Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 11 августа 2008 г. N А29-5775/2007 Предприятие правомерно включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль нереальную ко взысканию дебиторскую задолженность и денежные компенсации, выплаченные работникам за нарушение сроков выплаты заработной платы

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 11 августа 2008 г. N А29-5775/2007

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Масловой О.П.,

судей Башевой Н.Ю., Чигракова А.И.,

при участии представителей от заявителя: Доронина Д.Ю. (доверенность от 15.02.2008 N 15/8),

от заинтересованного лица: Коданева А.А. (доверенность от 25.05.2007 N 04-05/99),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару на решение Арбитражного суда Республики Коми от 01.02.2008 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 по делу N А29-5775/2007, принятые судьями Полицинским В.Н., Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В., Черных Л.И., по заявлению Федерального государственного унитарного предприятия "Комиавиатранс" о признании частично недействительным решения от 26.07.2007 N 11-31/21 Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару и установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Комиавиатранс" (далее - ФГУП "Комиавиатранс", Предприятие) обратилось в Арбитражный судРеспублики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.07.2007 N 11-31/21 в части начисления 584 824 рублей налога на прибыль за 2004 год, 45 646 рублей земельного налога, взыскания (перечисления) 11 863 049 рублей 97 копеек налога на доходы физических лиц соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 и статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части определения суммы штрафа без учета смягчающих обстоятельств.

Решением суда от 01.02.2008 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции от 26.07.2007 N 11-31/21 признано недействительным в части пункта 1 резолютивной части о доначислении штрафов в сумме 1 941 187 рублей 53 копеек, пунктов 2 и 3 решения о доначислении налога на прибыль за 2004 год и соответствующих пеней. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 решение суда первой инстанции изменено в части отказа Предприятию в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа от 26.07.2007 N 11-31/21 о доначислении 45 646 рублей земельного налога, соответствующих пеней и штрафа. В остальной части решение суда от 01.02.2008 оставлено без изменения.

Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами в части признания недействительным решения от 26.07.2007 N 11-31/21 и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой (с учетом дополнения).

Заявитель жалобы считает, что суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили статью 252, подпункт 13 пункта 1 и подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд также неправильно применил статьи 1 и 15 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю".

В части доначисления налога на прибыль за 2004 год Инспекция полагает, что Предприятие необоснованно включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность, не подтвержденную документально и экономически необоснованную. По мнению налогового органа, Предприятие не доказало, что по спорным дебиторам велась претензионная работа, а задолженность является нереальной ко взысканию. Инспекция также указывает на отсутствие доказательств исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость по спорным хозяйственным операциям, что, по ее мнению, свидетельствует об отсутствии спорной дебиторской задолженности.

В отношении включения Предприятием в состав внереализационных расходов суммы денежной компенсации работникам за несвоевременную выплату заработной платы Инспекция считает, что данные расходы не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку в статье 255 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрен в составе расходов на оплату труда такой вид затрат, а подпункт 13 пункта 1 статьи 265 названного Кодекса предполагает включение в состав внереализационных расходов штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договоров только гражданско-правового характера, а не трудовых договоров.

Заявитель жалобы также полагает, что ФГУП "Комиавиатранс" правомерно доначислен земельный налог по земельному участку площадью 7,6 гектара, занятому карьером N 8, так как данный участок документально закреплен за Предприятием и оно в установленном порядке от этого участка не отказывалось. Основания для применения льготы по пункту 12 статьи 12 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" у налогоплательщика отсутствуют, поскольку карьер не относится к землям, указанным в этой норме.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал позицию, изложенную в кассационной жалобе.

Общество в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании возразили против доводов Инспекции, просили оставить жалобу без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 10 часов 06.08.2008 до 14 часов 11.08.2008.

Законность принятых Арбитражным судом Республики Коми и Вторым арбитражным апелляционным судом решения и постановления проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ФГУП "Комиавиатранс" с 01.01.2004 по 30.06.2006, результаты которой оформила актом от 29.06.2007 N 11-31/21.

