Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 18 сентября 2002 г. N Ф03-А37/02-2/1871 Решение налогового органа в части доначисления налогов на прибыль и имущество, пени за просрочку уплаты налогов признано недействительным в отношении периода, в котором деятельность налогоплательщика не может быть охвачена проверкой. Решая вопрос о правомерности привлечения истца к налоговой ответственности в последующие периоды, суду надлежит проверить обоснованность доначисления налога на прибыль, штрафа и пени, законность решения налогового органа в части доначисления дополнительных платежей по налогу на прибыль, налога на имущество, взыскания штрафов и пени (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 18 сентября 2002 г. N Ф03-А37/02-2/1871
(извлечение)

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 11 июня 2003 г. N Ф03-А37/03-2/1237

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу производственного кооператива "Хлебокомбинат "М" на решение от 06.06.2002 по делу N А37-629/02-7 Арбитражного суда Магаданской области, по иску производственного кооператива "Хлебокомбинат "М" к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Магаданской области о признании недействительным решения N 35 от 18.03.2002.

Решением Арбитражного суда Магаданской области от 06.06.2002 отказано в иске производственного кооператива "Хлебокомбинат "М" к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Магаданской области о признании недействительным его решения N 35 от 18.03.2002.

В апелляционную инстанцию решение не обжаловалось.

В кассационной жалобе производственный кооператив "Хлебокомбинат "М" просит отменить состоявшееся по делу решение.

При этом заявитель жалобы приводит доводы по которым считает, что суд пришел к ошибочному выводу о том, что сумма, полученная от льготы по уплате налога на добавленную стоимость, признается внереализационным доходом и облагается налогом на прибыль. Кроме того, истец ссылается на то, что суд не применил статью 111 Налогового кодекса Российской Федерации, так как при исчислении налога кооператив руководствовался разъяснением налогового органа, опубликованным в газете "Магаданская правда" от 02.02.2000.

Также истец считает, что признавая действия налогового органа по доначислению налога на прибыль правомерными, судом не учтено, что сумма дохода должна определяться за минусом суммы регистрационного сбора, исчисляемого в размере 50% от объема годовых налоговых освобождений и уплачиваемого истцом согласно Закону Магаданской области "Об особой экономической зоне в Магаданской области".

Далее истец считает, что им правомерно отнесены на затраты суммы налога на пользователей автомобильных дорог и налога на землю и не включена в состав внереализационных доходов сумма льготы по налогу на имущество, поскольку кооператив был освобожден от уплаты налогов в части, поступающей в бюджет. По мнению истца, данные суммы налогов не увеличивают налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль.

В кассационной жалобе приводятся также доводы, по которым истец считает незаконным решение налогового органа о доначислении налогов и пени за 1998 год.

Далее, по мнению истца, отчисления во внебюджетные фонды с сумм материальной выгоды по ссудам, выданным работникам кооператива, им правомерно включены в себестоимость продукции. Поскольку, в данном случае законодатель прямо не установил источник для расходов, то подлежит применению пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, истец считает, что приобретение гриппозной вакцины связано с чрезвычайной ситуацией, вызванной эпидемией гриппа, и он правомерно отнес на затраты стоимость вакцины.

Проверив законность состоявшегося по делу решения суда первой инстанции, суд кассационной инстанции находит его подлежащим отмене с передачей дела на новое рассмотрение в части.

Как следует из материалов дела, на основании акта выездной налоговой проверки N 02Д07 от 13.02.2002 Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Магаданской области принято решение N 35 от 18.03.2002, в соответствии с которым производственный кооператив "Хлебокомбинат "М":

- привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения повлекшее занижение налоговой базы для исчисления налога на прибыль за период 1999-2000 годы;

- привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество за период 1999-2000 годы;

- предложено кооперативу уплатить доначисленный налог на прибыль за период 1998-2000, годы дополнительные платежи в бюджет по налогу на прибыль, скорректированные на учетную ставку Центрального банка Российской Федерации, за период 1999-2000 годы, доначисленный налог на имущество за период 1998-2000 годы, пени за просрочку уплаты налога на прибыль и налога на имущество.

