Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31 марта 2010 г. по делу N А63-9749/2009-С4-30 Суд отказал в удовлетворении требований общества о признании недействительными решений налоговой инспекции об отказе в возмещении НДС и о привлечении налогоплательщика к ответственности, поскольку общество неправомерно предъявило к вычету НДС как по товарам, подлежащим налогообложению, так и по товарам, реализуемым им в розницу (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 31 марта 2010 г. по делу N А63-9749/2009-С4-30
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2010 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 марта 2010 г.

ООО "Монарх-Пятигорск" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений налоговой инспекции от 20.04.2009 N 47 и 1243 (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 15.10.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.12.2009, суд отказал обществу в удовлетворении заявленных им требований. Судебные акты мотивированы тем, что общество неправомерно предъявило к вычету налог на добавленную стоимость (далее - НДС) как по товарам, подлежащим налогообложению, так и по товарам, реализуемым им в розницу (не подлежащим обложению НДС), в пропорции, отличной от той, в которой они используются для осуществления деятельности, облагаемой и необлагаемой налогом. Данный порядок противоречит пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 3 раздела 2.12 утвержденной обществом учетной политики, вследствие чего у него возникла необоснованная налоговая выгода в размере суммы НДС, неправомерно заявленного к возмещению из бюджета.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных им требований. По мнению общества, оно надлежащим образом осуществляло раздельный учет на основании разработанной им учетной политики. НДС на товары, которые поступали в розничную торговую точку, подлежал восстановлению в соответствующих налоговых периодах. Ведение раздельного учета сумм налога исходя из распределения затрат пропорционально полученной выручке от реализации товаров оптом и в розницу не противоречит положениям налогового законодательства.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель налоговой инспекции в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, 25.11.2008 общество представило в налоговый орган корректирующую налоговую декларацию по НДС за II квартал 2008 года, согласно которой исчислило к возмещению из бюджета за данный налоговый период 2 713 420 рублей налога.

Налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом декларации, по результатам которой составила акт от 10.03.2009 N 10300-12-17/001176.

Рассмотрев акт проверки и возражения общества, налоговый орган вынес решение от 20.04.2009 N 47 об отказе в возмещении 2 713 420 рублей НДС и решение от 20.04.2009 N 1243 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, которым признал необоснованным применение 7 691 974 рублей налогового вычета, установил занижение налогооблагаемой базы на 6766 рублей, уменьшил предъявленный к возмещению из бюджета НДС за II квартал 2008 года на сумму 2 713 420 рублей, доначислил к уплате 334 602 рубля налога.

Общество, не согласившись с решениями налоговой инспекции от 20.04.2009 N 1243 и 47, обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

По определению Конституционного Суда Российской Федерации от 11.05.2006 N 157-О налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения; налог на добавленную стоимость является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса вычеты. По пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Исходя из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 4 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

По общему правилу налогоплательщики, осуществляющие операции как облагаемые, так и не облагаемые НДС, обязаны вести раздельный учет "входного" НДС в порядке, установленном пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Устанавливая обязанность налогоплательщиков по ведению раздельного учета, налоговое законодательство не определяет методики ведения раздельного учета.

Как видно из материалов дела, общество осуществляет деятельность, по которой уплачивает налоги по общей системе налогообложения, и деятельность, переведенную на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Весь товар оприходуется на оптовый склад, НДС по нему отражается в книге покупок и предъявляется к вычету. При поступлении заказа из розничной торговой точки на отгрузку товара производится его перемещение на розничный склад. Налог на товары, поступающие в розничную торговую точку, сторнируется с вычета по данному периоду (в случае передачи в розницу в том же периоде, когда состоялось оприходование на оптовый склад) или восстанавливается в последующих периодах (в случае передачи в розницу в последующих после оприходования периодах).

По данным уточненной налоговой декларации общества за II квартал 2008 года сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации, (раздел 3 строка 220), составила 15 467 620 рублей; сумма налога, подлежащая восстановлению, ранее правомерно принятая к вычету - 4 645 169 рублей (раздел 3 строка 190). С учетом всех строк налоговой декларации сумма налога НДС, исчисленная к уменьшению (возмещению) за данный период (строка 360), составила 2 713 420 рублей.

Суды установили, что учетной политикой общества, утвержденной приказом от 17.12.2007 N 30, предусмотрен раздельный учет НДС только в момент перемещения товара с оптового склада на склад розничной торговли путем включения НДС в стоимость товара, подлежащего реализации в розничной торговле, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход (пункт 2 раздела 2.12 учетной политики общества). Учет НДС, подлежащего отнесению к видам деятельности как облагаемых НДС (оптовая торговля, сдача имущества в аренду и услуги сторонним организациям), так и освобождаемых от налогообложения, ведется пропорционально общей выручке соответственно по видам деятельности, облагаемым и необлагаемым НДС (пункт 3 раздела 2.12 учетной политики).

