведения в бухгалтерской справке общества недостоверны, а в налоговой декларации по налогу на имущество за 2004 год указана общая остаточная стоимость имущества, которая не позволяет пересчитать сумму амортизации, начисляемой согласно статье 259 Налогового кодекса Российской Федерации отдельно по каждому объекту, и выделить стоимость неамортизируемого имущества. Суды указали, что общество не подтвердило размер расходов, который не может быть определен произвольно, а, следовательно, спорные расходы не могут быть приняты ни в каком размере.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требования общества и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного обществом требования в полном объеме.

По мнению общества, судебные акты вынесены с нарушением норм материального и процессуального права, без учета сложившейся судебной практики. Общество полагает, что суд апелляционной инстанции, в нарушение действующего процессуального законодательства, исследовал документы представленные налоговой инспекцией непосредственно в судебное заседание. Кроме того, налоговый орган представил в материалы дела копию налоговой декларации учредителя общества, что не может быть признано допустимым доказательством по делу. Статья 277 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в спорном периоде, не регулировала вопрос оценки имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал, и не обязывала налогоплательщика при получении основного средства принимать его по остаточной стоимости, сформированной в налоговом учете у передающей стороны.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит оставить решение суда и постановление апелляционной инстанции без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

По мнению налогового органа, налоговая декларация по налогу на имущество ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" за 2004 год является подтверждением того, что остаточная стоимость имущества общества, указанная в справке бухгалтера по состоянию на 30.09.2004 и совпадающая с рыночной оценкой, не соответствует реальной остаточной стоимости имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал. Доводы общества о возможном приобретении основных средств его учредителем за период с 01.09.2004 по 30.09.2004 носят предположительный характер и не подтверждены документально. Налоговая инспекция представляла в материалы дела, вместе с другими доказательствами, как электронную версию налоговой декларации по налогу на имущество за 2004 год учредителя общества, так и копию этой декларации на бумажном носителе. Копии указанных документов направлялись обществу, которое не заявляло возражений относительно представленных налоговым органом и исследованных в судебных заседаниях документов. Кроме того, в соответствии со статьей 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество вправе было знакомиться с материалами дела, в том числе и с представленными налоговой инспекцией документами.

В судебном заседании кассационной инстанции представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, просил отменить обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении требования общества и принять новый судебный акт об удовлетворении требования в полном объеме.

Представители налоговой инспекции возражали против доводов кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, просили оставить решение и постановление апелляционной инстанции без изменения.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 25.06.2009 до 14 час. 00 мин. 29.06.2009.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросу соблюдения налогового законодательства, полноты и своевременности уплаты налогов и обязательных платежей за период с 07.10.2004 по 31.12.2006.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 03.12.2007 N 159 и приняла решение от 13.02.2008 N 17 о привлечении общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 1 033 341 рубля штрафа по налогу на прибыль и 34 398 рублей штрафа по налогу на землю, статьи 119 Кодекса в виде 515 970 рублей штрафа за непредставление налоговой декларации по налогу на землю за 2004 год, статьи 123 Кодекса в виде 333 рублей штрафа за неполное удержание налога на доходы физических лиц. Указанным решением налоговая инспекция доначислила обществу 5 166 709 рублей налога на прибыль и 641 111 рублей пени, 171 990 рублей налога на землю и 63 483 рублей пени, 1 154 рублей пени по налогу на доходы физических лиц.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Материалы дела свидетельствуют, что 24.09.2004 ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" и фирма VLADUS Trade Ink. приняли решение о создании ООО "Завод по экстракции растительных масел". В соответствии с протоколом от 24.09.2004 N 1 размер уставного капитала создаваемого общества составляет 950 млн рублей, из которых 760 млн рублей вносит денежными средствами фирма VLADUS Trade Ink., ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" вносит 49,4 млн рублей денежными средства, а 140,6 млн рублей - имуществом по перечню, прилагаемому к данному протоколу. Указанное имущество передано учредителем обществу по акту приема-передачи от 30.09.2004, общество зарегистрировано 07.10.2004.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения признается прибыль, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, суммы начисленной амортизации по амортизируемому имуществу.

