Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 23 октября 2008 г. N А17-294/2008 Установив, что средства, полученные Предприятием в качестве платы за найм, являются не средствами целевого финансирования, а его доходом, а также указав на правомерность включения в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2005 год дебиторской задолженности, относящейся к 2003 и 2004 годам, на основании приказов руководителя Предприятия, изданных в 2005 году, суды обеих инстанций правомерно частично удовлетворили требование о признании недействительным решения Инспекции

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 23 октября 2008 г. N А17-294/2008

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Базилевой Т.В., Башевой Н.Ю.

при участии представителей

от заявителя: Серяпиной С.Б., доверенность от 09.10.2006 N 247,

от заинтересованного лица: Гусарова А.Н., доверенность от 04.07.2008 N 04-22/17100,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу муниципального предприятия жилищно-коммунального хозяйства г. Шуи на решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.05.2008 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 01.08.2008 по делу N А17-294/2008, принятые судьями Голиковым С.Н., Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В., Черных Л.И., и кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 01.08.2008 по делу N А17-294/2008, принятое судьями Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В., Черных Л.И., по заявлению муниципального предприятия жилищно-коммунального хозяйства г. Шуи о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области от 13.11.2007 N 58 и установил:

муниципальное предприятие жилищно-коммунального хозяйства г. Шуи (далее МП ЖКХ г. Шуи, Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области (далее Инспекция, налоговый орган) от 13.11.2007 N 58 в части доначисления налога на прибыль за 2005 год в сумме 699750 рублей, за 2006 год в сумме 923752 рублей, соответствующих ему сумм пеней и штрафа в сумме 324700 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 1643 рублей, пеней по нему в сумме 460 рублей 10 копеек, штрафа в сумме 328 рублей 60 копеек, налога на доходы физических лиц в сумме 390 рублей, штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 78 рублей.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 20.05.2008 заявленное требование удовлетворено в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1643 рублей, пеней по нему в сумме 460 рублей, штрафа в сумме 328 рублей 60 копеек, штрафа по налогу на прибыль в сумме 250540 рублей 95 копеек, налога на доходы физических лиц в сумме 390 рублей, штрафа по налогу на доходы физических лиц по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 78 рублей, штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 50 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 01.08.2008 решение суда первой инстанции изменено. Решение Инспекции от 13.11.2007 N 58 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в результате исключения из внереализационных расходов в 2005 году безнадежных долгов в размере 10044202 рублей, а также соответствующих налогу сумм пеней и штрафа.

Частично не согласившись с приятым постановлением суда апелляционной инстанции, Инспекция обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить.

Налоговый орган считает, что суды неправильно применили подпункт 2 пункта 2 статьи 265, пункт 2 статьи 266, пункт 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По его мнению, суммы убытков по долгам, по которым обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения в результате ликвидации организации могут быть учтены в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль за тот отчетный период, в котором внесена соответствующая запись о ликвидации должника в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ). Следовательно, Предприятие неправомерно включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2005 год суммы безнадежных долгов, относящихся к 2003 и 2004 годам, по предприятиям, исключенным из ЕГРЮЛ в 2003 и 2004 годах.

МП ЖКХ г. Шуи в отзыве на кассационную жалобу Инспекции с доводами, указанными в ней, не согласилось, сославшись на законность принятого судебного акта.

Предприятие, частично не согласившись с приятыми судебными актами, также обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять по делу новый судебный акт.

МП ЖКХ г. Шуи считает, что суды неправильно применили статью 41, подпункт 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 1 статьи 14, пункт 1 статьи 60, пункт 3 статьи 155 Жилищного кодекса Российской Федерации, статьи 215, 671 Гражданского кодекса Российской Федерации, статью 1 Закона Российской Федерации от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики", выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По его мнению, денежные средства, полученные Предприятием в виде платы за найм жилого помещения, по договорам социального найма жилого помещения, не являются доходом МП ЖКХ г. Шуи, и, следовательно, не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Подробно доводы Предприятия изложены в кассационной жалобе.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу Предприятия с доводами, указанными в ней, не согласилась, сославшись на законность судебных актов в обжалуемой части.