Отказывая в иске в полном объеме, арбитражный суд не учел требования статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Поскольку акт проверки составлен в 2002 году, то деятельность налогоплательщика за 1998 год проверкой не может быть охвачена. Следовательно, решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 266551 руб. и налога на имущество в сумме 24,84 руб. с соответствующим начислением пени за 1998 является недействительным.

В этой части решение суда подлежит отмене, иск удовлетворению.

Далее, как следует из акта проверки и мотивировочной части решения налогового органа недоплата налога на прибыль в сумме 708293,36 руб. за 1999 год и 2000 год произошла в результате завышения себестоимости, завышения внереализационных расходов и занижения внереализационных доходов, в частности предприятием:

- отнесена на издержки производства и обращения сумма налога на пользователей автомобильных дорог, не заявленная к оплате в территориальный дорожный фонд в связи с налоговым освобождением;

- включены в себестоимость реализованной продукции расходы по приобретению гриппозной вакцины и шприцов;

- внереализационные расходы завышены на сумму льготы по уплате налога на имущество, не заявленную к оплате в областной бюджет, и на сумму излишне начисленного налога на имущество;

- внереализационные расходы завышены на сумму сбора на нужды образовательных учреждений, не заявленную к оплате в местный бюджет, в связи с его отменой;

- отнесена на издержки производства и обращения сумма расходов по отчислениям во внебюджетные фонды на выплаты, не относящиеся к производственной деятельности предприятия (материальная выгода по займам);

- отнесена на себестоимость нереализованной продукции сумма налога на землю, не заявленная к оплате в областной и федеральный бюджеты, в связи с налоговым освобождением;

- занижены внереализационные доходы на сумму дохода, полученного от льготы по уплате налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет, как участника особой экономической зоны и освобождения от уплаты налога с продаж в областной бюджет.

Проверяя на соответствие действующему законодательству решение налогового органа, Арбитражный суд Магаданской области пришел к обоснованному выводу о том, что затраты на приобретение гриппозной вакцины и шприцов не связаны с производством продукции (работ, услуг), в результате чего неправомерно истцом отнесены на себестоимость.

Так, в соответствии с пунктом 2 "а" Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее - Положение о составе затрат N 552) в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции.

Не могут быть приняты во внимание доводы истца о том, что приобретение гриппозной вакцины связано с чрезвычайной ситуацией, вызванной эпидемией гриппа. И поэтому стоимость вакцины подлежит включению в состав внереализационных расходов на основании пункта 15 Положения о составе затрат N 552.

На территории города Магадана не вводилось чрезвычайное положение, связанное с эпидемией гриппа, как предусмотрено статьями 5, 6 Закона Российской Федерации "О чрезвычайном положении". Следовательно, затраты на приобретение вакцины нельзя расценивать как некомпенсируемые убытки, возникшие при чрезвычайной ситуации.

Является также правильным вывод суда о том, что предприятием неправомерно отнесена на издержки производства и обращения сумма расходов по отчислениям во внебюджетные фонды на выплаты, не относящиеся к производственной деятельности предприятия.

Так, пунктом 2 "п" Положения о составе затрат N 552 установлено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются отчисления во внебюджетные фонды от расходов на оплату труда работников.

Суммы материальной выгоды по предоставленным работникам ссудам в состав затрат на оплату труда и к фонду заработной платы не относятся, поскольку не связаны с трудовой деятельностью работников.

Доводы кассационной жалобы о неприменении судом пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации относительно того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуется в пользу налогоплательщика не принимаются, поскольку Положением о составе затрат N 552 установлен конкретный перечень затрат, подлежащих включению в себестоимость продукции (работ, услуг). Истец же на себестоимость продукции (работ, услуг) отнес затраты непредусмотренные этим перечнем.

Следует признать обоснованным вывод суда о том, что истец неправомерно занизил внереализационные доходы на сумму дохода, полученного от льготы по уплате налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет и сумму освобождения от уплаты налога с продаж в областной бюджет.

В соответствии со статьей 5 Федерального закона "Об особой экономической зоне в Магаданской области" при осуществлении хозяйственной деятельности на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области участники Особой экономической зоны освобождаются от уплаты налогов в части, поступающей в федеральный бюджет за исключением отчислений в Пенсионный фонд Российской Федерации и Фонд социального страхования.

