Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 1 августа 2008 г. N А29-6086/2007 Судом подтверждена правильность доначисления Инспекцией неуплаченных сумм налогов на прибыль, на имущество и на добычу полезных ископаемых, в связи с чем жалоба Общества оставлена без удовлетворения

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 1 августа 2008 г. N А29-6086/2007

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Евтеевой М.Ю.,

судей Забурдаевой И.Л., Масловой О.П.,

при участии представителей от заинтересованного лица: Батталовой А.Р. (доверенность от 25.07.2008 N 04-12/03/27), Коданева А.А. (доверенность от 28.05.2007 N 04-21/1),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - закрытого акционерного общества "НефтУс" на решение Арбитражного суда Республики Коми от 14.12.2007 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 31.03.2008 по делу N А29-6086/2007, принятые судьями Василевской Ж.А., Черных Л.И., Караваевой А.В., Лобановой Л.Н., по заявлению закрытого акционерного общества "НефтУс" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Усинску о признании недействительным решения и установил:

закрытое акционерное общество "НефтУс" (далее - ЗАО "НефтУс", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Усинску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.06.2007 N 11-08/12 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в суммах 255 033 рублей 60 копеек (за неуплату налога на добычу полезных ископаемых) и 233 396 рублей 40 копеек (за неуплату налога на имущество), доначисления налога на прибыль за 2003, 2005 годы в сумме 2 880 957 рублей, налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1 645 442 рублей, пеней в сумме 483 506 рублей 46 копеек, налога на добавленную стоимость в сумме 1 301 206 рублей, пеней в сумме 93 262 рублей 06 копеек, налога на имущество в сумме 1 116 982 рублей и пеней в сумме 179 828 рублей 06 копеек.

Решением от 14.12.2007 заявленное требование удовлетворено частично: решение налогового органа признано недействительным в части доначисления 2 130 203 рублей налога на прибыль, 1 301 206 рублей налога на добавленную стоимость и 93 262 рублей 06 копеек пеней. В остальной части отказано.

Постановлением апелляционного суда от 31.03.2008 данное решение оставлено без изменения.

Общество не согласилось с принятыми судебными актами в неудовлетворенной части заявленного требования и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель считает, что суды нарушили пункт 2 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, неправильно применили статьи 101, 112, пункт 3 статьи 114, пункт 4 статьи 170, пункт 1 статьи 342, пункт 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н; сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам. На его взгляд, доначисление налога на прибыль Инспекция произвела неправомерно, поскольку суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе стоимости услуг доверительного управления, обоснованно отнесены в состав расходов; раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость, налогоплательщик вел; объекты незавершенного капитального строительства до момента подачи документов на государственную регистрацию права собственности должны учитываться как незавершенные капитальные вложения, даже если они фактически соответствуют признакам объекта основных средств, изложенным в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01); при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций Общество руководствовалось официальными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, что свидетельствует о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность; налогообложение технологических потерь по ставке ноль процентов вправе производить все плательщики налога на добычу полезных ископаемых независимо от того, каким методом (прямым или косвенным) они определяют добытое количество.

Подробно позиция заявителя приведена в жалобе.

Инспекция не согласилась с доводами, изложенными в кассационной жалобе.

ЗАО "НефтУс", извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела, представителя в судебное заседание не направило.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 01.08.2008 (статья 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Законность принятых Арбитражным судом Республики Коми решения и Вторым арбитражным апелляционным судом постановления (в обжалуемой части) проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку по вопросам соблюдения ЗАО "НефтУс" законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, результаты которой оформила актом от 07.05.2007 N 11-08/12, и установила в том числе неуплату:

- налога на прибыль в сумме 750 754 рублей в результате неправомерного отнесения в состав затрат 3 128 754 рублей налога на добавленную стоимость, уплаченного ООО "Бизнес-Центр "Санкт-Петербург" в составе стоимости услуг по доверительному управлению долями в уставных капиталах ООО "Трудовые ресурсы", ООО "Приоритет-94", ООО "Инфотех" и ООО "Транскор 3";

- налога на имущество в сумме 1 116 982 рублей вследствие невключения в объект налогообложения стоимости эксплуатируемой с мая 2005 года нефтяной скважины N 316 Северо-Костюкской, не прошедшей государственную регистрацию и принятой к бухгалтерскому учету на счет 08;

- налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1 645 442 рублей в результате неправомерного применения налоговой ставки ноль процентов в части нормативных потерь на Южно-Ошском нефтяном месторождении при использовании расчетного (косвенного) метода определения потерь добытых полезных ископаемых.

