Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 8 декабря 2008 г. N А39-1693/2008 Материалами дела подтверждается, что в проверяемый период Общество осуществляло предпринимательскую деятельность по оказанию автотранспортных услуг, направленную на извлечение дохода, заключив при этом сделки в виде агентских договоров для получения необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем оспариваемое решение суда первой инстанции о признании незаконным решения о привлечении к налоговой ответственности отменено, кассационная жалоба Инспекции удовлетворена

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 8 декабря 2008 г. N А39-1693/2008

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Чигракова А.И.,

судей Башевой Н.Ю., Масловой О.П.

при участии представителей

от заявителя: Скрупинской С.П. (доверенность от 01.12.2008), Пиксайкина В.К. (директора, протокол от 15.09.2008 N 5),

от заинтересованного лица: Карпова В.И. (доверенность от 09.01.2008 N 03), Кулыгиной Г.И. (доверенность от 23.06.2008 N 20)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска на решение Арбитражного суда Республики Мордовия от 04.08.2008 по делу N А39-1693/2008, принятое судьей Цыгановой Е.А., по заявлению общества с ограниченной ответственностью научно-производственного центра "Комэлектротех" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска о признании недействительным решения от 28.03.2008 N 02-14 и установил:

общество с ограниченной ответственностью научно-производственный центр "Комэлектротех" (далее - ООО НПЦ "Комэлектротех", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Мордовия с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.03.2008 N 02-14.

Решением суда первой инстанции от 04.08.2008 заявленное требование удовлетворено. Признано недействительным оспариваемое решение налогового органа о доначислении Обществу 388 114 рублей 14 копеек налога на добавленную стоимость, 736 939 рублей налога на прибыль, 32 868 рублей единого налога на вмененный доход, 2 270 рублей единого социального налога, 416 004 рублей штрафов и 164 263 рублей 80 копеек пеней.

В апелляционном суде дело не рассматривалось.

Инспекция не согласилась с данным решением и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Республики Мордовия.

Заявитель считает, что суд неправильно применил нормы материального права, а именно: статьи 169, 170, 172, 232, 235, 237, 252, пункт 9 статьи 270, статьи 346.26, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 40, 153, 784, 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации, статью 2 Закона Республики Мордовия от 28.11.2002 N 53-З "О едином налоге на вмененный доход".

По его мнению, в отношении деятельности по оказанию Обществом автотранспортных услуг должна применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

При расчете налога на прибыль налогоплательщик необоснованно уменьшил доходы на затраты при оказании услуг по перевозке грузов, деятельность от которой подлежала обложению единым налогом на вмененный доход. Указанные расходы являются необоснованными и экономически неоправданными. В данном случае имела место притворная сделка в виде агентского договора с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

ООО НПЦ "Комэлектротех" неправомерно заявило вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 388 136 рублей, поскольку по видам деятельности, подлежащим обложению единым налогом на вмененный доход (в том числе оказанию автотранспортных услуг), суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам, учитываются в стоимости товара (работ, услуг) и налоговому вычету не подлежат на основании статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе.

Общество в отзыве на кассационную жалобу и его представители в судебном заседании возразили против доводов заявителя, считают принятый судебный акт законным и обоснованным.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв со 02 до 08.12.2008.

Законность решения Арбитражного суда Республики Мордовия проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Общество (агент) заключило с ООО "Сити Траст" и ООО "Аламо Маркет" (принципалами) агентские договоры от 07.04.2005 N 17А/05-ТР и от 27.07.2006 N 18, согласно которым в целях реализации услуг по перевозке грузов взяло на себя обязательства за вознаграждение осуществлять поиск заказчиков, заключать договоры перевозки грузов, обеспечивать перевозки, исполнять все обязанности и осуществлять все права по сделкам, совершенным с третьими лицами. Выплата вознаграждения согласовывается дополнительными соглашениями. При этом агент должен ежемесячно направлять отчет принципалу.

ООО НПЦ "Комэлектротех" от своего имени заключало договоры перевозки грузов с заказчиками, которые за оказанные услуги перечисляли денежные средства на расчетный счет Общества.

Общество (агент) перечисляло денежные средства, поступившие от заказчиков, в адреса принципалов за минусом своего вознаграждения.

Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО НПЦ "Комэлектротех" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, и установила, что в проверяемый период налогоплательщик неправомерно применял общий режим налогообложения в отношении вида деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых организациями, имеющими на праве собственности не более 20 транспортных средств, который подлежит обложению единым налогом на вмененный доход, в связи с чем Обществу доначислено 32 868 рублей данного налога.

Также проверяющие установили, что ООО НПЦ "Комэлектротех" неправомерно включило в состав затрат расходы по оказанию автотранспортных услуг, так как данный вид деятельности подпадает под уплату единого налога на вмененный доход, а также услуги сотовой связи, не относящиеся к деятельности Общества, что привело к неуплате 736 939 рублей налога на прибыль. Общество необоснованно предъявило к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 388 114 рублей, поскольку по видам деятельности, подлежащим налогообложению единым налогом на вмененный доход (оказание автотранспортных услуг), суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам, учитываются в стоимости товара (работ, услуг) и налоговому вычету в соответствии со статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат.

