Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13 октября 2008 г. по делу N А82-1885/2006-15 Суд признал правомерным доначисление Обществу налога на прибыль, поскольку операции с ценными бумагами производились между взаимозависимыми лицами, и стоимость акций при продаже была занижена более чем на двадцать процентов от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным акциям в пределах непродолжительного периода времени

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 13 октября 2008 г. по делу N А82-1885/2006-15

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Базилевой Т.В., Тютина Д.В.

при участии представителей

от заявителя: Никишиной А.А., доверенность от 30.11.2007 N 1452,

от заинтересованного лица: Пивоваровой Т.В., доверенность от 14.07.2008 N 04-18/11557,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - закрытого акционерного общества "Балканская звезда" на решение Арбитражного суда Ярославской области от 13.07.2007 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 12.11.2007 по делу N А82-1885/2006-15, принятые судьями Коробовой Н.Н., Черных Л.И., Лобановой Л.Н., Немчаниновой М.В., по заявлению закрытого акционерного общества "Балканская звезда" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области от 16.12.2005 N 101 и установил:

закрытое акционерное общество "Балканская звезда" (далее ЗАО "Балканская звезда", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области (далее Инспекция, налоговый орган) от 16.12.2005 N 101.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 13.07.2007 заявленное требование удовлетворено в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме, превышающей налог, исчисленный в сумме 60 833 589 рублей, и произведенных расходов в сумме 72 466 890 рублей 60 копеек.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 12.11.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Частично не согласившись с принятыми судебными актами, Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 40, 252, пункт 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации и статью 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. По его мнению, суды при расчете дохода, основанного на цене акций, неправомерно не приняли во внимание рыночную стоимость акций ОАО "Яртехнострой", определенную независимым оценщиком - ООО ПСФ "Ярославль-Заполярью", а учли стоимость акций, рассчитанную методом чистых активов. Выводы налогового органа сводятся к оценке экономической целесообразности расходов Общества по приобретению дополнительно размещенных акций и неправомерно учтены в налоговой базе по налогу на прибыль при приобретении ценных бумаг. Вывод судов об аналогичности ситуации по приобретению дополнительного выпуска акций ОАО "Ярославский завод силикатного кирпича" (далее ОАО "ЯЗСК") и ОАО "Яртехнострой" не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Подробно доводы Общества изложены в кассационной жалобе.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу с доводами, указанными в ней, не согласилась, сославшись на законность принятых судебных актов.

Представители лиц, участвующих в деле, поддержали в судебном заседании доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

В судебном заседании налоговый орган заявил ходатайство о замене его на Инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля в связи с состоявшейся реорганизацией в форме присоединения, в доказательство чего представил приказ Федеральной налоговой службы от 15.04.2008 N ММ-3-4/155, приказ Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 24.04.2008 N 01-08/0119@, решение о государственной регистрации от 01.07.2008 N 1496.

Данное ходатайство судом кассационной инстанции удовлетворено на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Законность принятых Арбитражным судом Ярославской области и Вторым арбитражным апелляционным судом решения и постановления проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год. В ходе проверки, в частности, установлено, что ЗАО "Балканская звезда" занизило налоговую базу по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, на 36 325 434 рубля. Проверяющие установили, что финансовый результат от операций по приобретению и дельнейшей реализации акций, эмитентами которых являются ОАО "Яртехнострой" и ОАО "ЯЗСК", занижен Обществом на 82 878 851 рубль. В ходе проверки налоговым органом увеличены доходы Общества от реализации ценных бумаг по правилам статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку отклонение фактической цены реализации акций от их расчетной цены, определенной Инспекцией применительно к стоимости чистых активов эмитентов акций, составило более 20 процентов в сторону понижения. Инспекция также определила сумму экономически оправданных расходов на приобретение акций, исходя из стоимости чистых активов предприятий-эмитентов; остальные расходы Общества признаны экономически необоснованными.

Рассмотрев материалы проверки, руководитель налогового органа принял решение о привлечении ЗАО "Балканская звезда" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1 863 621 рубля. В этом же решении Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 9 318 104 рублей и пени по нему в сумме 829 616 рублей 77 копеек.

