Апелляционное определение СК по административным делам Тульского областного суда от 22 ноября 2019 г. по делу N 33а-3601/2019

Судебная коллегия по административным делам Тульского областного суда в составе

председательствующего Юрковой Т.А, судей Башкирова А.А, Щербаковой Н.В, при секретаре Гукиной О.Н, рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по апелляционной жалобе административных ответчиков Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира, Управления ФНС России по Владимирской области на решение Привокзального районного суда г. Тулы от 03 июля 2019 г. по делу по административному иску Русакова С.В. к Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира, Управлению ФНС России по Владимирской области о признании незаконным решения о привлечении к налоговой ответственности.

Заслушав доклад судьи Юрковой Т.А, судебная коллегия

установила:

Русаков С.В. с учетом уточнения в порядке ст. 46 КАС РФ обратился в суд с административным иском к Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира, Управлению ФНС России по Владимирской области о признании решения Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ N N в редакции решения Управления ФНС России по Владимирской области от ДД.ММ.ГГГГ N N незаконным.

В обоснование заявленных требований административный истец Русаков С.В. указал на то, что по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом в отношении него принято решение о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ, доначислении налога на доходы физических лиц за 2014, 2015, 2016 годы, а также пени и штрафов на общую сумму "данные изъяты" рублей.

Считает решение налогового органа незаконным и необоснованным, поскольку как при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки ухудшено его положение как налогоплательщика, нарушены права, законные интересы, имеются процессуальные нарушения при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности, выводы налогового органа, изложенные в решении, сделаны при неполном исследовании обстоятельств, имеющих значение для дела, основаны на неправильном применении норм материального права, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Не согласен с выводами налогового органа о создании им схемы ухода от налогообложения с целью неуплаты налога на доходы физических лиц (далее НДФЛ) путем перераспределения денежных потоков между взаимозависимыми лицами с целью сохранения права на применение специальных режимов налогообложения, что позволило вывести из-под общей системы налогообложения в период 2014 - 2015 - 2016 годы денежные средства в размере "данные изъяты" рублей, перечисленные на расчетные счета индивидуальных предпринимателей ИП М.И, ИП А.В, ИП С.А. ИП Р.К., деятельность которых ему подконтрольна.

Несмотря на то, что в определенные промежутки времени он являлся руководителем ООО " С", ООО " З", ООО " Е", на него не может быть возложена обязанность по уплате налогов от деятельности указанных юридических лиц, а доказательства о привлечении данных организаций к ответственности за совершение налоговых правонарушений отсутствуют.

Фактическое получение им какой-либо экономической выгоды в виде денежных средств или иного имущества в собственность, а также доходов в материальной форме, в том числе вознаграждения за исполнение распоряжений его бабушки М.И, налоговым органом не установлено.

Наличие у него доверенностей на распоряжение счетами М.И, предоставляющих ему право и возможность распоряжения денежными средствами на счетах доверителя, не означает, что все поступления на такие счета, являются его доходами, подлежащими налогообложению, а доказательства того, что денежные средства в суммах, включенных инспекцией в налогооблагаемую базу по НДФЛ, перечислены индивидуальными предпринимателями А.В, С.А, Р.К, М.И. на личные счета М.И. не самостоятельно, а по его поручению отсутствуют.

При осуществлении операций по счетам М.И. он действовал на основании выданных ею доверенностей, отступлений от распоряжений не допускал, денежные средства с ее счетов в свою пользу не обращал, не расходовал, что исключает получение им экономической выгоды от исполнения поручений его бабушки при осуществлении банковских операций по ее счетам.

Доходы от сделок и операций третьих лиц по эпизоду с А.В. он в качестве самостоятельного налогоплательщика - физического лица также не получал.

Родственные отношения с Р.К. отсутствуют.

Денежные средства на счета поступали только от ООО " С" с назначением платежа "за строительно-монтажные работы", ООО " З", которые не учитывались налоговым органом при расчете его недоимки по НДФЛ. Перечислений денежных средств на счета ИП Р.К. от ООО " Е" в ходе проверки не установлено.

