Решение Архангельского областного суда от 18 апреля 2014 г. N 3-21/2014 Заявление об оспаривании п. 2 ст. 5 областного закона от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ удовлетворено, поскольку оспариваемая норма не отвечает критерию формальной определенности, устанавливает для правоприменителя (налоговых органов) необоснованную широту дискреционных полномочий при контроле правильности исчисления и уплаты налоговых платежей

Решение Архангельского областного суда
от 18 апреля 2014 г. N 3-21/2014

Именем Российской Федерации

Архангельский областной суд в составе:

судьи Архангельского областного суда Лобановой Н.В.,

при секретаре Терентьевой А.А.,

с участием прокурора Архангельской областной прокуратуры Подчередниченко О.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по заявлению индивидуального предпринимателя Р.Н.И. о признании недействующим пункта 2 статьи 5 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области патентной системы налогообложения и о признании утратившими силу областных законов "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области упрощенной системы налогообложения на основе патента" и "О внесении изменений и дополнений в областной закон "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области упрощенной системы налогообложения на основе патента",

установил:

постановлением Архангельского областного Собрания депутатов от 14 ноября 2012 г. N 1607 принят закон Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области патентной системы налогообложения и о признании утратившими силу областных законов "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области упрощенной системы налогообложения на основе патента" и "О внесении изменений и дополнений в областной закон "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области упрощенной системы налогообложения на основе патента" (далее по тексту - закон Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ).

Пункт 2 статьи 5 указанного областного закона предусматривает, что в случае превышения годового дохода индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения (в том числе в результате использования коэффициентов, указанных в статье 4 названного закона), над установленным пунктом 1 названной статьи максимальным размером потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода при применении патентной системы налогообложения для исчисления налога применяется налоговая база, равная установленному пунктом 1 названной статьи максимальному размеру потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода при применении патентной системы налогообложения.

Оспариваемый нормативный правовой акт введен в действие с 1 января 2013 г. (пункт 1 статьи 6 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ), на дату рассмотрения дела действует в редакции закона Архангельской области от 19 декабря 2013 г. N 61-4-ОЗ.

Текст закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ официально опубликован 27 ноября 2012 г. в печатном издании "Волна" N 47. Текст закона Архангельской области от 19 декабря 2013 г. N 61-4-ОЗ официально опубликован 24 декабря 2013 г. в печатном издании "Волна" N 52.

Индивидуальный предприниматель Р.Н.И. обратилась в Архангельский областной суд с заявлением о признании недействующими отдельных положений данного нормативного правового акта.

В обоснование заявления указала, что осуществляет предпринимательскую деятельность по оказанию услуг по присмотру и уходу за детьми и больными. <_> г. ею получен патент на право применения в <_> г. патентной системы налогообложения. Сумма подлежащего уплате в связи с применением данной системы налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, т.е. денежного выражения потенциально возможного к получению годового дохода. Размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, и иных обстоятельств устанавливается законами субъектов Российской Федерации. Исчисленная в соответствии с положениями статей 3 и 4 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ налогооблагаемая база за <_> г. по осуществляемому ею виду деятельности (<_>) меньше установленного пунктом 1 статьи 5 указанного областного закона максимального размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (1 млн. рублей). Вместе с тем, фактически полученный ею в <_> г. годовой доход превышает как рассчитанный при выдаче патента размер потенциально возможного к получению годового дохода, так и его максимальный размер. Полагает, что оспариваемая норма предусматривает возникновение в таком случае у налогоплательщика обязанности произвести перерасчет суммы налога, исходя из налоговой базы, соответствующей максимальному размеру потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (1 млн. рублей), и произвести доплату налога в соответствующей сумме, что противоречит положениям главы 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации.

Индивидуальный предприниматель Р.Н.И., надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения дела, просила о рассмотрении заявления в ее отсутствие.

Представитель заявителя С.Ю.С. заявленные требования поддержала по изложенным основаниям.

Представитель Архангельского областного Собрания депутатов С.О.Е. против удовлетворения заявления возражала. Полагала, что закон Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ принят в пределах предоставленных субъектам Российской Федерации положениями главы 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации полномочий. Оспариваемая заявителем норма сформулирована корректно, не допускает неоднозначного толкования ее содержания и подлежит применению только в тех случаях, когда исчисленная исходя из положений статей 3 и 4 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ величина потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода превышает его максимальный размер. В таких случаях при исчислении налога налоговая база принимается равной денежному выражению максимального размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода. Пояснила, что сумма налога, подлежащая уплате индивидуальными предпринимателями, применяющими патентную систему налогообложения, за отдельный налоговый период исчисляется однократно и в дальнейшем перерасчету не подлежит. Поскольку исчисленный в соответствии с указанными нормами областного закона размер потенциально возможного к получению в <_> г. индивидуальным предпринимателем Р.И.Н. годового дохода не превышает его максимального размера, оспариваемая норма в отношении заявителя не подлежит применению.