В ходе проверки в числе прочих нарушений Инспекция установила, что Предприятие в 2004 году необоснованно включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль суммы безнадежных долгов в виде списанной дебиторской задолженности в размере 741 276 рублей, а также 3 152 275 рублей денежной компенсации, выплаченной работникам Предприятия в связи с несвоевременной выплатой заработной платы. Данное нарушение повлекло неуплату налога на прибыль за 2004 год в сумме 584 824 рублей.

Проверяющие также выявили неуплату земельного налога в сумме 45 646 рублей в отношении земельного участка площадью 7,6 гектара, занятого карьером N 8, ввиду необоснованного применения Предприятием в 2004 - 2005 годах льготы, предусмотренной в пункте 12 статьи 12 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" для земельных участков, занятых аэродромами, аэропортами и ремонтными заводами гражданской авиации, сооружениями и объектами аэронавигации, отнесенными к федеральной собственности. Инспекция посчитала, что на спорном земельном участке указанные объекты не располагаются, поэтому он подлежит налогообложению в общем порядке.

Рассмотрев материалы проверки (с учетом представленных Обществом возражений), начальник Инспекции принял решение от 30.03.2007 N 11-07/2 о привлечении ФГУП "Комиавиатранс" к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль и земельного налога. В этом же решении Обществу предложено уплатить, в частности, 584 824 рубля налога на прибыль за 2004 год, 45 646 рублей земельного налога за 2004 - 2005 годы и соответствующие суммы пеней.

Общество не согласилось с данным решением налогового органа и обжаловало его в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 82, 108, 252, подпунктами 2 и 13 пункта 1 статьи 265, статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 236 Трудового кодекса Российской Федерации, статьей 1 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", Арбитражный суд Республики Коми частично удовлетворил заявленное требование. Суд пришел к выводам о том, что Предприятие документально подтвердило наличие нереальной ко взысканию дебиторской задолженности и правомерно включило ее в состав внереализационных расходов в 2004 году, за исключением задолженности ООО "Прайд"; денежные компенсации, выплаченные Предприятием своим работникам за нарушение сроков выплаты заработной платы, подлежали включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль. Суд также сделал вывод об использовании Предприятием в спорном периоде земельного участка, занятого карьером, и о наличии у него обязанности по исчислению и уплате земельного налога в отношении данного участка.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции в части налога на прибыль. Вместе с тем пришел к выводу о незаконном доначислении земельного налога в отношении земельного участка, занятого карьером, ввиду отсутствия доказательств его использования Предприятием, в связи с чем изменил решение суда первой инстанции в данной части, удовлетворив заявленное требование по этому эпизоду.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 той же статьи расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

В пункте 2 статьи 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Общий срок исковой давности установлен в три года (статья 196 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, условием для включения суммы дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов является безнадежность долга, нереальность его взыскания. Нереальность взыскания определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что дебиторская задолженность в сумме 741 276 рублей у Предприятия возникла в 1997 - 2001 годах. К моменту списания данной задолженности в 2004 году срок исковойдавности истек.

В качестве доказательства наличия задолженности по восьми дебиторам (ООО "Сельхозавиа", ОАО "2-й Ленинградский", ООО "ДСК Вашка", ООО "Комибитум", ГУП "Интинский госпромхоз", ОАО "Комиэнергодорстрой", ОАО "Фонд реализации программы развития Республики Коми", ОАО "Компания "Интауголь") Предприятие представило счета-фактуры, требования, акты сверки взаиморасчетов, реестры по безналичным кредитам за ноябрь 2007 года, декабрь 1997 года, 1998 год, соглашения, претензии, карточки учета движения денежных средств, акт сверки от 01.06.2000.

Доказательства того, что товар не был отгружен Предприятием в адрес покупателей, а также доказательства оплаты покупателями спорной задолженности в материалах дела отсутствуют.

Задолженность ГУП "Интинский госпромхоз" перед Предприятием в сумме 244 032 рублей подтверждена решением Арбитражного суда Республики Коми от 01.11.2002. По данной задолженности срок исковой давности не истек, однако решением Арбитражного суда Республики Коми от 13.05.2004 по делу N А29-7073/03-3Б ГУП "Интинский госпромхоз" признано несостоятельным (банкротом). Определением суда от 17.05.2005 завершено конкурсное производство в отношении названного должника, требования кредиторов, включенные в реестр требований (в том числе первой-третьей очередей), не были удовлетворены по причине недостаточности конкурсной массы.