Рассмотрев представленные материалы, руководитель Инспекции принял решение от 13.06.2007 N 11-08/12 о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в суммах 255 033 рублей 60 копеек и 233 396 рублей 40 копеек; предложил уплатить начисленные суммы налогов и пеней.

ЗАО "НефтУс" не согласилось с принятым решением и обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 149, 170, 247, 252, подпунктами 14, 15 пункта 1 статьи 264, пунктом 3 статьи 276, пунктом 19 статьи 270, статьями 336, 339, 342, 374, 375 Налогового кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01) и пунктами 38, 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, Правилами утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, суд первой инстанции отказал в удовлетворении этой части заявленного требования.

Апелляционный суд, дополнительно сославшийся на статьи 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, согласился с выводами суда первой инстанции и оставил принятое решение в силе.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для отмены судебных актов по следующим причинам.

1. Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом определены в статье 276 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи. Порядок учета сумм налога, предъявленных продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, предусмотрен в пункте 4 названной статьи. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций; при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается.

Представленные в дело документы свидетельствуют и суды установили, что не принятые налоговым органом при исчислении налога на прибыль 3 128 754 рублей являлись суммой налога на добавленную стоимость, уплаченного ООО "Бизнес-Центр "Санкт-Петербург" в составе стоимости услуг по доверительному управлению долями в уставных капиталах ООО "Трудовые ресурсы", ООО "Приоритет-94", ООО "Инфотех" и ООО "Транскор 3". Эти расходы ЗАО "НефтУс" включило в состав своих затрат.

В силу подпункта 12 пункта 2 статьи 149 Кодекса операции по реализации долей в уставном капитале организаций не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Между тем оказанные ООО "Бизнес-Центр "Санкт-Петербург" услуги по доверительному управлению не во всех случаях приводили к реализации принадлежащих Обществу долей в уставных капиталах названных юридических лиц. Раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного в составе стоимости услуг по доверительному управлению, приобретенных для осуществления операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость (в случае реализации долей в уставных капиталах), и подлежащих обложению этим налогом (при отсутствии реализации долей), ЗАО "НефтУс" не вело.

При таких обстоятельствах налоговый орган при исчислении налога на прибыль правомерно не принял к вычету 3 128 754 рублей налога на добавленную стоимость и обоснованно доначислил налогоплательщику 750 754 рубля налога на прибыль.

2. Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Исходя из положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (в редакции от 07.05.2003) "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Понятие "основные средства" дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01).

В соответствии с названным приказом актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.

В пунктах 7, 12 Методических указаний установлено, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми выступают инвентарные карточки учета основных средств.

Заполнение инвентарной карточки (инвентарной книги) производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств (пункт 13 Методических указаний).

Таким образом, ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке. Следовательно, обязанность по уплате налога на имущество возникает у налогоплательщика с момента начала использования объекта, завершенного строительством и принятого по акту в эксплуатацию, в деятельности предприятия.

Как следует из материалов дела и установили суды, Общество в 2005 году закончило строительство нефтяной скважины N 316 на Северо-Костюкском месторождении (акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 03.05.2005) и фактически эксплуатирует ее с мая 2005 года, что подтверждается отчетами о работе добывающих скважин ЗАО "НефтУс" с мая по декабрь 2005 года; факт ввода скважины в эксплуатацию зарегистрирован постановлением главы муниципального образования "Город Усинск" от 10.06.2005 N 707; стоимость скважины составляет 82 504 324 рубля 43 копейки; скважина отвечает всем требованиям для признания ее основным средством в соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01).

При указанных обстоятельствах суды сделали правильный вывод о наличии у Общества обязанности по включению в налогооблагаемую базу по налогу на имущество за 2005 год стоимости указанной скважины и об обоснованном доначислении налога на имущество.

Ссылка заявителя на то, что спорное имущество отражено на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", несостоятельна, поскольку при условии соответствия данного имущества всем требованиям, предусмотренным в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), указанное обстоятельство не является основанием для освобождения его от обязанности по уплате налога на имущество.