Представитель губернатора Архангельской области И.А.М. с заявленными требованиями не согласился. Пояснил, что оспариваемый нормативный правовой акт принят в пределах предоставленных субъектам Российской Федерации полномочий с соблюдением установленной процедуры и соответствует действующему налоговому законодательству. Указал на отсутствие предусмотренных пунктом 1 статьи 6 Налогового кодекса Российской Федерации оснований для признания оспариваемой нормы недействующей. Полагал, что оспариваемая норма устанавливает определенные правовые гарантии для индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, ограничивая налогооблагаемую базу максимальным пределом.

Выслушав объяснения участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, заслушав заключение прокурора Подчередниченко О.С., полагавшего заявление обоснованным, суд приходит к следующему.

В соответствии с частью 1 статьи 251 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации гражданин, организация, считающие, что принятым и опубликованным в установленном порядке нормативным правовым актом органа государственной власти, органа местного самоуправления или должностного лица нарушаются их права и свободы, гарантированные Конституцией Российской Федерации, законами и другими нормативными правовыми актами вправе обратиться в суд с заявлением о признании этого акта противоречащим закону полностью или в части.

Решение суда о признании нормативного правового акта или его части недействующими влечет за собой утрату силы этого нормативного правового акта или его части, а также других нормативных правовых актов, основанных на признанном недействующим нормативном правовом акте или воспроизводящих его содержание (часть 3 статьи 253 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом "и" части 1 статьи 72, частью 5 статьи 76 Конституции Российской Федерации установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации. Законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации не могут противоречить федеральным законам, принятым в соответствии с частями первой и второй статьи 76 Конституции Российской Федерации. В случае противоречия между федеральным законом и иным актом, изданным в Российской Федерации, действует федеральный закон.

Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 6 Налогового кодекса Российской Федерации нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим данному кодексу, если такой акт: вводит обязанности, не предусмотренные названным кодексом, или изменяет определенное кодексом содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены данным кодексом; изменяет содержание понятий и терминов, определенных в данном кодексе, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в названном кодексе.

В силу подпункта 5 пункта 2 статьи 18, пункта 1 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации патентная система налогообложения представляет собой специальный налоговый режим, который устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с названным кодексом законами субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации.

Патентная система налогообложения предусматривает уплату налога, который обозначается как налог, взимаемый в связи с применением патентной системы налогообложения (пункт 2 статьи 61.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации), с одновременным освобождением налогоплательщика от уплаты налогов на доходы и имущество физических лиц, а также налога на добавленную стоимость (за отдельными исключениями). При этом налогоплательщики, применяющие патентную систему налогообложения, уплачивают иные налоги и исполняют обязанности налоговых агентов.

Индивидуальный предприниматель, планирующий осуществлять предпринимательскую деятельность на основе патента в субъекте Российской Федерации, заблаговременно направляет в уполномоченный налоговый орган заявление установленной формы, по результатам рассмотрения которого налоговый орган выдает или направляет индивидуальному предпринимателю патент или уведомление об отказе в выдаче патента (пункты 2 и 3 статьи 346.45 Налогового кодекса Российской Федерации). При этом размер налога, взимаемого в связи с применением патентной системы налогообложения, исчисляется налоговым органом, исходя из сообщенных налогоплательщиком сведений о виде предпринимательской деятельности, количестве наемных работников, используемых транспортных средств, обособленных объектов, и указывается в патенте.

Согласно пункту 1 статьи 346.51 Налогового кодекса Российской Федерации налог, взимаемый в связи с применением патентной системы налогообложения, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налоговая база определяется как денежное выражение объекта налогообложения - потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется патентная система налогообложения (статья 346.47, пункт 1 статьи 346.48 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пунктов 7 и 8 статьи 346.43, статьи 346.47 Налогового кодекса Российской Федерации к полномочиям субъектов Российской Федерации относится принятие нормативных правовых актов, устанавливающих размер потенциально возможного к получению годового дохода индивидуального предпринимателя по соответствующим видам предпринимательской деятельности (объекта налогообложения) в установленных названными нормами Налогового кодекса Российской Федерации пределах.

