Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 8 декабря 2010 г. по делу N А63-4985/2009-С4-20 Суд направил дело о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления заявителю НДС и НДФЛ, соответствующих пеней и штрафов на новое рассмотрение, поскольку судебные инстанции надлежащим образом не исследовали представленные в материалы дела доказательства, необходимые для правильного разрешения спора (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 8 декабря 2010 г. по делу N А63-4985/2009-С4-20
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12 декабря 2011 г. N Ф08-7568/2011 по делу N А63-4985/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 2 декабря 2010 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 8 декабря 2010 г.

ООО "Крепость" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ставропольскому краю (далее - налоговая инспекция) от 10.03.2009 N 09-43/11 в части доначисления 10 119 267 рублей 44 копеек НДС за 2005 - 2007 годы, 2 861 780 рублей 33 копеек пени, 1 780 402 рублей 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 68 245 рублей 21 копейки налога на прибыль за 2005 - 2007 годы, 13 649 рублей 04 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, НДФЛ налогового агента с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением доходов, полученных физическими лицами, в размере 156 328 рублей за 2005 - 2007 годы, 55 838 рублей 34 копеек пени, 23 477 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (уточненные требования, т. 18, л. д. 41).

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования на предмет спора, по делу привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю.

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 13.01.2010 решение от 10.03.2009 N 09-43/11 в части доначисления 10 119 267 рублей 44 копеек НДС, 2 861 780 рублей 33 копеек пени, 1 780 402 рублей 20 копеек штрафа, 68 245 рублей 21 копейки налога на прибыль, 13 694 рублей 04 копеек штрафа, 156 328 рублей НДФЛ, 55 838 рублей 34 копеек пени, 23 477 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) признано недействительным. В части отказа от требований производство по делу прекращено. С налоговой инспекции в доход бюджета взыскано 2 тыс. рублей государственной пошлины.

Постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2010 принят отказ общества от требований в части признания недействительным решения от 10.03.2009 N 09-43/11 о доначислении 68 245 рублей 21 копейки налога на прибыль, 13 694 рублей 04 копеек штрафа. Решение суда в данной части отменено, производство по делу прекращено. Решение суда в части взыскания с налоговой инспекции в доход бюджета 2 тыс. рублей государственной пошлины отменено. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Судебные акты в части признания решения налоговой инспекции недействительным мотивированы тем, что фактически налоговый орган произвел выемку документов без соблюдения порядка ее проведения, предусмотренного Налоговым кодексом Российской Федерации. Заинтересованное лицо не подтвердило отсутствие счетов-фактур в изъятых сшивах; налогоплательщику возвращены не все документы. Налоговая инспекция не доказала отсутствие у налогоплательщика права на вычет. НДФЛ в сумме 156 328 рублей доначислен неправомерно, поскольку суммы, выданные работникам в подотчет, не являлись их экономической выгодой; не принят во внимание факт возврата денежных средств в кассу организации.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебные акты в части признания недействительным решения от 10.03.2009 N 09-43/11 о доначислении 10 119 267 рублей 44 копеек НДС, 2 861 780 рублей 33 копеек пени, 1 780 402 рублей 20 копеек штрафа, 156 328 рублей НДФЛ, 55 838 рублей 34 копеек пени, 23 477 рублей штрафа по статье 123 Кодекса и в этой части направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Податель жалобы указывает, что выездная проверка проводилась в помещении налоговой инспекции, документы на проверку представлены налогоплательщиком самостоятельно. Однако главные книги за 2006 - 2008 годы, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 08, 10, счета-фактуры, журналы полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж отсутствуют. В суд общество представило счета-фактуры за 2005 - 2007 годы, сумма к возмещению по которым превышает оспариваемую. Правомерность применения налоговых вычетов в сумме 10 119 267 рублей 44 копеек судом не исследована. Налогоплательщик осуществил двойное льготирование по заявленным суммам налога. Внесение денежных средств работниками организации в кассу не отражено в кассовой книге.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц повторили доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 30.11.2010 до 14 час. 20 мин. 02.12.2010.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты подлежат отмене в части по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по результатам которой составила акт от 12.02.2009 N 09-43/4.

