Апелляционное определение СК по административным делам Верховного Суда Республики Карелия от 29 июля 2019 г. по делу N 33а-2661/2019

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Карелия в составе

председательствующего судьи Данилова О.И,

судей Соляникова Р.В, Колбасовой Н.А.

при секретаре Сафоновой М.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по апелляционной жалобе административного истца на решение Костомукшского городского суда Республики Карелия от 22 апреля 2019 г. по административному исковому заявлению Фирсова В.В. к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия, Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности.

Заслушав доклад судьи Соляникова Р.В, судебная коллегия

УСТАНОВИЛА:

Административный иск заявлен по тем основаниям, что по результатам проведенной камеральной налоговой проверки от (... ) Фирсов В.В, являющийся адвокатом, учредившим адвокатский кабинет, решением Межрайонной ИФНС России N1 по Республике Карелия от (... ) (... ), оставленным без изменения решением Управления ФНС России по Республике Карелия от (... ), был привлечен к налоговой ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц за (... ) в сумме (... ) в результате завышения расходов на (... ) С указанными решениями административный истец не согласен, поскольку оснований для исключения из состава профессионального налогового вычета спорных сумм не имелось.

Решением суда заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе административный истец просит отменить состоявшееся по делу судебное постановление и принять новое решение об удовлетворении административного иска. В обоснование жалобы указывает, что в ходе рассмотрения дела им были представлены все расходные документы фактически произведенных им расходов в целях получения профессионального налогового вычета при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ. Все оспариваемые расходы имеют оценку в денежной форме и связаны с его деятельностью в качестве адвоката, следовательно, являются экономически оправданными затратами налогоплательщика. Автомобиль является обязательным условием для осуществления адвокатской деятельности истца, поскольку география этой деятельности включает всю Республику Карелию. Податель жалобы полагает, что вывод суда о том, что личный автомобиль адвоката не может быть отнесен к средству труда для оказания именно профессиональных адвокатских услуг, поскольку является только средством удобства передвижения, ошибочен. Судом не дана оценка договору аренды транспортного средства от (... ) для использования его адвокатом в профессиональных целях. Обязанность адвоката по приобретению автомобиля для осуществления адвокатской деятельности действующим законодательством не предусмотрена.

Телефон, держатель, гарнитура, чехол для телефона, клей ПВА, наклейки, цветы, лак, лампа, экспертиза по оценке рыночной стоимости транспортного средства Нисан, стабилизатор, источник бесперебойного питания UPS, ультрабук Acer, компьютер офисный, монитор Philips, многофункциональные устройства Hitachi Touro, Canon, телевизор LCD, DVD-рекордер Pioneer, телевизор ЖК LG, абонемент в Аквапарк, очки в Центре коррекции зрения, брюки и пиджак, виза, гостиничные услуги у индивидуального предпринимателя Кулик были приобретены после того, как административный истец начал заниматься адвокатской деятельностью, и непосредственно для осуществления профессиональной адвокатской деятельности, доказательств обратного не представлено. Суд первой инстанции обязал административного истца доказывать те или иные обстоятельства понесенных расходов, не дав при этом никакой оценки предоставленным истцом доказательствам при вынесении спорного решения.

В возражениях относительно апелляционной жалобы административные ответчики просили оставить решение суда без изменения.

В заседании суда апелляционной инстанции административный истец поддержал доводы жалобы.

Представитель административных ответчиков Амарбеева М.В. просила отказать в удовлетворении жалобы.

Заслушав объяснения сторон, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия приходит к следующему выводу.

По делу установлено, что административный истец с (... ) является адвокатом, учредившим адвокатский кабинет по месту своего жительства по адресу: (... ). Он поставлен на налоговый учет в качестве адвоката с присвоением ИНН (... )

Фирсов В.В. является собственником транспортного средства (... ), государственный регистрационный номер (... ), а также квартиры по адресу: (... ). Иные объекты недвижимого имущества в собственности административного истца отсутствуют.

(... ) административный истец подал первичную декларацию по форме 3-НДФЛ за (... ), в которой отразил сумму дохода, полученную от адвокатской деятельности, в размере (... ). и сумму фактически произведенных расходов в размере (... ). Сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет, составила (... ).

(... ) Фирсов В.В. представил уточненную декларацию за (... ) в которой указал доход в размере (... ), сумму фактически произведенных расходов - (... ). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила (... ).

В период времени с (... ) по (... ) Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Карелия проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой (... ) составлен акт (... ) и (... ) вынесено решение о привлечении Фирсова В.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения, выразившегося в неполной уплате НДФЛ по причине занижения налогооблагаемой базы и, соответственно, занижения налога к уплате в бюджет, по п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере (... ), предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере (... ), а также пени по состоянию на (... ) в размере (... ).

Решением Управления ФНС России по Республике Карелия от (... ) (... ) решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Карелия оставлено без изменения.