Представители лиц, участвующих в деле, поддержали в судебном заседании доводы, указанные в своих кассационных жалобах и отзывах на кассационные жалобы друг друга.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 23.10.2008.

Законность принятых Арбитражным судом Ивановской области и Вторым арбитражным апелляционным судом решения и постановления проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предприятия, результаты которой оформила актом от 10.09.2007 N 58. В ходе проверки установлено, в частности, что МП ЖКХ г. Шуи не включило в доходы от реализации при исчислении налога на прибыль суммы, полученные в качестве платы за найм жилых помещений, в том числе в 2005 году в сумме 2456240 рублей, в 2006 году в сумме 2412682рублей. Предприятие также не отнесло на расходы затраты, связанные с ремонтом жилых помещений, в том числе в 2005 году в сумме 1725298 рублей, в 2006 году в сумме 2441 859 рублей. Проверяющие произвели перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль с учетом всех поступлений за найм и сумм произведенных расходов, в результате чего выявили по данному эпизоду в 2005 году занижение налоговой базы в сумме 730942 рублей, в 2006 году завышение налоговой базы в сумме 29177 рублей. Кроме того, Предприятие неправомерно включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2005 год суммы безнадежных долгов предприятий (ОАО "Машиностроительный завод им. Фрунзе", ОАО "Шуйский пролетарий", ОАО "Комекс"), признанных банкротами и исключенных из ЕГРЮЛ в 2003 и 2004 годах.

Рассмотрев материалы проверки, заместитель начальника налогового органа принял решение от 13.11.2007 N 58 о привлечении Предприятия к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 334054 рублей 60 копеек. В этом же решении МП ЖКХ г. Шуи, в частности, доначислены 1670273 рубля налога на прибыль, 474737рублей 94 копейки пеней по нему.

Частично не согласившись с принятым решением, Предприятие обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Ивановской области частично отказал Предприятию в удовлетворении заявленного требования, руководствуясь статьями 247, 248, подпунктом 14 пункта 1 статьи 251, подпунктом 2 пункта 2 статьи 265, пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 42, статьями 69, 162 Бюджетного кодекса, пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.

Второй арбитражный апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции, руководствуясь статьями 247, 248, подпунктом 14 пункта 1 статьи 251, статьей 252, подпунктом 2 пункта 2 статьи 265, пунктом 2 статьи 266, статьей 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 4 статьи 41, пунктом 1 статьи 42, статьями 69, 161, 162 Бюджетного кодекса. Суд пришел к выводу, что средства, полученные Предприятием в качестве платы за найм, не являются средствами целевого финансирования, а являются его доходом. Предприятие правомерно включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2005 год дебиторскую задолженность, относящуюся к 2003 и 2004 годам.

Рассмотрев кассационные жалобы Предприятия и налогового органа, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для их удовлетворения.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях главы 25 Кодекса относятся, в том числе доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяемые в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 и пунктом 2 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы налогоплательщика в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования, а также целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.

В соответствии со статьей 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее БК РФ) организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов, является бюджетным учреждением.

На основании пункта 2 статьи 321.1 Кодекса в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац 3 пункта 1 статьи 321.1 Кодекса).

В целях настоящей главы иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы (абзац 2 пункта 1 статьи 321.1 Кодекса).

В силу статьи 162 БК РФ получатель бюджетных средств - бюджетное учреждение или иная организация, имеющие право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

Из статьи 69 БК РФ следует, что предоставление бюджетных средств осуществляется в следующих формах: средств на оплату товаров, работ, услуг, выполняемых физическими и юридическими лицами или по государственным или муниципальным контрактам; бюджетных кредитов юридическим лицам (в том числе налоговых кредитов, отсрочки и рассрочки по уплате налогов и платежей и других обязательств); субвенций и субсидий физическим и юридическим лицам; инвестиций в уставные капиталы действующих или вновь создаваемых юридических лиц.

При этом субвенции и субсидии предоставляются юридическому лицу на осуществление определенных целевых расходов, конечная цель которых определена целевой программой. В случае нецелевого использования или не использования в установленные сроки субсидии и субвенции подлежат возврату в соответствующий бюджет. То есть субсидии и субвенции предусматривают безвозмездное получение активов организацией.

