Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 марта 2010 г. по делу N А32-447/2008-13/10-56/182-2009-29/272 Суд признал незаконным решение налоговой инспекции в части взыскания с учреждения пени и штрафа, поскольку отсутствие законно установленного порядка исполнения государственными и муниципальными учреждениями обязанности по уплате налога на прибыль с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление имущества препятствовало учреждению самостоятельно уплатить этот налог в соответствующий бюджет (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 10 марта 2010 г. по делу N А32-447/2008-13/10-56/182-2009-29/272
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 июля 2008 г. N Ф08-4023/2008, от 13 июля 2009 г. N А32-447/2008-13/10-56/182

Резолютивная часть постановления объявлена 4 марта 2010 г.

Полный текст постановления изготовлен 10 марта 2010 г.

Отдел культуры администрации муниципального образования Гулькевичский район Краснодарского края (далее - отдел культуры) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Гулькевичскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 16.11.2007 N 134.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.03.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2008, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.07.2008 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Кассационная инстанция указала на необходимость выяснить, вся ли сумма арендной платы за пользование муниципальным имуществом, полученная от арендаторов, перечислена отделом культуры на счет арендодателя - администрации муниципального образования Гулькевичский район Краснодарского края (далее - администрация); проверить правильность доначисления сумм налога на прибыль и налоговых санкций за каждый год; установить, включены ли суммы арендных платежей в состав доходов налогоплательщика за 2004 и 2005 годы, и учесть, что денежные средства, полученные отделом культуры от осуществления приносящей доход деятельности, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 11.12.2008 признано недействительным решение налоговой инспекции от 16.11.2007 N 134.

Постановлением апелляционной инстанции от 02.04.2009 отменено решение суда от 11.12.2008, признано недействительным решение налоговой инспекции от 16.11.2007 N 134 в части привлечения отдела культуры к налоговой ответственности по статьям 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 53 198 рублей, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.07.2009 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Кассационная инстанция указала на необходимость проверить правильность расчета налоговых обязательств отдела культуры за каждый спорный налоговый период, в том числе с учетом проверки фактов внесения арендной платы на счета администрации Гулькевичского района, муниципального бюджета, и определить размер налоговых санкций за неполную уплату сумм налога в соответствующие налоговые периоды.

Решением от 30.09.2009, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2009, признано недействительным решение налоговой инспекции от 16.11.2007 N 134 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 25 799 рублей штрафа и по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части 17 773 рублей 48 копеек штрафа, доначисления 88 870 рублей 42 копеек налога на прибыль и 12 905 рублей 86 копеек пеней по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Налоговая инспекция обратилась с кассационной жалобой в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, в которой просит отменить судебные акты в части удовлетворения заявления и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, из положений налогового и бюджетного законодательства следует, что доходы бюджетного учреждения от оказания платных услуг первоначально направляются на покрытие расходов и уплату налогов в соответствии с налоговым законодательством, а затем в оставшейся после налогообложения части зачисляются в доход соответствующего бюджета. Налоговый орган считает правильным вывод суда о том, что учреждение должно включать в налогооблагаемую базу суммы арендной платы, перечисленные арендаторами государственного имущества.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратился отдел культуры с кассационной жалобой, в которой просит отменить судебные акты и принять новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, он не является получателем арендной платы, доходы от нее не получал, поэтому обязанность по уплате налога на прибыль не возникает. Фактически получателем арендной платы является администрация муниципального образования Гулькевичский район. Кроме того, отсутствует механизм, обеспечивающий реализацию положений бюджетного законодательства Российской Федерации и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, а также законодательства о налогах и сборах в части налогообложения доходов, получаемых бюджетными учреждениями от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного им в оперативное управление, поэтому нет оснований для начисления пеней на недоимку по налогу на прибыль и привлечения к ответственности. Данные обстоятельства исключают вину лица в совершении налогового правонарушения.

В отзыве на кассационную жалобу отдела культуры налоговая инспекция считает судебные акты в обжалуемой отделом части законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе налоговой инспекции, и возражал против удовлетворения жалобы отдела культуры.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, отзыва налоговой инспекции, заслушав представителя налогового органа, считает, что судебные акты надлежит отменить в части.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку отдела культуры по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 (НДФЛ за период с 01.01.2004 по 01.10.2007, НДС за период с 01.01.2004 по 30.06.2007), а также соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2004 по 30.06.2007.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 18.10.2007 N 125 и приняла решение от 16.11.2007 N 134 о доначислении 153 912 рублей налога на прибыль, 26 775 рублей пеней, 54 198 рублей штрафов.

Налоговая инспекция сделала вывод о том, что в нарушение пункта 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации отдел культуры не включил в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль за 2004 - 2006 годы доходы от сдачи в аренду муниципального имущества.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации отдел культуры обжаловал решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьей 248 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях налогообложения прибыли к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. К числу последних статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации отнесены доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду).

Плательщиками налога на прибыль признаны российские организации без каких-либо исключений в отношении отдельных субъектов и вида деятельности (статья 246 Кодекса). В соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, установленном этой главой Кодекса.

В силу статьи 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов, является бюджетным учреждением.

Согласно статье 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей особенности налогового учета в бюджетных учреждениях, под доходами от коммерческой деятельности указаны доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Пунктом 1 названной статьи предусмотрен порядок расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

В силу статьи 296 Гражданского кодекса Российской Федерации государственное учреждение, за которым имущество закреплено на праве оперативного управления, пользуется этим имуществом в пределах, определяемых в соответствии Кодексом.