Факт выдачи Р.К, С.А. доверенностей на его имя на распоряжение счетами, налоговым органом не установлено, в связи с чем, включение в налоговую базу денежных средств, перечисленных Р.К. на счет М.И., а также С.А. на личные счета матери Г.В, от имени которой осуществлялся дальнейший перевод денежных средств бабушке С.А. и матери Г.В. - М.И., по основаниям возможности у него распоряжаться денежными средствами на счетах М.И. на основании выданных ею доверенностей, необоснованно.

Из материалов проверки следует, что ИП Р.К, ИП С.А, ИП М.И, ИП А.В. в полном объеме задекларировали в соответствии с применяемым режимом налогообложения полученные ими суммы денежных средств от ООО " С", ООО " З", иных контрагентов, уплатили в бюджет исчисленные налоги в полном объеме.

В ходе проверки документально подтверждено, что он при осуществлении операций по счетам М.И. на основании выданных ею доверенностей отступлений от распоряжений М.И... не допускал, денежные средства с ее счетов в свою пользу не обращал и не расходовал, что исключает получение им экономической выгоды от исполнения поручений его бабушки при осуществлении банковских операций по ее счетам.

Данное обстоятельство подтверждается письменными пояснениями М.И, представленными в налоговый орган.

Тем самым, выводы налогового органа о том, что он на протяжении трех лет систематически получал доходы от деятельности по строительству жилых домов, путем вывода денежных средств через взаимозависимых, подконтрольных лиц (М.И, А.В., Р.К, С.А..), с которых умышленно не исчислил и не уплатил НДФЛ за 2014, 2015, 2016 годы не доказаны.

Он не приобрел статуса налогоплательщика НДФЛ по операциям иных, хоть и взаимозависимых ему лиц, в которых он сам как физическое лицо - налогоплательщик, в качестве стороны сделки не участвовал.

Ему не вменяется предпринимательская деятельность, не доначисляется налог на добавленную стоимость, он не переводится как индивидуальный предприниматель с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения.

Следовательно, налоговый орган по результатам проверки исходил из отсутствия оснований для консолидации совокупных доходов индивидуальных предпринимателей М.И, А.В., Р.К., С.А. и их включения в его доход как единого хозяйствующего субъекта предпринимательской деятельности, а вывод инспекции о создании им видимости действий нескольких юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, прикрывающих деятельность единого хозяйствующего субъекта, направленную на получение необоснованной налоговой выгоды в виде высвобождения от налогообложения денежных средств физическим лицом и неуплаты НДФЛ с таких доходов, является ошибочным.

При этом в оспариваемом решении единый хозяйствующий субъект, деятельность которого, по мнению инспекции, направлена на получение им налоговой выгоды по НДФЛ, не назван.

Ошибочен вывод инспекции о том, что Г.В. является номинальным собственником недвижимости и земельных участков, право распоряжения которыми, принадлежит ему на основании доверенностей, так как инспекцией не опровергнуто фактическое владение Г.В. принадлежащими ей на праве собственности объектами недвижимости, обременение таких прав в его пользу не доказано.

Наличие доверенностей, на которые ссылается налоговый орган, не свидетельствует о переходе права собственности на принадлежащие ей объекты недвижимости полностью либо в части к нему от Г.В.

Инспекцией не опровергнут факт несения именно Г.В. бремени содержания принадлежащих ей объектов недвижимости, в том числе в части исчисления и уплаты налога на имущество физических лиц и земельного налога.

В отношении реализованных объектов недвижимости Г.В. налоговые декларации 3-НДФЛ соответственно за 2014, 2015 и 2016 годы, в которых задекларированы доходы от продажи собственного недвижимого имущества, а также заявлены соответствующие имущественные вычеты в сумме документально подтвержденных расходов на приобретение реализованных объектов недвижимости, достоверность которых не опровергнута.

Г.В. производила финансово-хозяйственные операции по купле-продаже объектов недвижимости от своего имени, самостоятельно исполняла свои налоговые обязательства перед бюджетом, вела учет своих доходов и отражала их в налоговых декларациях по НДФЛ в соответствии с порядком, установленным при применении общего налогового режима, самостоятельно определяла от своей деятельности объект налогообложения, налоговую базу, исчисляла налог и представляла в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Полученные Г.В. доходы от продажи принадлежащих ей объектов недвижимости свидетельствуют о наличии в ее действиях при приобретении объектов недвижимости и владения ими деловой цели.

