Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 4 мая 2009 г. по делу N А29-6246/2008 Включение налогоплательщиком стоимости ликвидируемого объекта основных средств, не введенного в эксплуатацию, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суд признал неправомерным (отменено)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 4 мая 2009 г. по делу N А29-6246/2008

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 5 октября 2009 г. N 10592/09 настоящее постановление передано для рассмотрения в порядке надзора в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15 декабря 2009 г. по делу N 10592/09 настоящее постановление отменено

См. также определение Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 8 апреля 2009 г. по делу N А29-6246/2008

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Забурдаевой И.Л.,

судей Башевой Н.Ю., Шутиковой Т.В.

при участии представителей от заявителя: Репина Д.В. (доверенность от 27.02.2009 N 15),

от заинтересованного лица: Истоминой М.В. (доверенность от 07.07.2008 N 05-27/16), Нестеровой Т.М. (доверенность от 17.05.2007 N 07-31/6),

от третьего лица: Истоминой М.В. (доверенность от 21.04.2009 N 05-16/15)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Динью" на решение Арбитражного суда Республики Коми от 20.11.2008, принятое судьей Василевской Ж.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 26.01.2009, принятое судьями Черных Л.И., Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В., по делу N А29-6246/2008 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Динью" о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 22.07.2008 N 152 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Динью" (далее - ООО "Динью", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) от 22.07.2008 N 152 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 1 027 430 рублей 40 копеек штрафа за неполную уплату в 2007 году налога на прибыль организаций, о доначислении 5 137 152 рублей названного налога и 127 340 рублей 61 копейки пеней.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление).

Решением суда от 20.11.2008 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 26.01.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

ООО "Динью" не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление судов, и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Общество считает, что суды неправильно применили статьи 252, 270 (пункт 5) Налогового кодекса Российской Федерации, не учли правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 24.02.2004 N 3-П, от 04.06.2007 N 320-О-П, неправильно истолковали разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", необоснованно не применили статью 264 (подпункт 49 пункта 1) Налогового кодекса Российской Федерации, сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

По мнению налогоплательщика, выводы судов об отсутствии оснований для отнесения Обществом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат, связанных с созданием эксплуатационной скважины N 29, предназначенной для добычи нефти и газа и ликвидированной ввиду непредвиденных обстоятельств, неправомерны.

Подробно доводы ООО "Динью" изложены в кассационной жалобе и поддержаны его представителем в судебном заседании.

Налоговые органы (Инспекция и Управление) в отзывах на кассационную жалобу и их представители в судебном заседании не согласились с доводами Общества, считают принятые судебные акты законными и обоснованными.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 04.05.2009.

Законность обжалуемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год, представленной ООО "Динью" 28.03.2008, по результатам которой пришла к выводу о том, что Общество неправомерно отнесло к расходам, уменьшающим налоговую базу по данному налогу, затраты в сумме 21 381 602 рублей 78 копеек, связанные со строительством эксплуатационной скважины N 29, ликвидированной до ввода ее в эксплуатацию, что отразила в акте камеральной налоговой проверки от 09.06.2008 N 99 (общая сумма затрат по указанной скважине составила 51 454 017 рублей 48 копеек; в состав спорной суммы расходов, заявленной Обществом, сумма затрат по ликвидации скважины N 29 не включена).

Рассмотрев материалы проверки и представленные к ним возражения налогоплательщика, руководитель налогового органа принял решение от 22.07.2008 N 152 о привлечении ООО "Динью" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 1 027 430 рублей 40 копеек штрафа за неполную уплату в 2007 году налога на прибыль организаций, о доначислении 5 137 152 рублей названного налога и 127 340 рублей 61 копейки пеней.

Общество не согласилось с решением Инспекции в указанной части и обратилось с жалобой в Управление.

Решением от 10.10.2008 N 353 Управление оставило без изменения решение Инспекции.

ООО "Динью" не согласилось в данной части с решением Инспекции в редакции решения Управления и обратилось в арбитражный суд.

Арбитражный суд Республики Коми отказал Обществу в удовлетворении его требований. Суд руководствовался статьями 247, 252, 253, 256, 257, 261, 264, 265, 270, 318, 325 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, учел разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в определении от 04.06.2007 N 33-О-П, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и исходил из отсутствия правовых оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в указанной части.

Второй арбитражный апелляционный суд, руководствуясь этими же нормами права, согласился с выводами суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для отмены принятых судебных актов.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (часть 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, в том числе включают в себя расходы на освоение природных ресурсов (материальные расходы), суммы амортизационных отчислений и прочие расходы.

Перечень расходов, связанных с освоением природных ресурсов, приведен в пункте 1 статьи 261 Кодекса. К ним относятся расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

Порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов определен статьей 325 Кодекса. При этом согласно абзацам 3 и 4 пункта 2 статьи 261 Кодекса расходы, предусмотренные в абзаце третьем пункта 1 статьи 261, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев, а расходы, предусмотренные в абзацах 4 и 5 пункта 1 этой же статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации.

