Информация УФНС России по Белгородской области от 11 февраля 2008 г. "Особенности налогообложения водным налогом" (официальный сайт УФНС РФ по Белгородской области, раздел "Наша консультация", февраль 2008 г.)

Информация УФНС России по Белгородской области
от 11 февраля 2008 г.
"Особенности налогообложения водным налогом"

С 1 января 2007 г. вступил в силу новый Водный кодекс РФ (далее ВК РФ) от 03.06.2006 г. N 74-ФЗ. Порядок введения его в действие установлен Федеральным законом от 03.06.2006 г. N 73-ФЗ "О введении в действие Водного кодекса Российской Федерации" (далее Федеральный закон N 73-ФЗ). Новый ВК РФ регулирует в основном, впрочем как и ранее действовавший от 16.11.1995 г. N 167-ФЗ, правоотношения по использованию поверхностных водных объектов. Правоотношения по использованию подземных вод по прежнему регулируется Законом РФ от 21.02.1992 г. N 2395-1 "О недрах" (далее Закон РФ "О недрах").

Отличительной особенностью нового ВК РФ с точки зрения платности водопользования является то, что он предусматривает переход от уплаты водного налога за использование поверхностных водных объектов к взиманию платы за пользование поверхностными водными объектами по договору водопользования (п. 1 ст. 11, ст. 20 ВК РФ) или вообще к бесплатному водопользованию на основании решения о предоставлении водного объекта в пользование (п. 2 ст. 11 ВК РФ). При этом отдельные виды водопользования, перечисленные в п. 3 ст. 11 ВК РФ вообще не требуют ни заключения договора водопользования, ни принятия решения о предоставлении водного объекта в пользование.

Статьей 5 выше указанного Федерального закона N 73-ФЗ установлено, что водопользователи, осуществляющие использование водных объектов на основании лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами, выданных и заключенных до введения в действие нового ВК РФ, сохраняют права долгосрочного или краткосрочного пользования водными объектами до истечения срока действия таких лицензий и договоров. Однако указанные водопользователи вправе заключить новые договоры водопользования или обратиться с заявлением о предоставлении водных объектов в пользование на основании соответствующих решений. При этом п. 3 ст. 5 Федерального закона N 73-ФЗ определено, что действие лицензий на водопользование и договоров пользования водными объектами, выданных и заключенных до введения ВК РФ, прекращается с момента возникновения права пользования водными объектами на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование заключенных или принятых после 01.01.2007 г.

Следовательно, до заключения нового договора водопользования или принятия решения о предоставлении водных объектов в пользование водный налог продолжает уплачиваться теми хозяйствующими субъектами, которые обязаны его вносить по нормам НК РФ. А при вновь оформленном праве на конкретные виды водопользования прекращается действие ранее выданных лицензий и заключенных договоров на эти же виды водопользования вместе с обязанностью уплаты водного налога за указанные виды водопользования.

Договор водопользования признается заключенным, а решение о предоставлении водного объекта в пользование вступает в силу с момента регистрации их в государственном водном реестре (п. 3 ст. 12 и п. 5 ст. 23 ВК РФ).

Согласно п. 1 ст. 333.8 главы 25.2 "Водный налог" НК РФ плательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством РФ.

При этом на основании п. 2 ст. 333.8 НК РФ не признаются налогоплательщиками водного налога организации и физические лица, осуществляющие поверхностное водопользование на основании договоров водопользования или решений о представлении водных объектов в пользование, соответственно заключенных и принятых после введения в действие нового ВК РФ, то есть после 01.01.2007 г.

В соответствии с ВК РФ от 16.11.1995 г. N 167-ФЗ, действовавшим до 01.01.2007 г., Законом РФ "О недрах", нормативными правовыми актами, принятыми в их развитие, специальное и (или) особое водопользование должно осуществляться исключительно на основании лицензии. При этом пользование поверхностными водными объектами осуществляется на основании лицензии на водопользование и договора пользования водными объектами, выданными и заключенными в соответствии с положениями ВК РФ до 01.01.2007 г., а пользование подземными водными объектами - на основании лицензии на пользование недрами для добычи подземных вод, выдаваемой в соответствии с требованиями вышеупомянутого Закона РФ "О недрах".