То, что по отношении к другу они являются сыном и матерью, само по себе не является основанием для признания права собственности на принадлежащие Г.В. объекты недвижимости за ним, не свидетельствует о номинальном владении Г.В. объектами недвижимости.

Напротив, материалы налоговой проверки содержат доказательства, которые подтверждают реальный и самостоятельный характер, осуществляемой С.А. деятельности.

Выводы инспекции на отсутствие у Г.В. опыта предпринимательской деятельности, в том числе в сфере купли-продажи недвижимости и в области строительной деятельности нельзя признать состоятельными.

Поскольку участие в коммерческой организации представляет собой одну из форм предпринимательской деятельности, у инспекции отсутствовали основания для вывода о том, что у Г.В. не имеется опыта предпринимательства.

В ходе проверки установлено, что Г.В. осуществляла финансирование учрежденных ею организаций-застройщиков ООО " С", ООО " З", ООО " Е" посредством предоставления беспроцентных займов, является собственником значительных объемов недвижимого имущества, получала доходы от реализации недвижимого имущества по большому количеству сделок.

Документально подтверждено, что Г.В. имеет опыт работы на руководящих должностях, в том числе в области внешнеэкономической деятельности, что, в свою очередь, позволяло ей осуществлять предпринимательскую деятельность.

Сам по себе факт выдачи ему Г.В. нотариально удостоверенных доверенностей, а также перечень полномочий, установленных данными доверенностями, не свидетельствуют о том, что все финансовые и хозяйственные операции Г.В. производились им, и он использовал имущество Г.В. в личных целях для получения дохода, а не Г.В.

Г.В. большей частью лично открывала лицевые счета в банках, а также пополняла свои счета, в том числе за счет полученных ею доходов от продажи принадлежащего ей имущества.

Согласно банковским выпискам по счетам Г.В., перевод денежных средств между счетами Г.В. в проверяемом периоде осуществлялся ею самостоятельно, лично пополнялся банковский счет, снимались денежные средства, в том числе и в периоде действия доверенностей, выданных ему.

Доказательства выхода им за пределы полномочий, предусмотренных доверенностями, не установлено.

Тот факт, что он являлся директором организаций-застройщиков, с которыми у С.А. заключены договоры, связанные с приобретением прав на недвижимость, а именно ООО " С" (в период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ), ООО " З" (в период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ), ООО " Е" (в период с ДД.ММ.ГГГГ по н.в.), не является подтверждением подконтрольности ему Г.В.

Напротив, инспекцией установлен факт того, что С.А. являлась единственным участником ООО " С", ООО " З", ООО " Е", и именно решением Г.В. он назначался в определенные промежутки времени на должность руководителя данных организаций.

Инспекцией установлен источник дохода Г.В., необходимых для осуществления деятельности, а именно материальная помощь матери - М.И., на личных счетах которой имеются крупные суммы денежных средств, и наличие у Г.В. значительных доходов от продажи собственного недвижимого имущества.

При таких обстоятельствах, вывод инспекции о том, что Г.В. является номинальным собственником объектов недвижимости, в то время, как фактически он распоряжается недвижимым имуществом с извлечением дохода, не основан на собранных в ходе проверки доказательствах.

В период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ он руководителем ООО " З" не являлся, к деятельности указанной организации отношения не имел, денежными средствами данной организации не распоряжался, то у инспекции отсутствовали основания для вывода о подконтрольности ему деятельности данного юридического лица в указанном периоде, а, следовательно, и основания для вывода о применения к нему вменяемой схемы вывода денежных средств за указанный период.

В обжалуемом решении в качестве основания подконтрольности ООО " З" указано осуществление им руководства данным юридическим лицом.

С ДД.ММ.ГГГГ он руководства деятельностью ООО " З" не осуществлял, к деятельности указанной организации отношения не имел, имеющимися у компании денежными средствами не распоряжался, в связи с чем, у него отсутствовала возможность инициировать перечисление денежных средств из компании-застройщика в адрес каких-либо лиц, в том числе в адрес ИП А.В., ИП М.И, ИП С.А., ИП Р.К.