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества в целях обложения налогом на прибыль регулируется статьей 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статьей 257 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом. Следовательно, первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из фактически осуществленных затрат по приобретению данного имущества.

Статьей 277 Налогового кодекса Российской Федерации установлены особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный капитал.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая обществу в удовлетворении требования, сделали вывод о том, что налоговое законодательство устанавливает равенство стоимости передаваемого имущества стоимости доли, ее действие распространяется как на передающую, так и на принимающую сторону, при этом по данным налогового учета передающей стороны определяется как остаточная стоимость амортизируемого имущества, так и стоимость неамортизируемого имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал. Делая такой вывод, суды не учли, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) стоимость приобретаемых акций (долей, паев) признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении. Из приведенной нормы следует, что в ней определяется стоимость приобретенных акций (долей, паев), но в то же время не устанавливаются правила определения налогоплательщиком стоимости имущества, полученного в счет этих акций.

Статья 277 Налогового кодекса Российской Федерации не определяет порядок оценки имущества, передаваемого в уставный капитал, и не обязывает налогоплательщика при получении основного средства в уставный капитал принимать его по остаточной стоимости, сформированной в налоговом учете у передающей стороны.

Пунктом 27 статьи 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть 2 Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" подпункт 2 пункта 1 статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации дополнен новым абзацем, согласно которому имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Однако названные положения не распространяются на правоотношения, возникшие до 01.01.2006.

Таким образом, поскольку налоговым законодательством, действовавшим в проверяемом периоде, не урегулирован вопрос относительно определения в целях налогообложения прибыли стоимости имущества, переданного учредителем в счет вклада в уставный капитал, налогоплательщик вправе применить аналогичные нормы, регулирующие порядок определения стоимости основных средств в бухгалтерском учете.

Пунктом 9 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" предусмотрено, что первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Кроме того, в силу пункта 2 статьи 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества и принимаемыми в общество третьими лицами, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. Если номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более двухсот минимальных размеров оплаты труда, установленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества или соответствующих изменений в уставе общества, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком. Номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника общества, оплачиваемой таким неденежным вкладом, не может превышать сумму оценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком.

Суд кассационной инстанции полагает, что неправильное применение судебными инстанциями норм налогового законодательства не привело к принятию неправильных судебных актов ввиду следующего.

Суды указали, что в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик должен подтвердить не только факт несения расходов, но и их размер.

Из материалов дела следует, что по данным налогового учета передающей стороны остаточная стоимость имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, полностью совпадает с рыночной стоимостью данного имущества, отраженной в отчете НОУ "Институт оценки и управления собственностью" Куб ГТУ, проведенной по заказу ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" на момент передачи имущества в уставный капитал общества.

В подтверждение остаточной стоимости имущества общество представило налоговый регистр "Остаточная стоимость основных средств по данным налогового учета на дату 30.09.2004", подписанный главным бухгалтером, в котором перечислено имущество на общую остаточную стоимость 140,6 млн рублей.

Суды установили, что до внесения имущества в качестве вклада в уставный капитал общества его учредитель (ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод") самостоятельно использовал это имущество в своей деятельности. С этой целью на основании положения от 24.06.2004 в г. Кропоткине создано обособленное подразделение, которое в соответствии с пунктом 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 376 Налогового кодекса Российской Федерации осуществляло исчисление и уплату налога на имущество по месту нахождения имущества по остаточной стоимости. Из налоговой декларации по налогу на имущество за 2004 год следует, что стоимость имущественного комплекса по состоянию на 01.09.2004 составила 90 006 137 рублей, в том числе недвижимое имущество 31 502 772 рубля. По состоянию на 01.10.2004 (т.е. после передачи имущества в уставный капитал общества) остаточная стоимость указана в размере 0 рублей. Суд первой инстанции указал, что в налоговый регистр включена еще стоимость земельного участка в размере 25 млн рублей, что в сумме с вышеприведенными показателями все равно существенно отличается от данных справки бухгалтера.