На сумму оказанных автотранспортных услуг по договорам с заказчиками ООО НПЦ "Комэлектротех" выписывало счета-фактуры покупателям, регистрируя их в журнале учета выставленных счетов-фактур, при этом не включая в объект налогообложения 4 564 096 рублей 72 копейки, тем самым не уплатив в бюджет налог на добавленную стоимость в размере 821 537 рублей.

В ходе проверки налоговым органом выявлено, что Обществом в нарушение статей 236 и 237 Налогового кодекса Российской Федерации не включены в объект налогообложения и в налоговую базу по единому социальному налогу за 2004 - 2005 годы 5 764 рубля 60 копеек и 837 рублей 60 копеек соответственно, возмещенные организацией главному бухгалтеру Пиксайкину В.К. за оплату услуг по использованию личного сотового телефона, в связи с чем Обществу доначислен единый социальный налог в размере 2 270 рублей.

По результатам налоговой проверки составлен акт от 29.02.2008 N 02-12, на основании которого руководитель Инспекции принял решение от 28.03.2008 N 02-14 о привлечении ООО НПЦ "Комэлектротех" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, - в виде взыскания 6 574 рублей штрафа за неуплату единого налога на вмененный доход, 8 973 рублей 60 копеек штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц, 50 244 рублей штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость, 147 387 рублей штрафа за неуплату налога на прибыль, 454 рублей штрафа за неуплату единого социального налога; пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации - за непредставление деклараций по единому налогу на вмененный доход в виде взыскания штрафа в сумме 63 958 рублей. Налогоплательщику предложено уплатить в бюджет названные налоговые санкции, 32 868 рублей единого налога на вмененный доход, 2 270 рублей единого социального налога, 388 114 рублей налога на добавленную стоимость, 736 939 рублей налога на прибыль и соответствующие суммы пеней.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Арбитражный суд Республики Мордовия, руководствуясь пунктом 1 статьи 146, пунктом 1 статьи 166, пунктами 1 и 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172, статьями 236, 237, пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, Законом Республики Мордовия от 28.11.2002 N 53-З "О едином налоге на вмененный доход", удовлетворил заявленное требование и исходил из того, что налогоплательщику неправомерно доначислен единый налог на вмененный доход, так как Общество осуществляло грузоперевозки в рамках агентских договоров, заключенных с принципалами, получая доход в виде агентского вознаграждения за исполнение условий названных договоров, в связи с чем осуществление грузоперевозок ООО НПЦ "Комэлектротех" не являлось самостоятельной деятельностью, направленной на получение дохода; налогоплательщик обоснованно включил в состав затрат при расчете налога на прибыль расходы по оказанию автотранспортных услуг, а также обоснованно предъявил к вычету 388 114 рублей налога на добавленную стоимость, так как последним соблюдены все условия, предусмотренные налоговым законодательством, для применения указанных вычетов; Общество правильно исключило из объекта обложения единым социальным налогом расходы, произведенные на оплату услуг по использованию личного сотового телефона работника организации, так как данные расходы не являются выплатами по трудовому и/или гражданско-правовому договору в смысле статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа счел, что принятый судебный акт подлежит частичной отмене.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе, оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход на территории Республики Мордовия установлена Законом Республики Мордовия от 28.11.2002 N 53-З "О едином налоге на вмененный доход".

Понятие "услуги по перевозке пассажиров и грузов" для целей налогообложения налоговым законодательством не определено, поэтому в силу статьи 11 Кодекса при определении данного понятия подлежат применению нормы гражданского законодательства.

На основании статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Из приведенной нормы следует, что оказание услуг по перевозке грузов предполагает наличие грузоотправителя и перевозчика.

Как видно из материалов дела, согласно пункту 1.2 агентских договоров принципал поручил агенту представлять его интересы, проводить переговоры, организовывать подписание договоров и совершать иные действия для исполнения поручения, которое оформляется коммерческим заданием и является неотъемлемой частью данных договоров.

Таким образом, принципал согласно коммерческому заданию, в котором указываются реквизиты грузоотправителя, поручил агенту осуществить грузоперевозку.

ООО НПЦ "Комэлектротех" от своего имени заключало договоры перевозки грузов с заказчиками, затем осуществляло доставку грузов, получая за оказанные услуги денежные средства.

Налогоплательщик вопреки статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил суду доказательств того, что грузоперевозки осуществлялись Обществом в интересах принципала, а также документов, подтверждающих наличие у агента коммерческого задания. Между принципалом и организациями грузоотправителями, с которыми Общество заключило договоры на перевозку грузов, отсутствовала какая-либо связь.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами, в частности, доводы налогового органа о наличии учета для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Следовательно, в проверяемый период ООО НПЦ "Комэлектротех" осуществляло предпринимательскую деятельность по оказанию автотранспортных услуг, направленную на извлечение дохода, заключив при этом сделки в виде агентских договоров для получения необоснованной налоговой выгоды.

