Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 мая 2009 г. по делу N А29-7170/2008 Поскольку налогоплательщик и спорный контрагент являются взаимозависимыми лицами, суд кассационной инстанции сделал вывод о неправомерности отнесения Обществом к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на формирование резерва по сомнительным долгам, и отменил обжалуемые судебные акты об освобождении Общества от налоговой ответственности

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 25 мая 2009 г. по делу N А29-7170/2008

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16 ноября 2009 г. по делу N А29-7170/2008

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Забурдаевой И.Л.,

судей Башевой Н.Ю., Радченковой Н.Ш.

при участии представителей от заинтересованного лица: Белорусской А.О. (доверенность от 07.05.2009 N 03-12/09), Боровковой Н.В. (доверенность от 16.01.2008 N 03-15/22),

от третьего лица: Абрамовой О.Г. (доверенность от 14.01.2009 N 05-16/2)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Коми на решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2008, принятое судьей Василевской Ж.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009, принятое судьями Лобановой Л.Н., Перминовой Г.Г., Хоровой Т.В., по делу N А29-7170/2008 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Завод ДВП" о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Коми от 30.06.2008 N 10-29/9 о привлечении к налоговой ответственности (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 29.08.2008 N 303-А) и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Завод ДВП" (далее - ООО "Завод ДВП", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.06.2008 N 10-29/9 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 29.08.2008 N 303-А), в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 117 718 рублей за неполную уплату налога на прибыль организаций, доначисления 588 590 рублей названного налога и 111 207 рублей пеней.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление).

Решением суда от 22.12.2008 требования Общества в названной части удовлетворены.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009 решение суда оставлено без изменения.

Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами в указанной части и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление судов и отказать Обществу в удовлетворении его требований.

Налоговый орган считает, что суды неправильно применили статьи 265 (подпункт 7 пункта 1), 266 (пункт 3) Налогового кодекса Российской Федерации; статью 410 Гражданского кодекса Российской Федерации; не учли разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"; сделали выводы, несоответствующие фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам.

По мнению Инспекции, выводы судов о правомерности отнесения ООО "Завод ДВП" в 2005 году к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 2 452 457 рублей 58 копеек, необоснованны; Общество искусственно сформировало задолженность перед ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" в аналогичной сумме по договорам аренды; налогоплательщик и данный контрагент являются взаимозависимыми лицами, их действия являются согласованными, направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Подробно доводы налогового органа изложены в кассационной жалобе и поддержаны его представителями в судебном заседании.

Управление в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании поддержали позицию Инспекции.

ООО "Завод ДВП" в отзыве на кассационную жалобу не согласилось с доводами налоговых органов, посчитав принятые судебные акты законными и обоснованными.

О месте и времени судебного заседания Общество извещено надлежащим образом.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 25.05.2009.

Законность судебных актов в обжалуемой части проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, должностные лица Инспекции провели выездную налоговую проверку деятельности ООО "Завод ДВП" по вопросам соблюдения им законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, в ходе которой, в частности, пришли к выводам о неполной уплате Обществом в 2005 году соответствующей суммы названного налога и получении им необоснованной налоговой выгоды, посчитав, что в указанном периоде налогоплательщик неправомерно отнес к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по данному налогу, затраты на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 2 452 457 рублей 58 копеек по хозяйственным операциям с ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП". Выявленные нарушения Инспекция отразила в акте от 04.06.2008 N 10-29/9.

Рассмотрев материалы проверки и представленные к ним возражения Общества, руководитель налогового органа принял решение от 30.06.2008 N 10-29/9 о привлечении ООО "Завод ДВП" к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 117 718 рублей за неполную уплату налога на прибыль организаций, доначислении 588 590 рублей названного налога и 111 207 рублей пеней.

ООО "Завод ДВП" не согласилось с данным ненормативным актом Инспекции в указанной части и обратилось с жалобой в Управление.

Решением от 29.08.2008 N 303-А Управление отставило без изменения решение Инспекции в данной части.

Общество частично не согласилось с решением Инспекции в редакции решения Управления, в частности, в оспариваемой части, и обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования ООО "Завод ДВП" (в обжалуемой Инспекцией части), суды исходили из правомерности отнесения Обществом в 2005 году к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 2 452 457 рублей 58 копеек.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа посчитал, что она подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам.