Решением от 10.03.2009 N 09-43/11 обществу доначислено 10 583 801 рубль 42 копейки налогов, 2 994 140 рублей 49 копеек пеней, 1 880 413 рублей 72 копейки штрафов.

Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 13.05.2009 N 14-17/007715 решение от 10.03.2009 N 09-43/11 утверждено.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения от 10.03.2009 N 09-43/11 в части доначисления 10 119 267 рублей 44 копеек НДС, 2 861 780 рублей 33 копеек пени, 1 780 402 рублей 20 копеек штрафа, 156 328 рублей НДФЛ, 55 838 рублей 34 копеек пени, 23 477 рублей штрафа по статье 123 Кодекса недействительным (с учетом уточнения и отказа от части требований).

Суд, удовлетворяя заявленные требования, указал, что налоговый орган неправомерно фактически произвел выемку документов общества за 2005 - 2007 годы, без выставления соответствующего требования, предусмотренного статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговая инспекция не доказала факт непредставления налогоплательщиком для проверки всех счетов-фактур за названный период; из 36-ти папок обществу возвращено 27.

Вывод суда апелляционной инстанции о нарушении налоговым органом статей 88, 93, 94 Кодекса сделан на основании неполного исследования представленных в дело доказательств.

Как видно из материалов дела, 15.04.2009 и 17.04.2009 директор общества на основании решения от 15.04.2008 N 318 о проведения выездной проверки добровольно передал налоговому инспектору первичные документы за 2005 - 2007 годы согласно реестрам. В адрес общества выставлены требования о представлении документов N 09-18/107, 09-18/135, 09-18/308, которые выполнены налогоплательщиком частично.

Согласно акту приема-передачи от 08.12.2008 обществу возвращены первичные бухгалтерские документы согласно описей за 2005 - 2007 годы (т. 14). Директор Димаев К.М. пояснил, что на проверку представлены все документы (т. 14 л. д. 2).

Согласно статье 89 Кодекса выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Кодекса. Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 Кодекса.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Суд, отвергая довод налогового органа о непредставлении обществом на проверку счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета, не исследовал реестры (описи) переданных первичных бухгалтерских документов, не сравнивал описи возвращенных директору организации документов с описями переданных документов. То обстоятельство, что по акту от 08.12.2008 налогоплательщику возвращено 27 папок с документами, само по себе не свидетельствует о наличии среди них спорных счетов-фактур. Суд не оценил пояснение Димаева К.М. об отсутствие иных, кроме представленных налоговому органу, бухгалтерских документов (т. 14 л. д. 2).

Ссылка суда апелляционной инстанции на несоблюдение налоговым органом правил выемки, установленных статьей 94 Кодекса, документально не подтверждена. Выемка документов налоговой инспекцией не производилась.

Основанием для отказа в вычете 10 119 267 рублей 44 копеек налога на добавленную стоимость за 2005 - 2007 годы явился факт непредставления налогоплательщиком первичных документов, в частности, счетов-фактур.

В соответствии с положениями главы 21 Кодекса расчет НДС, подлежащего внесению в бюджет по итогам налогового периода, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных бухгалтерского учета и счетов-фактур.

Определяя сумму налога к уплате, налогоплательщик в силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

С 2006 года вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Согласно положениям главы 21 Кодекса право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой налога на добавленную стоимость при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо подтверждение оприходования товара (работы, услуги), оплаты (до 01.01.2006); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В связи с этим вывод суда о том, что налоговая инспекция не представила доказательства неподтверждения налоговых вычетов является неправомерным, суд фактически переложил бремя доказывания на налоговый орган.