Новым ВК РФ с 01.01.2007 г. отменена система лицензирования пользования поверхностными водными объектами.

Так, согласно ст. ст. 9 - 11 ВК РФ право пользования поверхностными водными объектами приобретается на основании договора водопользования или решения о предоставлении водных объектов в пользование, т.е. в рамках договорных гражданских правоотношений. В соответствии со ст. 20 ВК РФ за пользование водным объектом на основании договора взимается плата неналогового характера. В связи с этим п. 2 ст. 12 Федерального закона N 73-ФЗ "О введении в действие Водного кодекса Российской Федерации" статья 333.8 НК РФ дополнена пунктом, согласно которому не признаются плательщиками водного налога организации и физические лица, осуществляющие водопользование на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование, соответственно заключенных и принятых после введения в действие ВК РФ.

Однако следует отметить, что данные положения ВК РФ и НК РФ относятся к пользованию поверхностными водными объектами. Что касается пользования подземными водными объектами, то после вступления в силу ВК РФ нормативная база взимания водного налога в отношении такого водопользования не изменилась, поскольку на основании п. 3 ст. 9 ВК РФ право пользования подземными водными объектами физические и юридические лица приобретают по основаниям и в порядке, которые установлены законодательством о недрах.

Таким образом, пользование подземными водными объектами является объектом обложения водным налогом, а водопользователи, осуществляющие данный вид водопользования, являются плательщиками водного налога в соответствии с главой 25.2 "Водный налог" НК РФ на основании лицензий на право пользования недрами в целях добычи подземных вод, выданных как до 01.01.2007 г., так и после этого срока.

Статьей 11 Закона РФ "О недрах" установлено, что предоставление участков недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии. Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий.

Положениями ст. 17.1 Закона РФ "О недрах" оговорены все случаи, требующие переоформления лицензий на пользование участками недр.

Приказом МПР России от 19.11.2003 г. N 1026, изданным на основании и в целях реализации положений ст. 17.1 Закона РФ "О недрах", утвержден Порядок переоформления лицензий на пользование участками недр, который является обязательным для всех юридических и физических лиц, претендующих на переоформление лицензий на пользование участками недр.

Из статей 11, 12, 17.1 Закона РФ "О недрах" и принятых в его исполнение нормативных правовых актов следует, что лицензия на пользование участками недр выдается конкретному субъекту предпринимательской деятельности либо переоформляется на другое лицо Федеральным агентством по недропользованию в строго установленном порядке.

В силу Закона РФ "О недрах" передача лицензии на пользование участком недр от одного юридического лица другому без соблюдения определенной законодательством процедуры не допускается.

В соответствии с Порядком переоформления лицензий на пользование участками недр, утвержденным приказом МПР России от 19.11.2003 г. N 1026, документы, представленные для переоформления лицензии на пользование участком недр, рассматриваются Федеральным агентством по недропользованию или его территориальным органом в течение 30 дней, а в случае необходимости указанный срок может быть увеличен, но не более чем на 60 дней.

Приказом МПР России от 23.03.2005 г. N 70 утвержден перечень видов специального водопользования, согласно которому к специальному водопользованию относится пользование водными объектами или их частью, в том числе в целях добычи подземных вод, а также для иных целей, если указанные цели водопользования осуществляются с применением перечисленных в указанном перечне сооружений, технических средств и устройств.

В примечании к данному документу КонсультантПлюс указано, что этот документ фактически утратил силу в связи с принятием нового ВК РФ, которым не предусмотрено специальное водопользование.

Однако, официальных документов об отмене выше указанного приказа на данный момент нет, а вступивший в силу с 01.01.2007 г. ВК РФ, как уже отмечалось, регулирует в основном правоотношения по поверхностным водным объектам.

Исходя из действующих водного законодательства и законодательства о недрах и принятых в их исполнение нормативных актов следует, что налогоплательщиками водного налога являются организации и физические лица, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств на основании лицензии на водопользование. При этом, физические лица, не занимающиеся предпринимательской деятельностью, связанной с использованием водных объектов, требующей наличия лицензии, не являются плательщиками водного налога.

