Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 24 июля 2009 г. N А22-1272/2008/1-98
(извлечение)
См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 7 сентября 2010 г. по делу N А22-1272/2008
ЗАО "Сборсаре Менеджмент" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (далее - налоговая инспекция) о признании незаконными решения от 23.07.2008 N 1285 о привлечении к налоговой ответственности, требования N 588 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2008, решения от 09.09.2008 N 2497 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика и обязании налоговой инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.
Решением суда от 10.02.2009 требования общества удовлетворены на том основании, что общество в соответствии со статьей 252, подпунктами 5.1 и 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно включило в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, при исчислении налога на прибыль за 2007 год суммовую разницу, возникшую в результате реализации договора займа, заключенного с ООО "Маконо Консалтанс".
Постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2009 произведена замена заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Республике Калмыкия на ее правопреемника - Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Элисте, решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 10.02.2009 отменено, в удовлетворении требований обществу отказано.
Судебный акт мотивирован тем, что в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 и пункта 12 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются как доходы, так и расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.
В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, в которой просит постановление апелляционной инстанции отменить, решение суда от 10.02.2009 оставить в силе.
Податель жалобы считает, что пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, а также другие обоснованные расходы. Расходы возникли в результате реализации договора, направленного на получение дохода, поскольку договором предусмотрена выплата процентов в размере 2,31 процента годовых от рублевой суммы договора.
В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит оставить постановление апелляционной инстанции без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители общества и налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы, отзыва, пояснений общества по отзыву налоговой инспекции, выслушав представителей общества и налоговой инспекции, считает решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежащими отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2007 год, по результатам которой составила акт от 20.06.2008 N 1598 и приняла решение от 23.07.2008 N 1285. Решением обществу начислено 78 731 755 рублей налога на прибыль, 2 879 431 рубль 91 копейка пени и 9 926 084 рубля 32 копейки штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Требованием налоговой инспекции от 11.08.2008 N 588 обществу предложено уплатить в добровольном порядке 78 731 755 рублей налога на прибыль, 2 879 431 рубль 91 копейку пени и 9 926 084 рубля 32 копейки штрафа.
В связи с неисполнением обществом данного требования налоговая инспекция приняла решение от 09.09.2008 N 2497 о взыскании налога, пени и штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика.
В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало ненормативные акты налоговой инспекции в арбитражный суд и просило обязать налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.
Суд первой и апелляционной инстанций установил, что общество и ООО "Маконо Консалтанс" заключили договор займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04, согласно которому общество (займодавец) передает ООО "Маконо Консалтанс" (заемщик) денежные средства в рублях, эквивалентные 400 млн долларов США по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату перечисления займодавцем займа, а заемщик обязуется возвратить займодавцу сумму займа в рублях, эквивалентную представленной заемщику сумме в долларах США, по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату возврата займа, а также выплатить предусмотренные договором проценты в размере 2,31 процентов годовых от рублевой суммы договора с даты предоставления займа или соответствующей его части до даты возврата. Займ предоставляется на срок до 31.12.2008 (с учетом дополнительных соглашений к договору).
Рублевый эквивалент при передаче займодавцем заемщику денежных средств составил 11 457 758 500 рублей, что подтверждается платежными поручениями от 24.02.2004 N 233, от 14.09.2004 N 564, от 18.11.2004 N 633, от 29.11.2004 N 637, от 27.12.2004 N 662, от 28.12.2004 N 663, от 28.01.2005 N 701.
По состоянию на 31.12.2007 заемщик уплатил основной долг, что подтверждается платежными поручениями от 31.01.2007 N 12, от 02.03.2007 N 14, от 05.03.2007 N 15, от 04.04.2007 N 19, от 15.05.2007 N 31, от 15.05.2007 N 32, от 25.07.2007 N 50, от 17.08.2007 N 57, от 17.08.2007 N 58, от 28.08.2007 N 62, от 28.08.2007 N 72 - 75, от 25.09.2007 N 79, от 28.09.2007 N 80, от 25.10.2007 N 83, от 21.11.2007 N 95 - 96 на общую сумму 10 059 314 363 рублей 67 копеек.