При этом в решении суда формально перечислены счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ по различным поставщикам за период с 2005 по 2007 годы. Суд не оценил названные документы на предмет их относимости и достоверности. Приняв от налогоплательщика копии счетов-фактур, суд не распределил их по налоговым периодам, не соотнес их с данными налоговых деклараций и не оценил их с точки зрения требований статьи 169 Кодекса. Суд не учел, что сумма, подлежащая вычету по этим счетам-фактурам, превышает доначисленную сумму НДС, что для предоставления вычета по НДС в 2005 году кроме счета-фактуры требуется платежный документ, подтверждающий факт оплаты товара. Данное противоречие судом не устранено.

Довод налоговой инспекции о том, что налогоплательщиком дважды заявлены вычеты по одним и тем же счетам-фактурам, описанным в решении суда, не проверен судом. Как поясняет заинтересованное лицо, по результатам выездной проверки часть налоговых вычетов признана обоснованной, в том числе по счетам-фактурам, указанным в решении суда от 13.01.2010. Суд данное обстоятельство не проверил, а также не учел, что налоговые вычеты заявлялись налогоплательщиком не по всем периодам.

В материалах дела имеется ходатайство общества о приобщении в качестве доказательств счетов-фактур за 2005 - 2007 годы (т. 14 л. д. 1). Суд данные документы не оценил, не установил, представлялись ли они в налоговую инспекцию, и не исследовал правомерность налоговых вычетов по каждому периоду и поставщику, что надлежит сделать при новом рассмотрении дела.

Согласно статье 209 Кодекса объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса).

Согласно статье 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Доначисление НДФЛ налоговая инспекция произвела по нескольким основаниям. Включила в доход работников: суммы подотчетных средств, которые, по мнению налоговой инспекции, направлены на приобретение товара, не относящегося к производственной деятельности общества; суммы выплаченных командировочных расходов, которые налоговая инспекция сочла излишне оплаченными; расходы на оплату услуг мобильной связи, по которым отсутствует детализация переговоров от оператора мобильной связи; оплата различным организациям стоимости услуг, оказанным не обществу, а его работникам.

По вопросу доначисления НДФЛ работникам общества, за которых общество оплатило услуги различным организациям и погашало кредиты, суд не дал оценку доводам налоговой инспекции о том, что в кассовых книгах за 2005 - 2007 годы не отражены приходные ордера Димоевой Л.Ф., Прохоровой Л.П., Кащеевой М.Ф., Драновской М.В., подтверждающие факт возмещения обществу понесенных расходов.

В остальной части доначисления НДФЛ судебные акты соответствуют нормам материального и процессуального права, приняты по полно исследованным материалам дела.

В силу пункта 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Из изложенного следует, что выводы судебных инстанций в части удовлетворения требований по НДС и по НДФЛ (по эпизоду в части уплаты за работников стоимости услуг и погашения кредитов) основаны на неполно исследованных обстоятельствах дела.

При новом рассмотрении дела суду надлежит учесть указания суда кассационной инстанции, оценить представленные доказательства и доводы налоговой инспекции, установить, представлялись ли счета-фактуры и иные первичные документы, на основании которых заявлен налоговый вычет в сумме 10 119 267 рублей 44 копеек, в налоговую инспекцию; исследовать имеющиеся в деле доказательства на предмет их относимости к рассматриваемому спору и подтверждения права на вычет (статьи 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации). Также следует проверить факт возврата денежных средств работниками в кассу организации с учетом доводов налогового органа.

В остальной части постановление суда апелляционной инстанции следует оставить без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 13.01.2010 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2010 по делу N А63-4985/2009-С4-20 отменить в части удовлетворения требования ООО "Крепость" о признании недействительным решения МИ ФНС России N 7 по Ставропольскому краю от 10.03.2009 N 09-43/11 в части НДС и НДФЛ (по эпизоду уплаты за работников стоимости услуг и погашения кредитов), соответствующих пеней и штрафов и в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.

В остальной части постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2010 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.