Согласно выводам проверки, налогоплательщиком завышена сумма расходов на (... ) что привело к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет от деятельности адвоката, в размере (... )

При этом Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Карелия не приняты в состав расходов адвоката Фирсова В.В. за (... ) следующие суммы в общем размере (... )

1) (... ) - расходы на приобретение запчастей ( (... ).), на проведение ремонтных работ для поддержания автомобиля в исправном состоянии ( (... ).), уплаченные суммы страховых взносов ( (... ).), на мойку ( (... ).), на шины ( (... ) шиномонтаж ( (... ).), расходы на ГСМ ( (... ).), как не относящиеся к профессиональной деятельности;

2) (... ). - материальные расходы: на приобретение телефона ( (... ).), держателя и гарнитуры ( (... ).), чехла для телефона ( (... ).), клея ПВА ( (... ).), кастрюли ( (... ).), наклеек ( (... ).), цветов в ритуальных услугах ( (... ).), лака ( (... ).), лампы ( (... ).), на оценку рыночной стоимости транспортного средства (... ) ( (... ).), компьютера офисного ( (... ).), монитора Philips ( (... ).), многофункционального устройства Canon ( (... ).), Hitachi Touro ( (... ).), стабилизатора ( (... ).), телевизора LCD ( (... ).), источника бесперебойного питания UPS ( (... ).), DVD-рекордера Pioneer ( (... ).), ультрабука Acer ( (... ).), телевизора ЖК LG ( (... ).), абонемента в Аквапарк ( (... ).), на оплату услуг в Центре коррекции зрения ( (... ).), на приобретение брюк и пиджака ( (... ).), цветов ( (... ).), страховки "Зеленая карта" ( (... ).), на оформление визы ( (... ).), на проживание ( (... ).);

3) (... ). - расходы в отношении квартиры, расположенной по адресу: (... ), на оплату жилищно-коммунальных услуг и капитальный ремонт ( (... ).), за электроэнергию ( (... ).), услуги телефонной связи ( (... ).), косметический ремонт пристройки ( (... ).).

В соответствии со ст. 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Налоговым правонарушением в соответствии со ст. 106 НК РФ признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно п. 1 ст. 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются, в том числе, физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. К числу таких плательщиков относятся адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты (пп. 2 п. 1 ст. 227 НК РФ), которые самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (п. 1 ст. 227 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, исходя из вышеуказанных положений НК РФ, для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременно выполнение нескольких условий: расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокатской деятельностью является квалифицированная юридическая помощь, оказываемая на профессиональной основе лицами, получившими статус адвоката в порядке, установленном настоящим Федеральным законом, физическим и юридическим лицам в целях защиты их прав, свобод и интересов, а также обеспечения доступа к правосудию.

В силу ст. 25 Федерального закона "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокатская деятельность осуществляется на основе соглашения между адвокатом и доверителем (п. 1), которое представляет собой гражданско-правовой договор, заключаемый в простой письменной форме между доверителем и адвокатом (адвокатами), на оказание юридической помощи самому доверителю или назначенному им лицу (п. 2). Существенными условиями соглашения являются, в числе прочего, условия и размер выплаты доверителем вознаграждения за оказываемую юридическую помощь либо указание на то, что юридическая помощь оказывается доверителю бесплатно в соответствии с Федеральным законом "О бесплатной юридической помощи в Российской Федерации"; а также порядок и размер компенсации расходов адвоката (адвокатов), связанных с исполнением поручения, за исключением случаев, когда юридическая помощь оказывается доверителю бесплатно в соответствии с Федеральным законом "О бесплатной юридической помощи в Российской Федерации" (п. 4). Адвокат осуществляет профессиональные расходы на: 1) общие нужды адвокатской палаты в размерах и порядке, которые определяются собранием (конференцией) адвокатов; 2) содержание соответствующего адвокатского образования; 3) страхование профессиональной ответственности; 4) иные расходы, связанные с осуществлением адвокатской деятельности (п. 7).

В силу правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 01.03.2012 N 384-О-О, налоговая база по НДФЛ в отношении доходов адвоката, учредившего адвокатский кабинет, определяется как сумма денежного выражения доходов в виде вознаграждения, полученного адвокатом в соответствии с заключенным им соглашением об оказании юридической помощи в адвокатском кабинете, за вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов (в частности расходов, установленных п. 7 ст. 25 Федерального закона "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации"), при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Подобное правовое регулирование направлено на обеспечение гарантий экономической независимости адвоката посредством реализации принципа автономности адвокатских образований (в том числе в форме адвокатского кабинета) в определении своего бюджета и при отсутствии ограничений на размер получаемых адвокатом вознаграждений. Данное регулирование, не исключая возможности учета расходов на автотранспорт, произведенных в целях осуществления адвокатской деятельности и подтвержденных необходимыми документами, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, в том числе с учетом возложенной на адвокатов обязанности оказывать бесплатную юридическую помощь (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.1998 N 7-П и от 23.12.1999 N 18-П), с одной стороны, предполагает необходимость налогового контроля, в том числе не только за обособлением таких расходов, но и за относимостью расходов именно к профессиональным (а не личным) расходам - с другой.