В связи с изменением курса доллара США к рублю Российской Федерации разница составила 1 398 444 136 рублей 33 копейки. Эту разницу общество отразило в налоговой декларации в составе внереализационных расходов в "Расчете налоговой базы" в качестве суммовой разницы в соответствии с подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности: расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
Суд первой инстанции отнес эту разницу к другим обоснованным расходам, применив подпункт 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, и указал, что данные расходы подтверждены платежными поручениями о перечислении займа, платежными поручениями о возврате займа, актами сверки.
Вывод суда первой инстанции о надлежащем документальном подтверждении расходов недостаточно обоснован, поскольку платежными поручениями ЗАО "Сборсаре Менеджмент" от 24.02.2004 N 233, от 14.09.2004 N 564, от 18.11.2004 N 633, от 29.11.2004 N 637, от 27.12.2004 N 662, от 28.12.2004 N 663, от 28.01.2005 N 701 подтверждено перечисление обществом (займодавцем) заемных средств в размере 11 457 758 500 рублей, а платежными поручениями ООО "Маконо Консалтанс" от 31.01.2007 N 12, от 02.03.2007 N 14, от 05.03.2007 N 15, от 04.04.2007 N 19, от 15.05.2007 N 31, от 15.05.2007 N 32, от 25.07.2007 N 50, от 17.08.2007 N 57, от 17.08.2007 N 58, от 28.08.2007 N 62, от 28.08.2007 N 72 - 75, от 25.09.2007 N 79, от 28.09.2007 N 80, от 25.10.2007 N 83, от 21.11.2007 N 95 - 96 подтвержден возврат заемщиком займодавцу 10 059 314 363 рублей 67 копеек.
Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 265 Налогового кодекса Российской Федерации).
Суд первой инстанции не выяснил, какие конкретно расходы понесло общество в связи с исполнением договора займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04, в целях получения каких конкретно доходов, а также их фактическое получение, чем это обусловлено и чем подтверждено. Суд не проверил отражение обществом в бухгалтерском учете хозяйственных операций по реализации договора займа и не проверил довод налоговой инспекции о том, что данная операция отражена не в соответствии с приказом общества об учетной политике на 2007 год.
Данные обстоятельства подлежат установлению и исследованию при новом рассмотрении дела как имеющие существенное значение для правильного определения правовой категории разницы в размере 1 398 444 136 рублей 33 копеек, возникшей в результате исполнения договора займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04.
В решении от 10.02.2009 суд первой инстанции обратил внимание на то, что в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации заемщика - ООО "Маконо Консалтанс" по налогу на прибыль за 2007 год МРИ ФНС России N 7 по Республике Калмыкия не обнаружила нарушения законодательства о налогах и сборах, при том, что ООО "Маконо Консалтанс" отразило спорную сумму 1 398 444 136 рублей 33 копейки в "Расчете налоговой базы" в составе внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.
Выводы суда первой инстанции не основаны на материалах дела, в деле отсутствует налоговая декларация ООО "Маконо Консалтанс" по налогу на прибыль за 2007 год, акт камеральнойпроверки и решение МРИ ФНС России N 7 по Республике Калмыкия, принятое по результатам проверки налоговой декларации ООО "Маконо Консалтанс". Суд не выяснил, каким конкретно пунктом статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации руководствовалось ООО "Маконо Консалтанс", признав 1 398 444 136 рублей 33 копейки внереализационным доходом. Данное обстоятельство также подлежит выяснению при новом рассмотрении дела.