Кроме того, суды установили, что ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" основную часть спорного имущества, составляющую имущественный комплекс завода, получило, в свою очередь, от своего учредителя ЗАО "Маслоэкстракционный завод "Кропоткинский"". Из устава ООО "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" следует, что ЗАО "Маслоэкстракционный завод "Кропоткинский"" внесло в качестве вклада в уставный капитал имущество, перечень которого соответствует перечню спорного имущества общества не полностью, однако стоимость имущества определена в том же размере (140,6 млн рублей).

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды сделали правильный вывод о недостоверности сведений, отраженных в справке бухгалтера общества, об остаточной стоимости спорного имущества и обоснованно указали, что представленные документы не позволяют пересчитать сумму амортизации, начисляемую согласно статье 259 Налогового кодекса Российской Федерации, отдельно по каждому объекту, исходя из срока полезного использования конкретного объекта, а общая сумма стоимости имущества не позволяет выделить стоимость неамортизируемого имущества. В судебном заседании кассационной инстанции представитель общества пояснил, что у общества отсутствуют какие-либо первичные документы, подтверждающие обоснованность указанных им расходов.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

Остаточная стоимость имущества для целей начисления амортизации не может определяться произвольно, на основании справки бухгалтера. Стоимость имущества, списанного обществом на расходы, не относящиеся по стоимости (ниже 10 тыс. рублей) к основным средствам по подпункту 3 пункта 1 статьи 254, статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации, определена на основании данных оценки независимого оценщика, при этом первичные бухгалтерские документы, подтверждающие действительную остаточную стоимость данного имущества, отсутствуют. Принимая спорное имущество в качестве вклада в уставный капитал общество должно было обеспечить надлежащее документальное подтверждение остаточной стоимости передаваемого имущества, пообъектный учет имущества, на что обоснованно указали суды.

Суды исследовали и оценили представленные доказательства в соответствии с требованиями статей 71 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и, сделав, правильный вывод о том, что общество не подтвердило размер расходов, который не может быть определен произвольно, а потому указанные обществом спорные расходы не могут быть приняты ни в каких размерах, правомерно отказал обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения налоговой инспекции в части взыскания налога на прибыль организаций, пени и 953 748 штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Признав недействительным решение налоговой инспекции в части начисления обществу 75 563 рублей штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за 2004 год, суды обоснованно указали на истечение срока давности привлечения общества к ответственности на дату вынесения налоговым органом оспариваемого решения. В этой части судебные акты не обжалуются.

Доводы кассационной жалобы о нарушении судебными инстанциями норм процессуального права в связи с исследованием в судебных заседаниях документов, заблаговременно не представленных обществу, а также копий документов, что, по мнению общества, не может быть признано допустимым доказательством, не приняты судом кассационной инстанции.

Согласно статье 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Если к рассматриваемому делу имеет отношение только часть документа, представляется заверенная выписка из него. В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что судами исследовались в качестве доказательств по делу документы, с которыми не было ознакомлено общество. Кроме того, согласно статье 41 Кодекса, общество вправе было, в частности, знакомиться с материалами дела, делать выписки из них, снимать копии, представлять доказательства и знакомиться с доказательствами, представляемыми другими лицами, участвующими в деле, участвовать в исследовании доказательств. Доказательства того, что общество было лишено возможности знакомиться с представленными доказательствами и участвовать в их исследовании в материалах дела отсутствуют.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, всесторонне, полно и объективно исследованных судами. Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций.

При таких обстоятельствах основания для отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют.

Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.01.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2009 по делу N А32-3063/2008-45/62 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.