Не согласившись с принятым решением, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Ярославской области частично отказал Обществу в удовлетворении заявленного требования, руководствуясь статьями 40, 252 и пунктом 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

В пункте 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) установлено, что, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 Кодекса).

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В статье 247 Кодекса определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

На основании пункта 1 статьи 249 Кодекса доходом от реализации для целей главы 25 Кодекса признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 Кодекса).

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 15 статьи 274 Кодекса особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в статье 280 с учетом положений статей 281 и 282 Кодекса.

Статья 280 Кодекса предусматривает, что особенность определения налогоплательщиком налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, заключается в признании для целей налогового учета выручки от продажи ценных бумаг, исходя из фактической цены их реализации, либо в корректировке налоговой базы. Такая корректировка, влекущая для целей налогообложения учет стоимостной характеристики объекта налогообложения, отличный от размера выручки, фактически полученной налогоплательщиком в соответствии с условиями договора, допустима, если имеется соответствующая норма закона.

В пункте 6 статьи 280 Кодекса указаны условия, при которых для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Часть первая пункта 6 (подпункты 1 и 2) указанной статьи позволяет использовать метод сравнения фактической цены реализации ценной бумаги с ценами сделок с аналогичными (идентичными, однородными) ценными бумагами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг, либо со средневзвешенной ценой аналогичной ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг, если аналогичные ценные бумаги выставлялись на торги в течение предшествующих 12 месяцев.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. В частности, для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию (часть вторая пункта 6 статьи 280 Кодекса).

Из смысла приведенных норм следует, что метод стоимости чистых активов, приходящихся на одну акцию, назван частным случаем расчета цены, но единственно определенным. Иные, названные в пункте 6 статьи 280 Кодекса показатели такой определенности лишены, поэтому лишь могут влиять на расчетную цену, исчисленную этим методом, что необходимо подтвердить доказательствами.

Суды первой и апелляционной инстанций установили и материалами дела подтверждается, что ЗАО "Балканская звезда" в апреле - июне 2002 года приобрело 100 процентов акций ОАО "Яртехнострой", а именно: 50 969 акций по 724 рубля за 1 акцию, всего за 36 901 556 рублей. Позднее, 20.08.2002, общее внеочередное собрание ОАО "Яртехнострой" приняло решение о дополнительной эмиссии акций номиналом 0,1 рубля в количестве 197 896 960 акций, из которых ЗАО "Балканская звезда" приобрело 12 500 000 акций за 25 000 000 рублей, то есть цена одной акции составила 2 рубля.

На основании договора от 29.10.2004 N 498 все приобретенные акции в количестве 12 550 969 штук реализоаны# Обществом генеральному директору Галагаеву В.И. за 7 015 000 рублей.

По данным хозяйственным операциям Общество отразило убыток по налогу на прибыль за 2004 год в размере 54 886 556 рублей.

Суды первой и апелляционной инстанций также установили и материалами дела подтверждается, что Общество в течение 2001 года и первого квартала 2002 года приобретало акции ОАО "ЯЗСК". Всего за указанный период приобретено 21 206 акций на общую сумму 35 407 661 рубль.

На основании договора от 29.10.2004 N 502 все приобретенные акции реализованы Обществом генеральному директору Галагаеву В.И. за 44 140 800 рублей.

По данным хозяйственным операциям Общество сформировало налоговую базу по налогу на прибыль за 2004 год в размере 8 733 139 рублей.

В силу пункта 1 статьи 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг) - пункт 2 той же статьи.

Как установили суды обеих инстанций, акции ОАО "ЯЗСК" и ОАО "Яртехнострой" не являются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. В рассматриваемом случае покупатель акций Галагаев В.И. является генеральным директором Общества, выступающего по спорным сделкам в качестве продавца. Следовательно, вывод судов о взаимозависимости Галагаева В.И. и Общества в смысле пункта 2 статьи 20 Кодекса является правильным.

Инспекция в ходе проверки использовала метод чистых активов для определения расчетной цены акций на последнюю отчетную дату, предшествующую отчуждению ценных бумаг. Расчетная стоимость акций составила: по акциям ОАО "Яртехнострой" - 1 рубль 33 копейки, по акциям ОАО "ЯЗСК" - 2 631 рубль 84 копейки.