Проверив по данным главной книги, журнала-ордера по счету 90, книги продаж, отчета о прибылях и убытках (форма N 2) за I квартал 2008 года и I полугодие 2008 года соблюдение обществом пропорции, установленной в абзаце 4 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные инстанции установили, что объем реализации облагаемой НДС продукции (45 084 757 рублей 74 копейки) в общем объеме реализации облагаемой и не облагаемой НДС продукции (123 294 014 рублей 58 копеек) составляет 37%, а объем реализации не облагаемой налогом продукции (78 209 256 рублей 84 копейки) - 63%.

В нарушение пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации общество отнесло на вычет входящий НДС в пропорции, отличной от той, в которой товары используются для реализации товаров: общество применило налоговый вычет в сумме 15 596 987 рублей (15 467 620 рублей (строка 220 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащая вычету") + 129 367 рублей ("Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации"), что составляет 73% от 21 364 901 рубля (всего сумма НДС по счетам-фактурам, выставленным налогоплательщику во II квартале 2008 года, и сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации) вместо положенных 37%.

Доля продукции, облагаемой НДС, в общей сумме выручки равна 37%, в этом случае общество имело право отнести на вычет только 37% от 21 364 901 рубля, т. е. 7 905 013 рублей. Следовательно, в строке 220 налоговой декларации должна быть отражена сумма 7 905 013 рублей (налогоплательщик отразил 15 467 620 рублей).

Суд проверил доводы общества о том, что Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает правила ведения раздельного учета входного НДС, поэтому налогоплательщик самостоятельно может определить указанный порядок, отобразив его в учетной политике.

Руководствуясь пунктом 3 статьи 1, пунктом 3 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пунктом 7 положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что действия налогоплательщика по принятию к вычету НДС в большем процентном соотношении, чем это подтверждено первичной бухгалтерской документацией, противоречит пункту 3 раздела 2.12 утвержденной обществом учетной политики, в котором говорится о том, что учет сумм налога, подлежащих отнесению к видам деятельности как облагаемых НДС (оптовая торговля, сдача имущества в аренду и услуги сторонним организациям), так и освобождаемых от налогообложения, ведется пропорционально общей выручке соответственно по видам, облагаемым НДС и необлагаемым, с округлением процента распределения до целого числа путем общепринятых математических правил.

Фактически налогоплательщик не в полном объеме исполнил утвержденную им учетную политику в части применения НДС к вычету и отнес на вычет суммы входящего НДС как по товарам, подлежащим налогообложению НДС, так и по товарам, реализуемым им в розницу (освобожденным от налога), а в последующих периодах восстановил суммы налога на добавленную стоимость по товарам, реализованным в розницу.

Такой порядок противоречит порядку определения пропорции, изложенному в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации. Данной нормой не предусмотрено право налогоплательщика предъявлять к вычету часть налога, относящуюся к операциям по реализации товара (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению.

Суд, установив отсутствие у общества раздельного учета при принятии товаров на учет, правильно указал, что при надлежащем выполнении требований пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации обществу не пришлось бы восстанавливать ранее принятый к вычету НДС. Общество, предъявляя к вычету НДС в завышенных размерах, фактически формировало необоснованную налоговую выгоду в размере суммы налога на добавленную стоимость, неправомерно заявленного к возмещению из бюджета.

Суд исследовал расчет доначисленного по итогам проверки налога и признал его правильным. Общество не оспорило правильность определения налоговым органом пропорции, предусмотренной в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации и пункте 3 раздела 2.12 утвержденной обществом учетной политики, не заявило конкретных возражений относительно расчета налоговой инспекции.

При таких обстоятельствах судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что налоговая инспекция правомерно произвела перерасчет налога, подлежащего возмещению, на основании пропорции, установленной в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшила предъявленный к вычету в завышенных размерах НДС за II квартал 2008 года на сумму 7 691 974 рубля, с учетом занижения обществом налогооблагаемой базы по налогу на 6766 рублей уменьшила предъявленный к возмещению в завышенных размерах НДС на сумму 2 713 420 рублей (по строке 050 раздела 1 налоговой декларации) и доначислила к уплате по декларации 334 602 рубля НДС (в связи с имеющейся у общества переплатой в необходимой сумме в привлечении к ответственности за неуплату НДС отказано).

В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы жалобы общества основаны на неправильном толковании норм права, направлены на переоценку исследованных судом доказательств и в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права при разрешении спора применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 15.10.2009 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2009 по делу N А63-9749/2009-С4-30 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.