Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 июля 2009 г. N А32-447/2008-13/10-56/182 Дело о признании недействительным решения налоговой инспекции направлено на новое рассмотрение, поскольку суд не выяснил, является ли перечисление арендных платежей на счет администрации уплатой в муниципальный бюджет (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 13 июля 2009 г. N А32-447/2008-13/10-56/182
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 июля 2008 г. N Ф08-4023/2008, от 10 марта 2010 г. по делу N А32-447/2008-13/10-56/182-2009-29/272

Отдел культуры администрации муниципального образования Гулькевичский район Краснодарского края (далее - отдел культуры) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Гулькевичскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 16.11.2007 N 134.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.03.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2008, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.07.2008 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Кассационная инстанция указала на необходимость выяснить, вся ли сумма арендной платы за пользование муниципальным имуществом, полученная от арендаторов, перечислена отделом культуры на счет арендодателя - администрации муниципального образования Гулькевичский район Краснодарского края (далее - администрация); проверить правильность доначисления сумм налога на прибыль и налоговых санкций за каждый год; установить, включены ли суммы арендных платежей в состав доходов налогоплательщика за 2004 и 2005 годы, и учесть, что денежные средства, полученные отделом культуры от осуществления приносящей доход деятельности, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 11.12.2008 решение налоговой инспекции от 16.11.2007 N 134 признано недействительным.

Судебный акт мотивирован тем, что отдел культуры в проверяемый период не получил доходы от сдачи в аренду муниципального имущества, поскольку арендная плата, полученная им в 2004 и 2005 годы от арендаторов в кассу централизованной бухгалтерии и на расчетный счет, в месяцы ее поступления перечислена администрации, а в 2006 году арендная плата перечислена арендаторами непосредственно администрации. Условие договоров аренды о внесении арендной платы в кассу централизованной бухгалтерии или на расчетный счет отдела культуры свидетельствует лишь об особом порядке внесения арендной платы, при котором фактическим ее получателем является администрация, что соответствует требованиям статей 606, 608 и 614 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Постановлением апелляционной инстанции от 02.04.2009 решение суда от 11.12.2008 отменено. Решение налоговой инспекции от 16.11.2007 N 134 признано недействительным в части привлечения отдела культуры к налоговой ответственности по статьям 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 53 198 рублей, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что в силу требований статей 250, 251 и 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 41 и 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации, статей 296 и 299 Гражданского кодекса Российской Федерации плата за муниципальное имущество, переданное отделом культуры в аренду, подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль этого учреждения в качестве внереализационного дохода, поэтому налоговая инспекция правомерно доначислила сумму налога и пеню. Апелляционная инстанция сделала вывод о наличии смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, поскольку отдел культуры является бюджетным и социально значимым учреждением, в связи с чем уменьшила сумму налоговых санкций до 1 тыс. рублей.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратился отдел культуры с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда.

Заявитель жалобы указывает, что арендодателем по договорам аренды муниципального имущества является администрация, а не отдел культуры, который по этой причине не получал доходы в виде арендной платы. Фактически получателем арендной платы по указанным договорам являлась администрация, поэтому обязанность по уплате налога на прибыль у отдела образования не возникла. Апелляционная инстанция не учла, что в 2006 году арендная плата по условиям договоров в полном объеме, минуя отдел культуры, перечислялась арендаторами администрации.

В отзыве на кассационную жалобу (с учетом пояснений представителя в судебном заседании суда кассационной инстанции) налоговая инспекция просит судебный акт оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность, а жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал возражения, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, проверив законность и обоснованность судебного акта, выслушав представителя налоговой инспекции, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку отдела культуры по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 (НДФЛ за период с 01.01.2004 по 01.10.2007, НДС за период с 01.01.2004 по 30.06.2007), а также соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2004 по 30.06.2007.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 18.10.2007 N 125 и приняла решение от 16.11.2007 N 134 о доначислении 153 912 рублей налога на прибыль, 26 775 рублей пеней, 54 198 рублей штрафов.

Налоговая инспекция сделала вывод о том, что в нарушение пункта 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации отдел культуры не включил в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль за 2004 - 2006 годы доходы от сдачи в аренду муниципального имущества.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации отдел культуры обжаловал решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Суд установил, что в 2004 - 2006 годы администрация (арендодатель) и отдел культуры (балансодержатель) предоставляли по договорам аренды организациям и индивидуальным предпринимателем нежилые помещения, находящиеся в муниципальной собственности и переданные на праве оперативного управления отделу культуры.