Необходимо отметить, что при определении условий и критериев отнесения организаций и физических лиц к налогоплательщикам водного налога существуют официальные разъяснения федеральных органов исполнительной власти РФ.

В частности, в письмах Минфина России от 20.12.2005 г. N 03-07-03-02/64 и от 14.06.2006 г. N 03-07-03-02/24 делается вывод о том, что налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств (специальное водопользование) на основании лицензии на водопользование.

При этом дается пояснение, что при установлении налогоплательщиков водного налога учитывается не только наличие лицензии, а и акцентируется внимание на порядок и условия признания или не признания отдельных видов водопользования объектами налогообложения и применения пониженных (льготных) налоговых ставок. Это означает, что организации и физические лица, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств (специальное водопользование) при отсутствии лицензии на водопользование также являются плательщиками водного налога.

Согласно вышеуказанному письму Минфина России от 14.06.2006 г. N 03-07-03-02/24 освобождение от налогообложения водным налогом объемов воды, забранной из водного объекта для орошения земель с/х назначения, полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности с/х организаций и граждан, т.е. не признание их объектами налогообложения, должно производится только при наличии соответствующей лицензии на осуществление указанного вида водопользования с обязательным отражением в ней лимитов водопользования или разрешенного (предельно допустимого) объема забираемой воды. Следовательно, при отсутствии в лицензии на водопользование по поверхностным водным объектам или на пользование недрами для добычи подземных вод указания на целевое использование забранной воды или при осуществлении пользования водными объектами без лицензии, оформленной в установленном порядке (если получение таковой предусмотрено законодательством), весь объем воды, забранной из водных объектов, признается объектом налогообложения и подлежит налогообложению по полным налоговым ставкам.

В соответствии с п. 3 ст. 333.12 НК РФ при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения устанавливается пониженная ставка водного налога в размере 70 руб. за 1 тыс. куб. м воды, забранной из водного объекта.

Согласно официальной позиции Минфина России, изложенной в письмах от 20.12.2005 г. N 03-07-03-02/64 и от 14.06.2006 г. N 03-07-03-02/24 плательщиками водного налога, имеющими право применять ставку налога в размере 70 руб. за 1 тыс. куб. м воды, признаются организации и физические лица, осуществляющие забор воды из водного объекта на основании лицензии на водопользование для целей питьевого и хозяйственно-бытового водоснабжения населения (водоснабжения жилищного фонда), в которой помимо цели пользования водным объектом, отражены сведения о водопотребителях и обязательствах водопользователя по отношению к ним, а также лимиты водопользования (водопотребления и водоотведения), установленные для указанной цели.

Таким образом, принимая во внимание, что освобождение от налогообложения или применение пониженной ставки водного налога в размере 70 руб. за 1 тыс. куб. м является льготой для налогоплательщиков, при отсутствии в лицензии на водопользование или на пользование недрами для добычи подземных вод указания на целевое использование забранной воды или при осуществлении пользования водными объектами без лицензии, оформленной в установленном порядке, водный налог должен уплачиваться по полным ставкам, установленным п. 1 ст. 333.12 НК РФ.

Кроме того, безлицензионное водопользование, а также водопользование с нарушением условий, предусмотренных в лицензии, влечет привлечение к ответственности, установленной ст. 7.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях, в виде наложения административного штрафа на граждан в размере от трех до пяти МРОТ, на должностных лиц - от пяти до десяти МРОТ, на юридических лиц - от пятидесяти до ста МРОТ.

При этом, осуществление водопользования без лицензии в период переоформления лицензии на водопользование (при условии направления соответствующих документов на переоформление до истечения срока действия предыдущей лицензии), не является нарушением правил водопользования.

Согласно разъяснениям Минфина России от 30.10.2007 г. N 03-06-05-02/12 со ссылкой на ст. 19 Закона РФ "О недрах" забор воды из бытовых колодцев и скважин из первого от поверхности водоносного горизонта, не являющегося источником централизованного водоснабжения, налогообложению водным налогом не подлежит как до 01.01.2007 г., так и после этой даты.