Согласно пункту 2 статьи 299 Гражданского кодекса Российской Федерации доходы от использования имущества, находящегося в оперативном управлении, поступают в оперативное управление учреждения в порядке, установленном Кодексом, другими законами и иными правовыми актами.

Статьей 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) предусмотрено, что средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В пункте 2 статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) указано, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Суд кассационной инстанции в своем постановлении от 13.07.2009 признал правильным вывод апелляционного суда о том, что доходы в виде арендной платы за сдачу в аренду муниципального имущества, переданного отделу культуры в оперативное управление, подлежат включению в налоговую базу при исчислении им налога на прибыль в качестве внереализационного дохода.

При новом рассмотрении дела суды, руководствуясь пунктом 2 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации, обоснованно указали, что доход отдела культуры составляют суммы арендной платы по факту их поступления заявителю либо при погашении задолженности арендаторам перед заявителем иным способом, предусмотренным соответствующим договором.

Суд первой инстанции, выполняя указания кассационной инстанции о необходимости проверить правильность расчета налоговых обязательств отдела культуры за каждый спорный налоговый период, в том числе с учетом внесения арендной платы на счета администрации Гулькевичского района, муниципального бюджета, исследовал договоры, по которым налоговая инспекция включила суммы в доход отдела культуры, а также платежные поручения, приходно-кассовые ордера, и установил, что оспариваемое решение является недействительным в части начисления 88 870 рублей 42 копеек налога на прибыль, в том числе 10 305 рублей 29 копеек за 2004 год, 21 150 рублей 60 копеек за 2005 год, 57 414 рублей 53 копеек за 2006 год, поскольку налоговый орган подтвердил получение заявителем только 142 261 рубля 29 копеек дохода за 2004 год, 96 118 рублей 32 копеек - за 2005 год, 32 626 рублей 96 копеек - за 2006 год.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции при определении размера недоимки правильно установили обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследовали представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделали правильные выводы о неправомерном начислении 88 870 рублей 42 копеек налога на прибыль, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Исходя из установленной недоимки по налогу на прибыль (65 041 рубль 58 копеек) и наличия у заявителя переплаты в сумме 11 964 рублей налога, суды обоснованно указали, что оспариваемое решение надлежит признать недействительным в части 17 773 рублей 48 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 12 905 рублей 86 копеек пени. При этом, руководствуясь пунктом 1 статьи 287, пунктом 4 статьи 289 Налогового кодекса Российской Федерации при пересчете сумм пеней, суд первой инстанции выявил ошибку в расчете налоговой инспекции (начислила пени на недоимку с 28 марта года следующего за отчетным годом, а не с 29 марта).

Суды также признали неправомерным привлечение отдела культуры к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год в виде 25 799 рублей штрафа.

При этом обоснованно руководствовались следующим.

Согласно пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации установлена ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации.

Декларацию по налогу на прибыль за 2006 год надлежало представить не позднее 28 марта 2007 года.

Как правильно указали суды, с 01.01.2007 статья 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации изложена в новой редакции, согласно которой срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. Пунктом 2 статьи 119 Кодекса не установлено исчисление периода просрочки в календарных днях, поэтому 180-дневный срок надлежит исчислять в рабочих днях.

Период с 29.03.2007 по 16.11.2007 включает 163 рабочих дня, следовательно, на момент вынесения оспариваемого решения в действиях отдела культуры отсутствовал состав налогового правонарушения по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что привлечение заявителя к ответственности по пункту 2 статьи 119 Кодекса является неправомерным.

С учетом данных обстоятельств судебные инстанции обоснованно признали недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции в части 88 870 рублей 42 копеек налога на прибыль, 12 905 рублей 86 копеек пени, 17 773 рублей 48 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 25 799 рублей штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, отказывая в удовлетворении заявления в части 13 869 рублей 14 копеек пени и 10 645 рублей 52 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные инстанции не учли следующее.

Конституционный Суд Российской Федерации постановлением от 22.06.2009 N 10-П признал положения статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в той мере, в какой они в системе действующего правового регулирования не отвечают требованиям определенности законно установленного порядка исполнения учреждениями обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление государственного (муниципального) имущества, не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1) и 57.

С учетом правовой позиции, изложенной в упомянутом постановлении Конституционного Суда Российской Федерации, и материалов дела следует признать, что отсутствие законно установленного порядка исполнения государственными и муниципальными учреждениями обязанности по уплате налога на прибыль с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление имущества препятствовало учреждению самостоятельно уплатить этот налог в соответствующий бюджет.

Налоговая инспекция, правомерно начислив учреждению налог на прибыль, без достаточных оснований приняла решение о взыскании пеней за просрочку его уплаты и привлекла учреждение к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за его неуплату.

При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления в части 13 869 рублей 14 копеек пени и 10 645 рублей 52 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации надлежит отменить как принятые без учета требований норм материального права.

Поскольку судебными инстанциями все обстоятельства по делу установлены и не требуется их дополнительного исследования, суд кассационной инстанции считает необходимым, не передавая дело на новое рассмотрение, вынести в этой части новое решение об удовлетворении требований отдела культуры.

В остальной части судебные акты надлежит оставить без изменения, так как нормы права при разрешении спора применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов в остальной части (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.09.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2009 по делу N А32-447/2008-13/10-56/182-2009-29/272 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Гулькевичскому району от 16.11.2007 N 134 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части 10 645 рублей 52 копеек штрафа, доначисления 13 869 рублей 14 копеек пени по налогу на прибыль.

В отмененной части признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Гулькевичскому району от 16.11.2007 N 134 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части 10 645 рублей 52 копеек штрафа, доначисления 13 869 рублей 14 копеек пени по налогу на прибыль.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.