В 2004 и 2005 годы арендная плата за пользование муниципальным имуществом поступала в кассу отдела образования и на его расчетный счет, затем перечислялась налогоплательщиком администрации (в 2004 -185 200 рублей 79 копеек, 2005 - 184 246 рублей 99 копеек). В 2006 году арендная плата уплачивалась арендаторами непосредственно на расчетный счет администрации или в муниципальный бюджет.

При рассмотрении дела суд апелляционной инстанции правильно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 296 Гражданского кодекса Российской Федерации государственное учреждение, за которым имущество закреплено на праве оперативного управления, пользуется этим имуществом в пределах, определяемых в соответствии с Кодексом.

Согласно пункту 2 статьи 299 Гражданского кодекса Российской Федерации доходы от использования имущества, находящегося в оперативном управлении, поступают в оперативное управление учреждения в порядке, установленном Кодексом, другими законами и иными правовыми актами.

Статьей 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) предусмотрено, что средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование имущества, находящегося в государственной собственности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В пункте 2 статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) указано, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

В соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, установленном этой главой Кодекса. Плательщиками налога на прибыль признаны российские организации без каких-либо исключений в отношении отдельных субъектов и вида деятельности (статья 246 Кодекса).

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьей 248 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях налогообложения прибыли к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) отнесены к внереализационным доходам налогоплательщика.

В силу статьи 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов, является бюджетным учреждением.

Согласно статье 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей особенности налогового учета в бюджетных учреждениях, под доходами от коммерческой деятельности указаны доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Пунктом 1 названной статьи предусмотрен порядок расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

Следовательно, вывод апелляционной инстанции о том, что доходы в виде арендной платы за сдачу в аренду муниципального имущества, переданного отделу культуры как бюджетному учреждению в оперативное управление, подлежат включению в налоговую базу при исчислении им налога на прибыль в качестве внереализационного дохода, основан на правильном применении норм права.

Однако при новом рассмотрении дела судебные инстанции в нарушение положений пункта 15 части 1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не выполнили изложенные в постановлении суда кассационной инстанции о направлении дела на новое рассмотрение указания о выявлении причин расхождений в суммах арендных платежей за 2004 и 2005 годы, полученных отделом культуры, не проверили правильность расчета сумм налогов за каждый налоговый период.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

Между тем, из материалов выездной налоговой проверки и имеющихся в материалах дела доказательств следует, что в состав полученных отделом культуры доходов за 2004 год 185 200 рублей 79 копеек налоговый орган включил арендную плату, уплаченную ООО Телекомпания "Полис" в сумме 42 939 рублей, указал при этом, что денежные средства перечислены на счет отдела культуры.

Из имеющихся в материалах дела копий платежных поручений от 12.10.2004 N 112, 21.09.2004 N 100, 05.08.2004 N 86, 15.07.2004 N 71, 11.06.2004 N 60, 17.05.2004 N 55, 12.04.2004 N 36, 22.03.2004 N 25, 13.02.2004 N 18, 30.01.2004 N 9 (т. 5 л.д. 77 - 85) следует, что арендная плата указанным арендатором перечислялась на бюджетный счет, а не в отдел культуры.

Суд апелляционной инстанции сослался в т.ч. на справку МУ "Централизованная бухгалтерия учреждений культуры муниципального образования Гулькевичский район" (т. 1 л.д. 52, т. 4 л.д. 1-9), при этом из имеющейся в материалах дела справки той же централизованной бухгалтерии (т. 5 л.д. 86) суммой полученных отделом культуры арендных платежей за 2004 год указано 142 261 рубль 29 копеек вместо 185 200 рублей 79 копеек.

Причины расхождения этих сведений судебные инстанции не исследовали, противоречия не устранили.

Более того, из представленных отделом культуры доказательств при новом рассмотрении дела (т. 5 л.д. 73) следует, что в состав 142 261 рубля 29 копеек вошли арендные платежи Демченко С.М. (15 498 рублей) - эти арендные платежи налоговой инспекцией в ходе проверки не учитывались, причины этого несоответствия суд также не исследовал и эти расхождения не устранил.