Исходя из приведенных выше положений, судебная коллегия полагает, что суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что административным истцом не представлены надлежащие, достоверные и достаточные доказательства того, что спорные расходы были произведены Фирсовым В.В. именно в связи с осуществлением адвокатской деятельности.

Включение в договор аренды транспортного средства без экипажа (... ) (т. 1 л.д. 49-51), заключенного между Фирсовым В.В. (арендодатель) и адвокатом Фирсовым В.В. (арендатор), условия о том, что транспортное средство предназначено для осуществления арендатором адвокатской деятельности (п. 1.7), а в договор найма жилого помещения от (... ), заключенного тем же лицом (т. 1 л.д. 47-48), условия о передачи во владение и пользование жилого помещения во владение и пользование без права проживания в нем (п. 1.1), не свидетельствует о том, что спорные транспортное средство и жилое помещение использовались ФирсовымВ.В. в (... ) исключительно в связи с осуществлением профессиональной деятельности, а не в личных целях.

Из представленных административным истцом путевых листов (составленных на целый месяц, а не на конкретные дни выезда), чеков на приобретение ГСМ, распоряжения от (... ), скриншотов с сайтов судов о рассматриваемых делах невозможно с достоверностью установить, в какое именно время, по какому маршруту и в связи с чем Фирсов В.В. использовал спорное транспортное средство. Не представлен также фактический расчет расхода ГСМ ни по требованию налогового органа, ни при рассмотрении дела. Подробный учет использованного ГСМ, пробега автомобиля и ежедневного маршрута движения истцом не велся. Таким образом, использование истцом автомобиля также в личных целях не исключается.

Учитывая вышеизложенное, а также установленные налоговыми органами нарушения при оформлении документов, подтверждающих использование автомобиля, судебная коллегия приходит к выводу, что понесенные истцом расходы на обслуживание и ремонт автомобиля, приобретение ГСМ на общую сумму (... ). не соответствуют всем условиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Не доказано, что они понесены исключительно в целях осуществления адвокатской деятельности, не подтверждены их фактический размер и относимость к профессиональной деятельности.

Расходы в отношении принадлежащей истцу на праве собственности квартиры на общую сумму (... ) также не могут быть признаны в качестве расходов, принимаемых к вычету. Из договора найма жилого помещения от (... ) и приложения (... ) к договору участия в долевом строительстве жилого дома от (... ) следует, что (... ) квартира по адресу: (... ), состоит из жилой комнаты площадью (... ) кв.м, кухни площадью (... ) кв.м, санузла площадью (... ) кв.м, прихожей площадью (... ) кв.м. и лоджии площадью (... ) кв.м. Данное жилое помещение не переведено в нежилое.

Из материалов дела не усматривается, что квартира используется административным истцом исключительно для осуществления профессиональной деятельности и для извлечения дохода в связи с этим. Безвозмездное пользование Фирсовым В.В. жилым помещением по иному адресу: (... ), в соответствии с договором безвозмездного пользования жилым помещением от (... ), не освобождает его от установленных ст. 210 ГК РФ, ст. 153 ЖК РФ обязанности по оплате жилищно-коммунальных услуг в отношении спорной квартиры, несению расходов по ее содержанию и ремонту. Более того, непредставление данного договора при проведении налоговым органом налоговой проверки позволяет отнестись к нему критически.

Таким образом, административные ответчики пришли к верному выводу о том, что включение в состав расходов адвоката, использующего для размещения адвокатского кабинета жилое помещение, принадлежащее ему на праве собственности, суммы оплаты коммунальных платежей, электроэнергии, связи и ремонта этого жилого помещения при установленных обстоятельствах неправомерно.

Доводы жалобы о том, что телефон, держатель и гарнитура, чехол для телефона, клей ПВА, наклейки, цветы, лак, лампа, экспертиза по оценке рыночной стоимости транспортного средства Нисан, стабилизатор, источник бесперебойного питания UPS, ультрабук Acer, компьютер офисный, монитор Philips, многофункциональные устройства Hitachi Touro, Canon, телевизор LCD, DVD-рекордер Pioneer, телевизор ЖК LG, абонемент в Аквапарк, очки в Центре коррекции зрения, брюки и пиджак, виза, гостиничные услуги у индивидуального предпринимателя Кулик на общую сумму (... ) были приобретены для осуществления профессиональной адвокатской деятельности, также отклоняются.

Как уже было указано ранее, подтверждение лишь факта приобретения товара или услуги без их экономического обоснования и не в связи с извлечением дохода от деятельности в качестве адвоката не свидетельствует о том, что такие расходы могут быть приняты для целей налогообложения.

Вопреки доводам жалобы судом правильно распределено бремя доказывания, поскольку связь расходов в составе профессионального налогового вычета с получением дохода подлежит доказыванию налогоплательщиком.

По изложенным мотивам обжалуемое решение является законным, оснований для его отмены не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 309, 311 КАС РФ, судебная коллегия

ОПРЕДЕЛИЛА:

решение Костомукшского городского суда Республики Карелия от 22 апреля 2019 г. по настоящему делу оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

Судьи