Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6 декабря 2010 г. по делу N А32-28733/2009-1/380 Суд направил дело о признании недействительным решения налоговой инспекции в части проведенных обществом операций по предоставлению займов и расчетов векселями на новое рассмотрение, поскольку судебными инстанциями не были надлежащим образом изучены представленные в материалы дела доказательства, имеющие значение для правильного разрешения спора (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 6 декабря 2010 г. по делу N А32-28733/2009-1/380
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 мая 2012 г. N Ф08-2698/12 по делу N А32-28733/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 1 декабря 2010 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 6 декабря 2010 г.

ООО "Русбункер" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску (далее - налоговая инспекция) от 24.04.2009 N 46д2 с изменениями, внесенными решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 03.07.2009 N 16-12-371-866.

Решением суда от 29.04.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 06.08.2010, в удовлетворении требований отказано на том основании, что общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по страхованию и оценке имущества, принадлежащего третьим лицам; операции по предоставлению займов и расчеты векселями были направлены на необоснованное увеличение затрат путем включения их в состав внереализационных расходов общества.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой обратилось общество, в которой просит отменить принятые по делу судебные акты. Податель жалобы указывает, что суды неправильно применили нормы материального права при разрешении вопроса о необоснованном отнесении расходов по оценке и страхованию имущества при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В дополнении к кассационной жалобе общество указало, что не согласно с судебными актами в части исключения из состава затрат процентов, начисленных по договору займа, а также в части отказа в возмещении НДС по операциям по приобретению нефтепродуктов у ООО "Элво продукт" и мазута топочного у ООО "Таганрогская процессинговая компания". По мнению общества вывода судебных инстанций в этой части противоречат сложившейся судебной практике.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнение к жалобе налоговая инспекция просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц повторили доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую поверку общества за период с 01.01.2005 по 31.07.2008 по вопросу соблюдения налогового законодательства. По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 20.02.2009 N 8д1 и приняла решение от 24.04.2009 N 46д2, которым обществу предложено уплатить 4 057 740 рублей недоимки по НДС и налогу на прибыль; 14 759 рублей налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций; 675 962 рубля пени; 654 841 рубль штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и 2 952 рубля штрафа по статье 123 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 03.06.2009 N 16-12-371-866 решение налоговой инспекции изменено путем отмены в части начисления 21 718 рублей НДС и 37 447 рублей налога на прибыль, в остальной части решение от 24.04.2009 N 46д2 утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса общество обратилось в арбитражный суд.

Общество 27.12.2006 заключило с ОАО "Внешторгбанк" кредитное соглашение N 0019/КЛ-2006 о предоставлении кредитной линии в сумме 500 тыс. долларов США. Обязательство по возврату кредита обеспечивалось залогом имущества (танкер-бункеровщик, принадлежащий ООО "Алкион", и 8 единиц транспортных средств, принадлежащих ООО "Акватрейд). Согласно условиям кредитного соглашения имущество должно быть застраховано. Общество заключило с ООО "Страховая компания "ВТБ-РОСНО" договоры страхования от 27.12.2006 N 01121000-00836, 01060100-00404, в соответствии с которыми выгодоприобретателем для получения страховых выплат является ОАО "Внешторгбанк", а страхователями имущества - ООО "Алкион" и ООО "Акватрейд" соответственно.

Для определения рыночной цены танкера-бункеровщик и 8 единиц транспортных средств общество заключило 05.12.2006 с ООО "Информационные бизнес-технологии" договор N 53.06 на оказание услуг по оценке.

Общество 24.01.2007 заключило с ОАО "Внешторгбанк" кредитное соглашение N 05/07Н о предоставлении кредитной линии в сумме 870 тыс. долларов США. Обязательство по возврату кредита обеспечивалось залогом квартиры, принадлежащей учредителю общества Кирееву С.Г. и находящейся по адресу: г. Москва, Мичуринский проспект, д. 6, корпус 1, кв. 109. Для определения рыночной стоимости квартиры общество 25.12.2006 заключило договор с ЗАО "Международный центр оценки" г. Москва на оказание услуг по оценке квартиры.

В рассматриваемом случае расходы на страхование и оценку имущества произведены в связи с заключением договора банковского кредита. В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Однако данная норма не предполагает возможности включения в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций затрат на страхование имущества, принадлежащего третьим лицам.

Как следует из подпункта 5 пункта 1 статьи 253 Кодекса, к числу расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы на обязательное и добровольное страхование.

В статьях 255, 263, 264 Кодекса приведен перечень расходов на обязательное и добровольное страхование, учитываемых при налогообложении прибыли. Однако, как правильно указали суды, в их числе не названы затраты по страхованию объектов недвижимости, принадлежащих третьим лицам.

В соответствии с подпункта 7 пункта 1 статьи 263 Кодекса расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по добровольному страхованию "иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода". Однако общество не имеет вещных прав на застрахованное имущество и не подтвердило факт использования застрахованного имущества при осуществлении им деятельности, направленной на получение дохода. Кроме того, из пункта 6 статьи 270 Кодекса следует, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в статьях 255 и 263 Кодекса.

Таким образом, налоговая инспекция в ходе проверки сделала правильный вывод о том, что общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты по страхованию имущества, принадлежащего третьим лицам.