Суд и налоговый орган установили, что отдел культуры в 2005 году получил 184 246 рублей 99 копеек арендных платежей.

Из представленных налогоплательщиком в ходе нового рассмотрения дела реестров поступления арендной платы по отделу культуры за 2005 год (т. 5 л.д. 114 -119) не усматривается, на чей счет вносилась арендная плата.

Между тем, из имеющихся в материалах дела копий платежных поручений (т. 5 л.д. 120 - 160) следует, что арендная плата в муниципальный бюджет перечислялась частично отделом культуры, частично - арендаторами: районным Домом культуры, сельским Домом культуры "Герей-1", муниципальным учреждением культуры сельская централизованная клубная система с/о "Венцы-Заря", сельским домом культуры "Эльдорадо", ДМШ г. Гулькевичи, Гулькевичским Домом культуры.

Кроме того, из материалов налоговой проверки видно, что в состав полученных отделом культуры в 2005 году 184 246 рублей 99 копеек вошли арендные платежи Цыганкова О.Г., Попова В.Н., ООО "Эдем", ООО "Кубаньавтосервис" и др., направленные ими непосредственно в Администрацию Гулькевичского района.

Между тем, из представленных отделом культуры в ходе нового рассмотрения дела доказательств следует, что в 2005 году в его кассу поступило 99 014 рублей 27 копеек. Судебные инстанции и налоговый орган установили, что на его счет поступило 184 246 рублей 99 копеек. Причины этих расхождений суд также не исследовал, противоречия в этой части не устранены.

Какие платежи (каких арендаторов и на какие счета) вошли в состав арендной платы, исчисленной налоговой инспекцией в состав полученных отделом культуры доходов в 2005 году, каков фактический объем полученных отделом культуры денежных средств в этот период, судебные инстанции также не исследовали, правильность расчета налоговой базы и фактический объем налоговых обязательств налогоплательщика не проверили.

Кроме того, суд не выяснил, является ли перечисление арендных платежей на счет Администрации Гулькевичского района уплатой в муниципальный бюджет.

Судебные инстанции и налоговый орган в ходе проверки установили, что в 2006 году отдел культуры арендные платежи не получал, они перечислялись арендаторами в бюджет муниципального образования.

Судебные акты в этой части не соответствуют предъявляемым положениями статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требованиям, поскольку суд не указал конкретные доказательства, положенные в основу судебных актов. Расчет арендных платежей, включенных налоговой инспекцией в состав налоговой базы, судебные инстанции не проверили.

Рассматривая вопрос о правомерности включения в состав дохода отдела культуры арендных платежей за 2006 год, перечисленных арендаторами непосредственно в Администрацию Гулькевичского района, суд апелляционной инстанции посчитал, что отдел культуры обязан включить в налогооблагаемую базу не полученные им арендные платежи лишь вследствие передачи ему арендуемого имущества в оперативное управление.

Этот вывод суда основан на неправильном применении норм права.

Так, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (пункт 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации). В рассматриваемой ситуации доходы от арендных платежей в 2006 году (выручку от реализации услуг) налогоплательщик не получал.

В нарушение требований пункта 15 части 1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные инстанции также не исследовали и не оценивали сводные сметы доходов и расходов по внебюджетным средствам отдела культуры на 2004 и 2005 годы, не установили, включены ли спорные суммы арендных платежей в состав доходов налогоплательщика.

Между тем, указанное обстоятельство непосредственным образом влияет на решение вопроса о наличии или отсутствии у отдела культуры налоговых обязательств в эти налоговые периоды.

Поскольку вывод апелляционной инстанции о применении норм права к установленным им обстоятельствам основан на неполном исследовании доказательств, имеющиеся в них противоречия и расхождения не устранены, в связи с чем судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для проверки правильности расчета налоговых обязательств отдела культуры за каждый спорный налоговый период, в т.ч. с учетом получения арендных платежей Администрацией Гулькевичского района, муниципальным бюджетом, получались ли им внебюджетные средства в 2004 и 2005 годах, и определения размера налоговых санкций за неполную уплату сумм налога в соответствующие налоговые периоды.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 11.12.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2009 по делу N А32-447/2008-13/10-56/182 отменить, дело направить в Арбитражный суд Краснодарского края на новое рассмотрение.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.