Доводы Общества о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность за неуплату (неполную уплату) налога на имущество, не могут быть приняты во внимание.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговое правонарушение в порядке, предусмотренном статьей 114 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 114 Кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса.

Исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, Кодекс не содержит. В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Всесторонне, полно, объективно рассмотрев представленные документы и оценив их во взаимосвязи и совокупности, суды пришли к выводу об отсутствии обстоятельств, смягчающих ответственность.

Вывод судов соответствует имеющимся в деле документам, не противоречит им и в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценке судом кассационной инстанции не подлежит.

3. Согласно пункту 1 статьи 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (пункт 2 статьи 339 Кодекса).

В пункте 3 статьи 339 Кодекса предусмотрено, что если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Учет фактических потерь полезного ископаемого при определении количества добытого полезного ископаемого косвенным методом нормами главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Кодекса не предусмотрен. При косвенном методе фактические потери полезного ископаемого включены в расчетные данные его содержания в минеральном сырье.

Суды установили, что Общество в 2003 - 2005 годах осуществляло добычу углеводородного сырья (нефти, попутного газа) в пределах участков Северо-Костюкской площади и Осокинской площади, на Южно-Ошском нефтяном месторождении; налог на добычу полезных ископаемых исчисляло по количеству добытого полезного ископаемого, определяемого косвенным методом; Общество не имело возможности определять количество добытого полезного ископаемого прямым методом, поскольку у него отсутствовало необходимое оборудование по приведению нефти к государственному стандарту и измерительные средства и устройства, то есть оно не имело возможности определять фактические потери на всем этапе до приведения нефти к государственному стандарту. Данные факты налогоплательщик не оспаривает.

В соответствии с пунктом 1 статьи 342 Кодекса налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Как видно из материалов дела и установили суды, нормативные потери для Общества на 2003, 2004, 2005 годы утверждены в установленном законодательством порядке и согласованы Усинским отделом Печорского округа Гостехнадзора России; нефтегазосодержащая жидкость, добытая из скважин ЗАО "НефтУс", смешивается с нефтегазосодержащей жидкостью, добытой из скважин ЗАО "Колванефть", и далее на подготовку поступает нефтегазосодержащая жидкость двух предприятий, которая фиксируется на узле учета ДНС "Южно-Ошская" без разделения на нефть ЗАО "НефтУс" и нефть ЗАО "Колванефть", то есть для определения количества поступившей на подготовку и законченной подготовкой добытой Обществом нефти (являющейся объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых) необходимы расчеты, позволяющие отделить нефть ЗАО "НефтУс" от нефти ЗАО "Колванефть"; представленные акты на списание потерь нефти при сборе и транспортировке, акты на списание потерь нефти при подготовке за весь проверяемый период не отражают реальных фактических потерь, возникших на данных этапах добычи полезного ископаемого, и составлены в пределах утвержденных нормативов потерь; расчет определения потерь, возникающих на всем этапе добычи полезного ископаемого, и методика (расчет) определения количества добытого полезного ископаемого (сырья) налогоплательщиком не представлены; количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению, определено за вычетом потерь, рассчитанных в пределах нормативных потерь.

Таким образом, нормативные потери, являющиеся лишь частью фактических потерь, возникающих на указанных этапах добычи полезных ископаемых, не могут принимать участие при формировании налогооблагаемой базы при исчислении налога на добычу полезных ископаемых.

Доказательств проведения в проверяемом периоде измерений фактических потерь полезных ископаемых в указанных месторождениях (наличия фактических потерь), технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождений, которые были бы учтены налогоплательщиком при определении количества добытого полезного ископаемого в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, ЗАО "НефтУс" не представило.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о недоказанности Обществом права на применение ставки ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь.

В остальной части законность судебных актов не проверялась, так как лицами, участвующими в деле, не обжаловалась.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Республики Коми и Вторым арбитражным апелляционным судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей подлежит отнесению на ЗАО "НефтУс".

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 14.12.2007 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 31.03.2008 по делу N А29-6086/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества "НефтУс" - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

М.Ю. Евтеева И.Л. Забурдаева

О.П. Маслова