Суд кассационной инстанции находит правомерным вывод суда в части необоснованности отнесения на расходы, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходов по оценке имущества, переданного в залог в целях обеспечения кредитного договора.

Согласно пункту 2 статьи 355 Гражданского кодекса Российской Федерации залогодателем вещи может быть ее собственник либо лицо, имеющее на нее право хозяйственного ведения.

В силу подпункта 40 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относится оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости.

Как правильно указали суды, в соответствии с изложенной нормой в состав прочих расходов могут быть включены только расходы по оценке собственного имущества налогоплательщика, которое используется в предпринимательской деятельности.

Поскольку заявитель не является собственником объектов недвижимости, общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты по оценке имущества.

Неправомерно общество предъявило к вычету НДС, уплаченный ЗАО "Международный центр оценки", за оказание услуг по оценке квартиры, принадлежащей учредителю общества Кирееву С.Г.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычеты по НДС применяются в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения по НДС.

Поскольку обществу квартира в г. Москве не принадлежит на праве собственности и не используется им в производственной цели, налоговая инспекция правомерно отказала в вычете НДС по данному эпизоду.

На основании статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов; расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

На основании статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в статье 9 Закона.

Согласно пункту 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса. При этом расходами признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Как видно из материалов дела, общество заключило с ООО "Экономика" договоры займа от 22.08.2005 на сумму 9 млн рублей со сроком действия - три года и ставкой 13% годовых. В проверяемом периоде общество начислило проценты, но не уплатило их и займы не погасило.

До истечения сроков погашения займов ООО "Экономика" известило общество о переуступке права требования по договорам займа ООО "Проект Медиа", с которым общество заключило соглашение об отступном от 10.09.2007.

На основании соглашения об отступном по акту приема-передачи от 10.09.2007 общество передало ООО "Проект Медиа" простые векселя ЗАО "Акватрейд" (с условием оплаты по предъявлению в срок до 07.09.2008) на общую сумму займов и начисленных по ним процентов в размере 11 064 027 рублей 41 копейки.

Данными операциями общество погасило задолженность перед ООО "Экономика" по полученным займам путем перевода задолженности на ООО "Проект-Медиа" в обеспечение векселями в сумме 11 064 027 рублей 41 копейки.

Судебные инстанции сделали вывод о неправомерном отнесении в состав внереализационных расходов процентов, начисленных по договорам займа, указав, что вексель к уплате не предъявлялся и срок его предъявления истек, следовательно, общество не понесло реальных затрат по уплате процентов. Данный вывод судом апелляционной инстанции сделан без учета правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.06.2010 N 17462/09.

Кроме этого, суд не устранил противоречия между условиями договора от 22.08.2005, в соответствии с которым проценты по договору выплачиваются при окончательном расчете (2007 год), и расчетами общества и налоговой инспекции по налогу на прибыль, в соответствии с которыми налог на прибыль доначислен за 2005 год - 78 265 рублей, 2006 год - 277 399 рублей, 2007 год - 168 720 рублей.

Судебные инстанции по формальным основаниям признали неподтвержденным право общества на вычет НДС по операции с ООО "Эльво-продукт" и ООО "Таганрогская процессинговая компания" без установления всех фактических обстоятельств по делу, без совокупной оценки всех представленных в материалы дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, а также без учета следующего.

Пунктом 1 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно статье 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, установленных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, при соблюдении данных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении НДС, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

При новом рассмотрении дела суду необходимо установить фактические обстоятельства дела по данному эпизоду, в совокупности оценить доказательства и доводы участвующих в деле лиц, полно и всесторонне исследовать обстоятельства совершения сделки купли-продажи нефтепродуктов и мазута топочного, их реальности, перемещения товара от продавца к покупателю, проверить оплату за товар, оприходование товара в учете общества и цель его приобретения (для осуществления деятельности, облагаемой или необлагаемой НДС), проверить легитимность поставщика и уплату им НДС в бюджет, в совокупности оценить документальное подтверждение реализации договора с ООО "Эльво-продукт" и ООО "Таганрогская процессинговая компания", результаты оценки отразить в судебном акте.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

При рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет также, соответствуют ли выводы арбитражного суда о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку судебные акты в части вычета НДС по операциям с ООО "Эльво-Продукт", ООО "Таганрогская процессинговая компания", в части налога на прибыль по эпизоду включения в внереализационные расходы процентов по договору займа приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, и недостаточно обоснованны, они подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в силу части 2 статьи 287 Кодекса арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в суде первой инстанции либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанций, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо установить все фактические обстоятельства, в совокупности оценить представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц, выполнить указания суда кассационной инстанции и принять законный и обоснованный судебный акт.

В части отказа в удовлетворении требования общества по доначислению налога на прибыль и НДС по эпизоду по страхованию и оценке имущества судебные акты следует оставить без изменения, поскольку в этой части судебные акты приняты с правильным применением норм налогового законодательства.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.04.2010 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2010 по делу N А32-28733/2009-1/380 оставить без изменения в части отказа в удовлетворении требования по налогу на прибыль и НДС по эпизоду по страхованию и оценке имущества.

В остальной части судебные акты отменить и дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.