Предоставление средств в виде бюджетных инвестиций предусматривает передачу акций организации в собственность Российской Федерации.

На основании пункта 4 статьи 41 и пункта 1 статьи 42 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, в том числе от сдачи государственного имущества в аренду, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Суды первой и апелляционной инстанций установили и материалами дела подтверждается, что МП ЖКХ г. Шуи является коммерческой организацией, имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банках, отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, от своего имени приобретает имущественные и личные неимущественные права. Предприятие создано в целях удовлетворения общественных потребностей в результате его деятельности и для получения прибыли.

Суды также установили, что Предприятие, являясь наймодателем, предоставляло нанимателям жилые помещения за плату по договорам социального найма.

Суды пришли к правильному выводу о том, что денежные средства, поступающие от нанимателей жилых помещений по договорам социального найма жилого помещения, а также собственников жилых помещений в многоквартирных домах в оплату стоимости содержания, обслуживания и ремонта жилого фонда, а также в оплату коммунальных услуг, не могут быть отнесены к целевым поступлениям, поскольку данные средства в бюджет Предприятием не передавались и из бюджета не поступали, а были получены от населения и учитывались полностью на счетах МП ЖКХ г. Шуи и оставались в его распоряжении.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что средства, полученные Предприятием в качестве платы за найм, не являются средствами целевого финансирования.

Кроме того, разделом 17 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом Министерства по налогам и сборам от 29.12.2001 N БГ-3-02/585 установлен порядок заполнения листа 10 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" при получении средств целевого финансирования.

В приведенной в данном разделе таблице под кодом 230 для полученных целевых средств значится - "средства, полученные бюджетополучателями - юридическими лицами, являющимися по организационно-правовой форме коммерческими организациями, в соответствии с бюджетной росписью доходов и расходов бюджетов всех уровней и государственных внебюджетных фондов".

Суды первой и апелляционной инстанций также установили, что в декларации по налогу на прибыль за 2005 год в листе 10 Предприятие не отразило денежные средства, поступившие в качестве платы за найм. Аналогично МП ЖКХ г. Шуи заполнена и декларация за 2006 год, утвержденная приказом Министерства финансов России от 07.02.2006 N 24н.

Доводы, изложенные МП ЖКХ г. Шуи в кассационной жалобе, признаны судом кассационной инстанции неосновательными.

С учетом изложенного суды правомерно отказали Предприятию в удовлетворении данной части заявленного требования.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 той же статьи расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В подпункте 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

В пункте 2 статьи 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Безнадежные долги подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором невозможность их взыскания для налогоплательщика стала объективной реальностью применительно к положениям пункта 2 статьи 266 Кодекса.

Как видно из материалов дела, безнадежные долги ОАО "Комекс", ОАО Машиностроительный завод им. Фрунзе" и ОАО "Шуйский пролетарий" списаны в состав внереализационных расходов МП ЖКХ г. Шуи в 2005 году.

Суд апелляционной инстанции установил, что Предприятию стало известно о ликвидации указанных должников только после получения от Инспекции в 2005 году выписок из ЕГРЮЛ по указанным юридическим лицам.

Инспекция вопреки статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представила в суды доказательств, подтверждающих, что Предприятию до 2005 года было известно о признании предприятий - дебиторов банкротами и их ликвидации.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что Предприятие правомерно списало в 2005 году дебиторскую задолженность, относящуюся к 2003 и 2004 годам на основании приказов руководителя Предприятия, изданных в 2005 году.

Кроме того, обязанность по уплате налога на прибыль в связи с отнесением расходов налогоплательщика к более раннему налоговому периоду не может быть определена без учета налоговых последствий по всей совокупности затронутых налоговых периодов.

С учетом изложенного кассационная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Ивановской области и Вторым арбитражным апелляционным судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебных актов, судом округа не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины по кассационным жалобам, относятся на Предприятие и Инспекцию.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.05.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 01.08.2008 по делу N А17-294/2008 оставить без изменения, а кассационные жалобы муниципального предприятия жилищно-коммунального хозяйства г. Шуи и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины отнести на муниципальное предприятие жилищно-коммунального хозяйства г. Шуи и Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

О.Е. Бердников Т.В. Базилева Н.Ю. Башева