В результате налогоплательщик получил возможность не уплачивать единый налог на вмененный доход с деятельности по оказанию автотранспортных услуг, отнес все расходы по автотранспортным услугам на уменьшение общей налогооблагаемой прибыли, предъявил вычет по налогу на добавленную стоимость по деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход. Тем самым Обществом не уплачивался единый налог на вмененный доход, а также уменьшалась налогооблагаемая база по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Мордовия пришел к неправильным выводам об отсутствии в действиях Общества недобросовестности, а также о неполучении последним необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного налоговый орган правомерно доначислил налогоплательщику единый налог на вмененный доход в отношении деятельности по оказанию автотранспортных услуг.

Относительно взыскания с Общества налога на прибыль организаций суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В абзаце 3 пункта 9 статьи 274 Кодекса установлено, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы и расходы от деятельности налогоплательщика, перешедшего на уплату налога на вмененный доход.

Как видно из материалов дела, в проверяемый период ООО НПЦ "Комэлектротех" осуществляло предпринимательскую деятельность по оказанию автотранспортных услуг, направленную на извлечение дохода, в связи с чем данная деятельность облагается единым налогом на вмененный доход, поэтому расходы налогоплательщика по названному виду деятельности не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, вывод Арбитражного суда Республики Мордовия о неправомерном доначислении налогоплательщику 728 552 рублей 60 копеек налога на прибыль (с учетом переплаты по данному налогу) является неправильным и не соответствующим нормам действующего законодательства.

Инспекция посчитала необоснованными заявленные Обществом вычеты по налогу на добавленную стоимость в отношении деятельности по оказанию услуг по автоперевозке грузов, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи и (или) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В подпункте 3 пункта 2 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что в случае приобретения товаров (работ, услуг) лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 Кодекса либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога, суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Из материалов дела следует, что в период рассматриваемых отношений Общество являлось плательщиком единого налога на вмененный доход по виду деятельности - оказание автотранспортных услуг.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные Обществом, должны были учитываться в стоимости таких товаров (работ, услуг).

При таких обстоятельствах Общество необоснованно предъявило к вычету налог на добавленную стоимость при осуществлении вида деятельности по оказанию услуг по автоперевозке грузов, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход.

Следовательно, вывод Арбитражного суда Республики Мордовия о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления Обществу 388 114 рублей 14 копеек налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа является необоснованным.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Общество неправомерно исключило из объекта обложения единым социальным расходы, произведенные на оплату услуг по использованию личного сотового телефона работника.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Кодекса уплата организациями единого налога на вмененный доход предусматривает замену уплаты налога на прибыль (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на добавленную стоимость и налога с продаж (в отношении операций, являющихся объектом обложения соответственно налогом на добавленную стоимость и налогом с продаж, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество предприятий (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическими лицами в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

В силу пункта 1 статьи 235 Кодекса, согласно которому плательщиками единого социального налога признаются, в числе прочих, организации, производящие выплаты физическим лицам.

Пунктом 1 статьи 236 Кодекса предусмотрено, что объектом обложения единым социальным налогом для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде. Как установлено судом первой инстанции, Общество правомерно исключило из объекта обложения единым социальным налогом расходы, произведенные на оплату услуг по использованию личного сотового телефона работника, так как данные расходы не являются выплатами по трудовому и/или гражданско-правовому договору в смысле статьи 236 Кодекса. Указанные расходы не были включены Обществом в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в 2003 году, поэтому основания для их включения в объект налогообложения по единому социальному налогу отсутствуют.

Таким образом, решение Арбитражного суда Республики Мордовия в этой части соответствует нормам материального права и основания для его отмены в этой части отсутствуют.

Нарушений Арбитражным судом Республики Мордовия норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина с кассационной жалобы подлежит отнесению на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Руководствуясь статьями 287 (пунктами 1 и 2 части 1), 288 (частями 1 и 2), 289 и 319 (частью 2) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Мордовия от 04.08.2008 по делу N А39-1693/2008 о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска от 28.03.2008 N 02-14 о доначислении обществу с ограниченной ответственностью научно-производственному центру "Комэлектротех" 32 868 рублей единого налога на вмененный доход, 728 552 рублей 60 копеек налога на прибыль, 388 114 рублей 14 копеек налога на добавленную стоимость, 266 486 рублей 52 копеек штрафов и соответствующей суммы пеней отменить. В удовлетворении заявленного требования обществу с ограниченной ответственностью научно-производственному центру "Комэлектротех" в этой части отказать.

В остальной части решение суда по данному делу оставить без изменения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью научно-производственного центра "Комэлектротех" в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска 1 980 рублей государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью научно-производственного центра "Комэлектротех" в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска 990 рублей государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Арбитражному суду Республики Мордовия выдать исполнительные листы.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

А.И. Чиграков Н.Ю. Башева

О.П. Маслова