В соответствии со статьей 5 Закона Магаданской области "Об областном бюджете на 2000 год" освобождены в 2000 году сельскохозяйственные предприятия, имеющие пищевые и перерабатывающие производства, а также пищевые и перерабатывающие предприятия, производящие на территории Магаданской области макаронные, кондитерские, хлеб и хлебобулочные изделия, молочную и мясную продукцию, безалкогольные напитки и минеральную воду, от уплаты всех видов налогов, в части, подлежащей зачислению в областной бюджет, за исключением налога на добавленную стоимость и налога на пользователей автомобильных дорог, в объеме пищевых и перерабатывающих производств.

При рассмотрении спора судом установлено, что производственный кооператив "Хлебокомбинат "М", как участник Особой экономической зоны и как предприятие, производящее на территории Магаданской области хлебобулочные изделия, в 2000 году был освобожден от уплаты налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет и от уплаты соответствующих налогов (в том числе налога с продаж) в областной бюджет. Сумма налога на добавленную стоимость и налога с продаж 2338097,00 руб. не была включена в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль.

Между тем указанная сумма, исходя из содержания статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации, Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, в части льгот, является экономической выгодой и подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Не основана на действующем законодательстве ссылка истца на то, что при доначислении налога на прибыль не учтены расходы - сумма регистрационного сбора, установленного Законом Магаданской области "Об особой экономической зоне в Магаданской области", поскольку в соответствии с Законом Магаданской области "О внесении изменений в Закон Магаданской области "Об особой экономической зоне в Магаданской области" N 120-03 от 06.05.2000 регистрационный сбор уплачивается за счет средств, остающихся в распоряжении предприятия.

Не подлежит применению при рассмотрении данного спора и статья 111 Налогового кодекса Российской Федерации. 05.09.2000 Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Магаданской области опубликовано сообщение N 04-09 о принятии Закона N 120-ФЗ от 06.05.2000, которым и следовало руководствоваться истцу при исчислении и уплате налога на прибыль.

Суд также правомерно признал законными действия налогового органа, который при доначислении налога на прибыль не произвел корректировку налогооблагаемой прибыли за проверяемый период на суммы переходящих на следующий год остатков резерва на выплату вознаграждения по итогам работы за год и тем самым не уменьшил прибыль для целей исчисления налога на прибыль.

Статьей 4 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями) установлено, что перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются федеральным законом.

В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации от 31.12.1995 N 227-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" впредь до принятия Федерального закона, предусмотренного статьей 4 Закона, при расчете налогооблагаемой прибыли следует руководствоваться действующим порядком определения состава затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.

В соответствии с пунктом 2 "а" и пунктом 7 Положения о составе затрат N 522 в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на оплату труда, в том числе выплаты стимулирующего характера.

Таким образом, налогооблагаемая база уменьшается только на сумму фактически произведенных расходов. Суммы неиспользованного резерва не являются производственными расходами.

Между тем дело подлежит передаче на новое рассмотрение.

Арбитражный суд, в нарушение статьи 37 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, без заявления истца, вышел за пределы исковых требований и не в полном объеме рассмотрел дело.

Суд не проверял правомерно ли предприятием отнесены на издержки производства и обращения суммы налога на пользователей автомобильных дорог, незаявленного к оплате, льготного налога на имущество, сбор на нужды образовательных учреждений и обоснованно ли налоговым органом указанные действия признаны налоговым правонарушением с доначислением налога на прибыль, штрафа и пени. Не разрешен вопрос о законности решения налогового органа в части доначисления дополнительных платежей по налогу на прибыль, налога на имущество, взыскания штрафов и пени.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение Арбитражного суда Магаданской области от 06.06.2002 по делу N А37-629/02-7 отменить.

Признать недействительным решение Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Магаданской области N 35 от 18.03.2002 в части доначисления за 1998 год налога на прибыль 266551 руб., налога на имущество 24,84 руб. и сумм пени, соответственно начисленных за несвоевременную уплату этих налогов.

В остальной части дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Магаданской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.