Письмо Управления МНС России по Краснодарскому краю от 26 января 2004 г. N ВК-2.20-21/00025@ "О переходе сельскохозяйственных предприятий на уплату единого сельскохозяйственного налога"

Инспекции МНС России

по городам и районам края

В связи с изменением порядка налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей Управление МНС России по Краснодарскому краю сообщает.

В соответствии с главой 26.1 части 2 Налогового кодекса РФ в редакции изменений, внесенных Федеральным законом от 11.11.2003 г. N 147-ФЗ "О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", с 1 января 2004 года сельскохозяйственные товаропроизводители, применяющие систему налогообложения в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), не являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В связи с чем сельскохозяйственные товаропроизводители, уплачивающие единый сельскохозяйственный налог, не имеют право выставлять покупателям счета-фактуры с выделенными суммами НДС, а, соответственно, у покупателей не возникает право на вычет налога.

При этом в соответствии со ст. 170 части 2 НК РФ лица, не являющиеся плательщиками НДС, суммы налога, уплаченные поставщикам, относят на стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг) и компенсируют их в стоимости реализуемой продукции.

В случае выделения лицами, перешедшими на уплату ЕСХН, в налоговых счетах-фактурах, оформляемых в адрес покупателей, сумм НДС указанный налог в соответствии с п. 5 ст. 173 части 2 НК РФ подлежит уплате в бюджет без возникновения права на вычет сумм входного налога по затратам, связанным с осуществлением этой операции.

Суммы НДС, выделенные налогоплательщиком в счетах-фактурах до подачи заявления о переходе на уплату ЕСХН, в случае, если заявление предоставляется в налоговый орган в период с 1 января 2004 г. до 1 февраля 2004 г., также подлежат уплате в бюджет, поскольку Федеральным законом от 11.11.03 г. N 147-ФЗ уплата ЕСХН такими лицом будет осуществляться с 1 января 2004 г.

Статьей 346.6 главы 26.1 Кодекса определен порядок определения доходов и расходов для целей исчисления единого сельскохозяйственного налога, в том числе в период перехода на данный режим налогообложения.

В соответствии с п. 6 указанной статьи налогоплательщики, ранее применявшие общий режим налогообложения с использованием метода начислений, при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога выполняют следующие правила.

На дату перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога в налоговую базу включаются суммы денежных средств, полученные в период применения общего режима налогообложения в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщики осуществляют после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога.

В связи с чем по товарам (работам, услугам), отгруженным после перехода на уплату ЕСХН, но оплаченным покупателями до перехода (авансовыми платежами), на момент перехода, выручка включается в объект обложения ЕСХН и не подлежит обложению НДС, поскольку отгрузка производится после перехода на специальный налоговый режим.

Вместе с тем в соответствии со статьей 171 главы 21 части 2 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты, в том числе на исчисленный и уплаченный в бюджет НДС в случае возврата покупателю суммы авансового платежа либо его закрытии реализацией. Учитывая, что плательщик ЕСХН с момента перехода на данный налоговый режим не является плательщиком НДС, основания для вычета ранее исчисленной суммы налога по авансовым платежам не имеется.

Вышеуказанный порядок распространяется и на лиц, определявших до момента перехода на ЕСХН выручку для целей исчисления НДС по кассовому методу (по оплате).

Согласно пп. 3 п. 6 ст. 346.6НК РФ не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций при применении общего режима налогообложения.

В связи с чем по товарам (работам, услугам), отгруженным налогоплательщиком до перехода на уплату ЕСХН, но оплаченным покупателями в период применения продавцом данного специального налогового режима, суммы НДС, выделенные в налоговых счетах-фактурах, оформленных в адрес покупателей, подлежали уплате в бюджет в период отгрузки, т.е. до перехода на ЕСХН.

Налогоплательщики, определявшие выручку до перехода на уплату ЕСХН по кассовому методу (по оплате), суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, оформленных в адрес покупателей по отгрузкам, осуществленным до перехода на ЕСХН, уплачивают в бюджет по моменту получения выручки.