Кроме того, решениями арбитражного суда в 2004 году признаны несостоятельными (банкротами) должники Предприятия: ООО "Сельхозавиа", ООО "ДСК Вашка", ОАО "Комиэнергодорстрой".

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суды сделали правильный вывод о наличии у Предприятия права на включение указанной дебиторской задолженности (за исключением задолженности ООО "Прайд" в сумме 16 380 рублей) как нереальной ко взысканию в состав внереализационных расходов в 2004 году и правомерно удовлетворили заявленное требование в данной части.

В силу подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба подлежат включению в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, при исчислении налога на прибыль.

Согласно статье 236 Трудового кодекса Российской Федерации при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты труда, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно.

Из приведенных норм следует, что расходы в виде суммы денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работникам на основании статьи 236 Трудового кодекса Российской Федерации, производятся вследствие нарушения срока выплаты заработной платы, установленного трудовыми договорами, то есть фактически являются санкцией за нарушение договорных обязательств. При этом подпункт 13 пункт 1 статьи 265 Кодекса не содержит каких-либо ограничений по учету санкций в составе расходов в зависимости от того, в рамках каких правоотношений (регулируемых гражданским или трудовым законодательством) допущено нарушение договорных обязательств.

Как видно из материалов дела и установили суды, расходы Предприятия в сумме 3 152 275 рублей в виде денежной компенсации произведены в 2004 - 2005 годах вследствие нарушения сроков выплаты заработной платы работникам.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что выплаченные ФГУП "Комиавиатранс" своим работникам на основании статьи 236 Трудового кодекса Российской Федерации компенсации подлежат включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль и правомерно удовлетворили заявленное требование по этому эпизоду.

Оснований для отмены обжалуемых судебных актов в данной части у суда кассационной инстанции не имеется.

В статье 1 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (действовавшего в спорный период) было определено, что использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом. За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата.

В материалах дела отсутствуют доказательства предоставления Предприятию земельного участка площадью 7,6 гектара - карьера N 8 в постоянное (бессрочное) пользование. Из распоряжения Совета Министров Коми АССР от 29.05.1975 N 337-р следует, что Печорскому авиапредприятию Коми управления гражданской авиации (правопреемником которого является Предприятие) предоставлен во временное пользование земельный участок под строительство аэропорта около поселка Усинск и карьеры для добычи суглинков и песка. Распоряжением Главы Республики Коми от 03.07.1998 N 686-р филиалу Предприятия - "Аэропорт Усинск" продлен срок временного пользования спорным земельным участком (карьером N 8) для разработки месторождений песка до 5 лет.

Второй арбитражный апелляционный суд установил и материалами дела подтверждается, что налоговый орган не представил в суд доказательств, свидетельствующих о фактическом использовании в 2004 - 2005 годах Предприятием спорного земельного участка (объектов, принадлежащих ФГУП "Комиавиатранс", на данном участке нет, ремонтные или иные работы на нем не осуществлялись).

Ссылка на то, что, согласно Уставу Предприятия, карьер N 8, относящийся к филиалу Предприятия - "Аэропорт Усинск", предоставлен в постоянное (бессрочное) пользование в соответствии с распоряжением Совета Министров Коми АССР от 29.05.1975 N 337-р, с учетом изложенного является несостоятельной; доказательств наличия у Предприятия в 2004 - 2005 годах правоустанавливающих документов на спорный земельный участок в суд не представлено.

С учетом изложенного Второй арбитражный апелляционный суд сделал правильный вывод о необоснованном доначислении Предприятию земельного налога в сумме 45 646 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа и правомерно удовлетворил заявленное требование в указанной части.

Нормы материального права применены судами правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, в сумме 1 000 рублей подлежат отнесению на Инспекцию.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 01.02.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 по делу N А29-5775/2007 оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1 000 рублей.

Арбитражному суду Республики Коми выдать исполнительный лист.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

О.П. Маслова Н.Ю. Башева

А.И. Чиграков