ЗАО "Балканская звезда" определило цену реализации одной акции следующим образом: по акциям ОАО "Яртехнострой" - 0,56 рубля, по акциям ОАО "ЯЗСК" - 2 081 рубль 52 копейки. Таким образом, процент отклонения в сторону понижения фактической цены акций от их расчетной цены составил: 57,8 процента по акциям ОАО "Яртехнострой" и 20,9 процента по акциям ОАО "ЯЗСК".

Суд первой инстанции, установив на основании всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств, что определенная оценщиком цена пакета акций не отражает уровень рыночных цен, правомерно не принял во внимание отчет оценщика ООО ПСФ "Ярославль-Заполярью". Кроме того, суды учли, что в отчете не отражены обстоятельства, влияющие на определение расчетной цены акций, отчет составлен без применения надбавки за контрольный пакет акций с предоставлением скидки на недостаточную ликвидность - 25 процентов.

Следовательно, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о том, что по сделкам по продаже акций ОАО "Яртехнострой" фактическая цена акций не может быть принята в целях налогообложения, поэтому, исходя из расчетной стоимости цены акций, Обществом получен доход от реализации ценных бумаг ОАО "Яртехнострой" в сумме 16 692 789 рублей.

Суды первой и апелляционной инстанций также установили, что Инспекция при определении расчетной стоимости цены акций ОАО "ЯЗСК" не учитывала конкретные условия заключения сделки, особенности обращения и цены ценной бумаги, иные показатели, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Поэтому ЗАО "Балканская звезда" правомерно включило в состав доходов при исчислении налога на прибыль фактическую цену сделки - 44 140 800 рублей.

При таких обстоятельствах вывод судов обеих инстанций о том, что доход от реализации ценных бумаг получен Обществом в сумме 60 83 589 рублей (16 692 789 + 44 140 800), материалам дела не противоречит.

Суды первой и апелляционной инстанций также установили и материалами дела подтверждается, что расходы Общества в размере, превышающем 20 процентов отклонения от расчетной цены, на приобретение акций ОАО "Яртехнострой", дополнительная эмиссия которых производилась после приобретения контрольного пакета акций Обществом и не получивших размещение среди иных покупателей, являются экономически не обоснованными в силу следующего.

Номинальная стоимость акций ОАО "Яртехнострой" - 0,1 рубля, расчетная цена акций - 0,26 рубля, акции приобретены Обществом по 2 рубля, реализованы им по 0,56 рубля за акцию по сделке, участниками которой являются взаимозависимые лица.

Приняв во внимание, что в целях налогообложения может быть принята фактическая цена, если она находится в пределах 20 процентов отклонения от расчетной цены, и применив аналогию закона для определения величины экономически оправданных расходов, суды обеих инстанций установили, что экономически оправданными расходами Общества по приобретению дополнительно эмитированных акций ОАО "Яртехнострой" являются расходы, соответствующие расчетной цене, увеличенной на 20 процентов.

Следовательно, вывод судов о том, что расходы Общества в размере, превышающем 20 процентов отклонений от расчетной цены, на приобретение акций ОАО "Яртехнострой" являются экономически необоснованными, материалам дела не противоречат.

Величина экономически обоснованных затрат ЗАО "Балканская звезда" по сделкам по приобретению акций ОАО "ЯЗСК" определена в порядке, аналогичном определению расходов по приобретению акций ОАО "Яртехнострой".

Доводы, изложенные Обществом в кассационной жалобе, судом кассационной инстанции не принимаются, как направленные вопреки статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на переоценку обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций.

Следовательно, суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленной части требования.

С учетом изложенного Арбитражный суд Ярославской области и Второй арбитражный апелляционный суд правильно применили нормы материального права. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены вынесенных судебных актов, суды не допустили.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины по кассационной жалобе в размере 1 000 рублей, относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

в порядке процессуального правопреемства считать заинтересованным лицом по делу Инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля.

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 13.07.2007 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 12.11.2007 по делу N А82-1885/2006-15 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Балканская звезда" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины в размере 1 000 рублей отнести на закрытое акционерное общество "Балканская звезда".

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

О.Е. Бердников Т.В. Базилева

Д.В. Тютин