В отношении сумм НДС, уплаченных плательщиками ЕСХН поставщикам за приобретенные товары (работы, услуги), в соответствии со ст. 171 главы 21 и ст. 346.5 главы 26.1 части 2 НК РФ применяется следующий порядок:

1. По материальным ценностям, полученным в период применения ЕСХН, но оплаченным поставщикам до перехода на данный налоговый режим (предоплатой), суммы уплаченного НДС из бюджета не возмещаются и подлежат отнесению на уменьшение доходов по ЕСХН.

2. По материальным ценностям, оприходованным в период применения общего режима налогообложения и оплаченным поставщикам после перехода на уплату ЕСХН, числящимся в остатках на момент перехода (на складе, в незавершенном производстве, в готовой продукции), суммы НДС, учтенные на счете 19, из бюджета не возмещаются и подлежат отнесению на стоимость этих ценностей с последующим списанием на расходы и уменьшением налоговой базы по ЕСХН.

В случае, если указанные ценности списаны в производство продукции, реализованной до перехода на уплату ЕСХН, суммы НДС, уплаченные поставщикам после перехода на данный налоговый режим и учтенные на счете 19, из бюджета не возмещаются и покрываются за счет собственных средств без отнесения в уменьшение налоговой базы по ЕСХН.

3. По товарам, оприходованным и оплаченным в период применения общего режима налогообложения, числящимся в остатках на момент перехода на уплату ЕСХН, ранее возмещенные суммы НДС подлежат восстановлению (уплате) в бюджет с отнесением их на стоимость этих товаров.

По товарам (работам, услугам), оплаченным поставщикам, оприходованным и списанным в производство продукции, не реализованной на момент перехода на уплату ЕСХН (числящимся в незавершенном производстве, готовой продукции), суммы ранее возмещенного НДС подлежат восстановлению (уплате) в бюджет с отнесением их на стоимость продукции (на увеличение затрат по незавершенному производству).

При этом в части затрат, ранее учтенных при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с главой 25 части 2 НК РФ (по косвенным затратам), и сумма затрат, и сумма восстановленного из бюджета НДС не уменьшает налоговую базу по ЕСХН.

4. В соответствии с пп. 2 п. 6 ст. 346.6 НК РФ на дату перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога в учете отражается остаточная стоимость основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения общего режима налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации. В отношении основных средств, числящихся у налогоплательщиков, оплата которых будет осуществлена после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, остаточная стоимость, определяемая в соответствии с настоящим пунктом, учитывается начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена оплата такого объекта основных средств.

Исходя из положений данного подпункта, по основным средствам, оплаченным в период применения режима уплаты ЕСХН, в том числе полученным и оприходованным в период применения общего режима налогообложения (уплаты НДС), вычет входного НДС, учтенного на счете 19, не производится.

По основным средствам, приобретенным (оплаченным и оприходованным) до перехода на уплату ЕСХН и ранее использовавшимся в процессе осуществления операций облагаемых НДС, учитывая, что указанное имущество с переходом на ЕСХН не участвует в создании добавленной стоимости, облагаемой НДС, ранее возмещенные суммы налога подлежат восстановлению (уплате) в бюджет в доле, относящейся к недоамортизированной стоимости имущества на момент изменения режима налогообложения.

Однако учитывая, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрены прямые нормы, устанавливающие обязанность восстановления НДС и отнесения его на стоимость недоамортизированного имущества, а также наличие арбитражной практики по данному вопросу в отдельных Федеральных округах в пользу налогоплательщиков, организации могут самостоятельно определять позицию по вопросу отказа от восстановления НДС по амортизируемому имуществу и отстаивать ее в судебном порядке.

До рассмотрения указанного вопроса Высшим Арбитражным судом РФ или внесения соответствующих поправок в законодательные акты налоговые органы должны руководствоваться действующим налоговым законодательством.

Заместитель руководителя,

советник налоговой службы

Российской Федерации I ранга

В.А. Красницкий