Осуществляя правовое регулирование в данной сфере, субъекты Российской Федерации с соблюдением установленных пунктов 8 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации условий вправе: дифференцировать виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации; устанавливать дополнительный перечень видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам, в отношении которых применяется патентная система налогообложения; устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от средней численности наемных работников, количества транспортных средств, количества обособленных объектов (площадей); увеличивать максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода.

Патентная система налогообложения, предусмотренная главой 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации, на территории Архангельской области введена с 1 января 2013 г. законом Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ.

Форма и порядок принятия указанного нормативного правового акта, включая его опубликование, в рассматриваемом случае соблюдены, что подтверждается представленными в деле материалами, заявителем не оспаривается.

Статьей 3 указанного областного закона установлены размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от видов предпринимательской деятельности. В том случае, если налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность с привлечением наемных работников, использует более одного транспортного средства и обособленного объекта, установленный данной нормой размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода увеличивается на соответствующий коэффициент, предусмотренный статьей 4 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ.

Величина потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода при применении патентной системы налогообложения ограничена максимальным размером (пункт 1 статьи 5 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ). В связи с этим оспариваемая норма вводит правило, согласно которому в случае, если определенная с учетом корректирующих коэффициентов величина объекта налогообложения превышает установленный пунктом 1 статьи 5 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ максимальный размер, налогооблагаемая база принимается равной максимальному размеру потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода.

Вместе с тем, реализация органами государственной власти субъекта Российской Федерации нормотворческих полномочий предполагает соблюдение требований, предъявляемых федеральным законодателем к форме и содержанию правовой нормы, в том числе требования определенности, ясности, недвусмысленности правовой нормы и ее согласованности с системой действующего правового регулирования, вытекающего из конституционного принципа равенства всех перед законом (часть 1 статьи 19 Конституции Российской Федерации), поскольку такое равенство может быть обеспечено лишь при условии единообразного понимания и применения правовой нормы.

Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях неоднократно указывал, что неопределенность содержания правовой нормы не может обеспечить ее единообразное понимание, создает возможность злоупотреблений исполнительной властью своими полномочиями (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15 июля 1999 г. N 11-П, от 17 июня 2004 г. N 12-П, от 29 июня 2004 г. N 13-П), а Федеральный закон от 25.12.2008 N 273-ФЗ "О противодействии коррупции", Федеральный закон от 17.07.2009 N 172-ФЗ "Об антикоррупционной экспертизе нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов" (часть 2 статьи 1), Методика проведения антикоррупционной экспертизы нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов (пункты "а", "в", "ж" части 3, пункт "в" части 4), утвержденная постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2010 N 96, прямо относят нормы, устанавливающие для правоприменителя необоснованную широту дискреционных полномочий, в том числе отсутствие или неопределенность условий или оснований принятия решения, выборочное изменение объема прав - возможность необоснованного установления исключений из общего порядка для граждан и организаций по усмотрению органов государственной власти или органов местного самоуправления (их должностных лиц); отсутствие или неполноту административных процедур - отсутствие порядка совершения органами государственной власти или органами местного самоуправления (их должностными лицами) определенных действий либо одного из элементов такого порядка; юридико-лингвистическую неопределенность, к коррупциогенным факторам.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеются в виду подпункты "а", "в", "ж" пункта 3, подпункт "в" пункта 4 названной Методики

Анализируя содержание оспариваемой нормы, суд приходит к выводу о том, что использованные в ней понятия "годовой доход" и "потенциально возможный к получению годовой доход" не могут быть признаны тождественными, так как они отличаются по своему объему.

Понятие "потенциально возможный к получению годовой доход" относится к понятию "годовой доход" как вид (понятие с меньшим объемом) к роду (понятию с большим объемом). Для его образования при помощи процесса ограничения к более общему понятию ("годовой доход") добавлено видовое различие "потенциально возможный к получению". Аналогичное отношение (род к виду) имеют понятия "доход" и "годовой доход".

Использование в тексте оспариваемой нормы более общего понятия "годовой доход", вместо содержащегося в статье 346.47 Налогового кодекса Российской Федерации понятия "потенциально возможный к получению годовой доход", дает правоприменителю основания для применения этой нормы к более широкому кругу правоотношений вопреки воле законодателя, не обеспечивает единообразного понимания этой правовой нормы.

В частности, не исключается возможность применения оспариваемой нормы в толковании, предложенном заявителем: как основание для возникновения у индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения, обязанности при получении в течение налогового периода (календарного года) дохода в сумме, превышающей максимальный размер потенциально возможного к получению годового дохода (1 млн. рублей), уплатить сумму налога, исходя из налоговой базы, соответствующей максимальному размеру потенциально возможного к получению годового дохода.