Порядок формирования резервов по сомнительным долгам установлен в статье 266 Кодекса, в пункте 1 которой определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Из материалов дела видно и суды установили, что в спорном налоговом периоде ООО "Завод ДВП" выполнило для ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" по договору подряда от 01.01.2005 N 1476 работы по ремонту трубопроводов, дымовых труб и кровли. Общая стоимость работ составила 6 928 440 рублей 80 копеек. В установленный договором срок ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" не погасило Обществу данную задолженность (более 90 дней), не обеспечило ее ни залогом, ни поручительством, ни банковской гарантией.

Следовательно, вывод судов о том, что задолженность ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" перед ООО "Завод ДВП" соответствует понятию сомнительного долга, является правильным.

В пункте 4 статьи 266 Кодекса закреплено, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности (подпункт 1 пункта 4 статьи 266 Кодекса).

Согласно последнему абзацу пункта 4 статьи 266 Кодекса резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, которыми, в силу пункта 2 названной статьи, признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с пунктом 5 статьи 266 Кодекса сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (пункт 6 статьи 266 Кодекса).

Суды, сделав вывод о правомерности отнесения Обществом в 2005 году к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на формирование резерва по сомнительным долгам ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" в сумме 2 452 457 рублей 58копеек, не учли следующего.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в том числе, разъяснено, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы признается налоговой выгодой.

Согласно пункту 3 названного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из пунктов 5, 6 данного постановления следует, что наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций; взаимозависимость участников сделок в совокупности и взаимосвязи могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (абзац третий пункта 1 указанного постановления).

В рассматриваемом случае Инспекция установила, что помимо дебиторской задолженности по ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" налогоплательщик имеет перед названным контрагентом кредиторскую задолженность в сумме 2 452 457 рублей 58 копеек, которая образовалась у ООО "Завод ДВП" вследствие неоплаты им аренды железнодорожных тупиков (договор от 03.03.2003), основных средств (договоры от 02.12.2004 и от 01.11.2005) и транспортных средств без предоставления услуг по управлению и технической эксплуатации (договор от 01.11.2005).

Исследовав акты сверки взаиморасчетов между названными обществами, Инспекция установила, что по состоянию на 31.12.2005 дебиторская задолженность по ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" подтверждена контрагентом лишь в сумме 4 475 983 рублей 22 копеек.

Кроме того, налоговый орган установил, что ООО "Завод ДВП" и указанный контрагент взаимозависимые лица, поскольку ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" является единственным учредителем Общества; данные лица имеют один юридический адрес, фактически располагаются на одной территории; Ветошев С.С., являвшийся руководителем ООО "ПКФ "Княжпогоский завод ДВП" в 1999 году, в настоящее время является генеральным директором ООО "Завод ДВП".

В соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд должен рассмотреть юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства не в отдельности, а исследовать и оценить их в совокупности, в достаточности и взаимной связи (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О и от 04.06.2007 N 366-О-П).

В данном случае суды в нарушение названной нормы права не дали оценки взаимосвязанным доводам налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды с учетом приведенных обстоятельств и представленных в дело доказательств.

В силу изложенного судебные акты в оспариваемой Инспекцией части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, при котором суду следует проверить правомерность отнесения ООО "Завод ДВП" к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 2 452 457 рублей 58 копеек и, как следствие, обоснованность привлечения Общества к налоговой ответственности в указанной части, доначисления ему соответствующих сумм недоимки по названному налогу и пеней, оценив в совокупности представленные налоговым органом доказательства в подтверждение его доводов.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 3 части 1), 288 (пунктом 3 части 2) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009 по делу N А29-7170/2008 в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Завод ДВП" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Коми от 30.06.2008 N 10-29/9 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 29.08.2008 N 303-А), по привлечению к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 117 718 рублей за неполную уплату налога на прибыль организаций, доначисления 588 590 рублей названного налога и 111 207 рублей пеней отменить; кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Коми - удовлетворить.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Коми.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009 оставить без изменения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

И.Л. Забурдаева Н.Ю. Башева

Н.Ш. Радченкова