Сделав вывод о том, что включение ЗАО "Сборсаре Менеджмент" в состав внереализационных расходов суммы 1 398 444 136 рублей 33 копеек при одновременном включении данной суммы ООО "Маконо Консалтанс" в состав внереализационных доходов не влечет ущерба для бюджета и соответствует требованиям статей 250 и 265 Налогоовго кодекса Российской Федерации, суд не выяснил, в связи с чем ООО "Маконо Консалтанс" отразило данную сумму как внереализационный доход, если по условиям договора займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04 оно получило денежные средства в рублях, эквивалентные 400 млн долларов США по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату перечисления займодавцем займа и обязано выплатить предусмотренные договором проценты в размере 2,31 процентов годовых от рублевой суммы договора с даты предоставления займа или соответствующей его части до даты возврата. Данное обстоятельство подлежит установлению и исследованию при новом рассмотрении дела.
Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции, указав, что в соответствии с пунктом 16 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации для займодавца (ЗАО "Сборсаре Менеджмент") отрицательная суммовая разница рассматривается как задолженность, которая при списании не учитывается в составе его расходов. Поскольку займодавец не получает от заемщика эту разницу, сумма считается безвозмездно переданной и не учитывается у займодавца в качестве расходов.
Сославшись на подпункт 10 пункта 1 статьи 251 и пункт 12 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции сделал вывод об отсутствии у общества оснований для уменьшения в 2007 году налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, поскольку при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются как доходы, так и расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа, а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.
В нарушение пункта 13 части 1 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции, и не назвал представленные в дело доказательства, на основании которых признал сумму 1 398 444 136 рублей 33 копейки суммовой разницей (подпункт 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации), а не другим обоснованным расходом (подпункт 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса).
Суд апелляционной инстанции не проверил довод апелляционной жалобы налоговой инспекции о необоснованности вывода суда первой инстанции, сделанные по результатам камеральной налоговой проверки контрагента общества - ООО "Маконо Консалтанс" (том 3 л.д. 6); не истребовал в материалы дела и не оценил доказательства, подтверждающие или опровергающие выводы суда первой инстанции, что привело к неполному установлению обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, и принятию незаконного судебного акта.
В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений и постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено Кодексом.
Поскольку судебные акты приняты по неполно исследованным обстоятельствам дела, имеющим существенное значение для правильного разрешения спора, недостаточно обоснованны, решение суда и постановление апелляционной инстанции подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими.
При новом рассмотрении дела суду необходимо установить все фактические обстоятельства по делу; истребовать в материалы дела доказательства, обосновывающие выводы суда; в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полно, всесторонне исследовать, в совокупности оценить представленные в дело доказательства и доводы участвующих в деле лиц; проверить отражение хозяйственных операций по договору займа в бухгалтерском учете ЗАО "Сборсаре Менеджмент" и ООО "Маконо Консалтанс"; установить фактическое получение обществом процентов по договору займа; выяснить, какие конкретно расходы общество понесло при выполнении договора займа; оценить доводы налоговой инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды с учетом постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"; оценить доводы налоговой инспекции о взаимозависимости общества и ООО "ТНК-ВР Холдинг", ОАО "Сиданко", ОАО "ТНК", ОАО "Удмуртнефть", ОАО "Саратовский НПЗ" и выяснить, как взаимозависимость повлияла на результаты сделки между ЗАО "Сборсаре Менеджмент" и ООО "Маконо Консалтанс", как повлияла на публичные интересы; результаты исследования и оценки отразить в судебном акте; учесть указания суда кассационной инстанции, правильно применить нормы материального и процессуального права и принять законное и обоснованное решение в соответствии со статьями 15 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:
решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 10.02.2009 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2009 по делу N А22-1272/2008/l-98 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Калмыкия.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24 июля 2009 г. N А22-1272/2008/1-98
Текст постановления предоставлен Федеральным арбитражным судом Северо-Кавказского округа по договору об информационно-правовом сотрудничестве
Документ приводится с сохранением орфографии и пунктуации источника
Документ приводится в извлечении: без указания состава суда, рассматривавшего дело