На возможность такого толкования оспариваемой нормы указывал и представитель губернатора Архангельской области И.А.М. в ходе судебного разбирательства.

Подобное допущение делает возможным и содержащийся в оспариваемой норме оборот "в том числе в результате использования коэффициентов, указанных в статье 4 настоящего закона". Использование в данном случае союза со значением присоединения ("в том числе") предполагает, что превышение полученной при исчислении налогооблагаемой базы с применением корректирующих коэффициентов установленного пунктом 1 статьи 5 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ максимального размера является лишь частным случаем правила исчисления налога, исходя из максимального размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода.

Вместе с тем, в силу определения объекта налогообложения, приведенного в статье 346.47 Налогового кодекса Российской Федерации, размер фактически полученного индивидуальным предпринимателем в течение налогового периода дохода для исчисления налога, взимаемого в связи с применением патентной системы налогообложения, не имеет правового значения.

Суд также принимает во внимание, что при изложении в пункте 3 статьи 3 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ обратного правила (исчисление налога, взимаемого в связи с применением патентной системы налогообложения, исходя из налоговой базы, соответствующей минимальному размеру потенциально возможного к получению годового дохода, в случае, если полученный расчетным путем размер такого дохода меньше этой величины) законодатель применяет только термин "потенциально возможный к получению годовой доход", что соответствует положениям статьи 346.47 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, оспариваемая норма не отвечает критерию формальной определенности, устанавливает для правоприменителя (налоговых органов) необоснованную широту дискреционных полномочий при контроле правильности исчисления и уплаты налоговых платежей.

Как разъяснил Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 25 постановления от 29.11.2007 N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части", проверяя содержание оспариваемого акта или его части, необходимо выяснять, является ли оно определенным. Если оспариваемый акт или его часть вызывает неоднозначное толкование, суд не вправе устранять эту неопределенность путем обязания в решении органа или должностного лица внести в акт изменения или дополнения, поскольку такие действия суда будут являться нарушением компетенции органа или должностного лица, принявших данный правовой акт. В этом случае оспариваемый акт в такой редакции признается недействующим полностью или в части с указанием мотивов принятого решения.

Согласно части 2 статьи 253 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, установив, что оспариваемый нормативный правовой акт или его часть противоречит федеральному закону либо другому нормативному правовому акту, имеющим большую юридическую силу, суд признает нормативный правовой акт недействующим полностью или в части со дня его принятия или иного указанного судом времени.

Принимая во внимание дату вступления закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ в силу и то обстоятельство, что правовые последствия, предусмотренные оспариваемой нормой, могли наступить лишь по истечении налогового периода (календарного года), т.е. начиная с 1 января 2014 г., а также учитывая, что по сообщениям налоговых органов перерасчет суммы налога индивидуальными предпринимателями, применяющими патентную систему налогообложения, на основании оспариваемой нормы не производился, суд полагает необходимым признать пункт 2 статьи 5 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ недействующим с даты вступления названного нормативного правового акта в силу.

Согласно части 3 статьи 253 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 30 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29 ноября 2007 г. N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части", статьи 35 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2124-1 "О средствах массовой информации" после вступления решения суда в законную силу сообщение о нем должно быть опубликовано в печатном издании - газете "Волна".

На основании части 1 статьи 198 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 29 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2007 N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части", понесенные заявителем судебные расходы в сумме <_> в виде уплаченной при подаче заявления в суд государственной пошлины подлежат возмещению Архангельским областным Собранием депутатов.

Руководствуясь статьями 194-198, 253 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

заявление индивидуального предпринимателя Рудневой Натальи Ивановны удовлетворить.

Признать пункт 2 статьи 5 закона Архангельской области от 19 ноября 2012 г. N 574-35-ОЗ "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области патентной системы налогообложения и о признании утратившими силу областных законов "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области упрощенной системы налогообложения на основе патента" и "О внесении изменений и дополнений в областной закон "О применении индивидуальными предпринимателями на территории Архангельской области упрощенной системы налогообложения на основе патента" недействующим со дня его введения в действие, т.е. с 1 января 2013 г.

Взыскать с Архангельского областного Собрания депутатов в пользу индивидуального предпринимателя Рудневой Натальи Ивановны судебные расходы по уплате государственной пошлины при подаче заявления в суд в сумме <_>.

На решение может быть подана апелляционная жалоба, а прокурором принесено апелляционное представление в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в течение месяца со дня принятия решения судом в окончательной форме путем подачи жалобы или представления через Архангельский областной суд.

Судья

Н.В. Лобанова