В силу пункта 5 статьи 325 Кодекса в случае, если скважина оказалась (признана) непродуктивной, то расходы налогоплательщика, осуществляемые по ликвидации такой скважины, относятся также в состав расходов, учитываемых по данному объекту в налоговом учете, в порядке, установленном статьей 261 Кодекса. Общая сумма расходов, отраженных в налоговом учете по данному объекту, включается в состав прочих расходов в соответствии с порядком, предусмотренным настоящей статьей.

Из данных норм в совокупности следует, что они применяются только в отношении расходов, в том числе в отношении расходов на строительство (бурение) разведочной скважины, признанной непродуктивной, а также в отношении расходов по ликвидации непродуктивной скважины, используемых при геологическом изучении недр, разведке полезных ископаемых, проведении работ подготовительного характера, то есть при освоении природных ресурсов.

Следовательно, затраты, связанные со строительством соответствующих объектов основных средств (скважин), могут быть отнесены к расходам на освоение природных ресурсов только в тех случаях, когда создание данных объектов связано с условиями разработки конкретного месторождения.

Согласно пункту 1 статьи 256, статье 257, пункту 2 статьи 259 Кодекса объекты капитального строительства (скважины) - амортизируемое имущество, первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов на их сооружение, а затратами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль, признается сумма амортизации, исчисленная в соответствии с приведенными нормами.

Поэтому расходы по приобретению и созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (подпункт 5 статьи 270 Кодекса).

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, приведены в статье 264 Кодекса. Среди них названы другие расходы (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса), то есть такие, которые в любом случае не оговорены в Кодексе, в том числе в виде указания на запрет ("прямого") учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Пункт 1 статьи 265 Кодекса гласит, что в состав внереализационных расходов, несвязанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся в том числе расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен - расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества (подпункт 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса).

Как видно из материалов дела и установили суды, ООО "Динью" на основании лицензии серии СЫК N 01081 является пользователем Иваншорского участка недр Динью-Савиноборского месторождения углеводородного сырья. Согласно групповому рабочему проекту N 08/02 "Строительство эксплуатационных скважин кустов N 1 - 6 на Динью-Савиноборской площади" Общество запроектировало строительство 34 эксплуатационных скважин на 6 кустах Динью-Савиноборского месторождения, в том числе на кусте N 3 скважин N 27 - 33. В соответствии с первичными учетными документами (справками по формам N КСуда-14 и ОС-1) в 2005 - 2007 годах ООО "Динью" осуществило приемку завершенных строительством эксплуатационных скважин N 29, 30, 32 и 33 (т. 2, л.д. 177 - 199, т. 3, л.д. 109 - 111). Вместе с тем в отношении скважины N 29, не введенной в эксплуатацию, Общество приняло решение о ее ликвидации, поскольку она оказалась в неблагоприятных геологических условиях (протокол от 10.05.2007 и акт от 23.07.2007 N 25-Л-07/13; т. 2, л.д. 17 и 18 соответственно).

Руководствуясь временной классификацией скважин, бурящихся при геологоразведочных работах и разработке нефтяных и газовых месторождений (залежей), утвержденной приказом Министерством природных ресурсов Российской Федерации от 07.02.2001 N 126, разделом 5.1 "Категорийность и назначение скважин, бурящихся на нефть и газ" Технической инструкции по проведению геофизических исследований и работ приборами на кабеле в нефтяных и газовых скважинах, утвержденной приказом Минэнерго России от 07.05.2001 N 134, данными о бухгалтерском учете спорных затрат (т. 2, л.д. 7 - 12, 15, 16) и другими доказательствами по делу, суды установили, что скважина N 29 является эксплуатационной и ее бурение не было связано ни с геологическим изучением недр, ни с разведкой полезных ископаемых, ни с проведением работ подготовительного характера. Указанные работы (бурение скважины N 29) фактически проводились с целью создания имущества (объекта основных средств), подлежащего амортизации.

Данные обстоятельства установлены судами на основе полного, всестороннего и объективного исследования всех представленных в дело доказательств и не опровергаются ссылкой заявителя на то, что до ввода в эксплуатацию спорной скважины им не создавался (в будущем) "амортизируемый" объект.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что порядок списания расходов на освоение природных ресурсов, предусмотренный статьей 325 Кодекса, к затратам, связанным с сооружением такой скважины, не применим.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства являются внереализационными.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли стоимость работ по созданию объекта основных средств не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации.

В силу изложенного вывод судов о том, что включение налогоплательщиком стоимости ликвидируемого объекта основных средств, не введенного в эксплуатацию, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, осуществлено в нарушение положений главы 25 Кодекса, является мотивированным и основанным на законе.

С учетом изложенного суды правомерно отказали ООО "Динью" в удовлетворении его требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности за неполную уплату в 2007 году налога на прибыль организаций, доначисления соответствующих сумм недоимки и пеней.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, признаются несостоятельными.

Нормы материального права суды применили правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы подлежат отнесению на ООО "Динью".

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 20.11.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 26.01.2009 по делу N А29-6246/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Динью" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы отнести на общество с ограниченной ответственностью "Динью".

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

И.Л. Забурдаева Н.Ю. Башева

Т.В. Шутикова