Выводы инспекции о создания им схемы ухода от налогообложения посредством вывода денежных средств из организаций-застройщиков, о неправомерном не отражении организациями-застройщиками ООО " С", ООО " З", ООО " Е" финансового результата от строительства жилых домов в общем размере "данные изъяты" рублей, противоречат Hалоговому кодексу РФ и опровергаются доказательствами, имеющимися в деле, сделаны при отсутствии налоговой выгоды в форме экономии налоговых платежей от применения вменяемой схемы ее предполагаемыми участниками.

Полагает, что у него отсутствовала обязанность по исчислению и уплаты НДФЛ по вменяемым налоговым органом оборотам по счетам М.И. по основаниям, изложенным выше.

Экономический эффект в форме экономии на НДФЛ у него от применения вменяемой налоговым органом схемы ухода от налогообложения в 2014 и 2016 годы также отсутствует.

Не подтвержден безусловными доказательствами и вывод инспекции о неосуществлении ИП А.В., ИП М.И., ИП С.А., ИП Р.К. самостоятельной предпринимательской деятельности и опровергается материалами налоговой проверки.

Выездная проверка проведена инспекцией в отношении него как физического лица.

Вместе с тем, в обоснование доначислений НДФЛ, инспекция указывает на осуществление индивидуальными предпринимателями деятельности в рамках единого хозяйствующего субъекта; неосуществлении ИП А.В., ИП М.И., ИП С.А., ИП Р.К. самостоятельной предпринимательской деятельности.

С учетом примененного инспекцией подхода, вывод об осуществлении ИП А.В., ИП М.И, ИП С.А., ИП Р.К. своей предпринимательской деятельности в рамках единого субъекта предпринимательской деятельности для определения его налоговых обязательств как налогоплательщика правового значения не имеет, и могло бы повлиять на величину налоговых обязательств организаций-застройщиков, но не его как физического лица.

В этой связи у налогового органа отсутствовали правовые основания для признания действий ООО " С", ООО " З", ООО " Е", и, тем более, его, по привлечению в качестве поставщиков и подрядчиков ИП А.В, ИП М.И, ИП С.А., ИП Р.К. как действий направленные на дробление бизнеса и перераспределения доходов от строительства.

При вынесении решения налоговым органом не полностью выяснены фактические обстоятельства дела, в частности не учтен объем перечислений с личных счетов ИП А.В., ИП М.И., ИП С.А., ИП Р.К. на их расчетные счета для финансирования осуществляемой указанными лицами предпринимательской деятельности; не учтен объем поступлений на счета ИП от иных контрагентов, отличных от организаций-застройщиков; не исследованы основания перечисления денежных средств названными предпринимателями на счета М.И., не учтен размер обратных перечислений денежных средств с личных счетов ИП на их расчетные счета, при отсутствии доказательств расходования данных средств на цели, отличные от осуществления предпринимательской деятельности.

В решении налогового органа существенно изменен порядок расчета недоимки по НДФЛ по эпизодам осуществления операций индивидуальными предпринимателями ИП М.И., ИП А.В, ИП С.А. ИП Р.К., что повлияло на величину налоговых обязательств налогоплательщика, увеличению недоимки по тем же операциям, определенным в акте проверки от ДД.ММ.ГГГГ N N, а также периода начисления пени и их суммы, что привело к ухудшению положения налогоплательщика.

В решении, в отличие от акта проверки, имеются разнонаправленные корректировки суммы недоимки, связанные не только с изменением (уменьшением) налоговой базы, но и с ее увеличением за счет снижения принимаемой в расчет суммы уплаченного УСН.

В материалах налоговой проверки и акте проверки отсутствует описание факта налогового нарушения, в результате которого ему вменена недоимка по НДФЛ в суммах, соответствующих размеру налога, уплаченного индивидуальными предпринимателями при применении УСН, исключенного инспекцией в обжалуемом решении из расчета вменяемой ему суммы налоговой недоимки по сравнению с актом проверки.

В решении он привлечен к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в то время как в итоговой части акта проверки от ДД.ММ.ГГГГ N N предусматривалось привлечение к ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, что повлекло ухудшение его положения как налогоплательщика.

Последующее исправление технической опечатки в акте налоговой проверки, решении с п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ на п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ недопустимо, так как выходит за рамки технической опечатки, изменяют квалификацию вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения на более тяжкую, а, следовательно, являются существенными, требующими.

При принятии решения налоговым органом также нарушены положения п. 6 ст. 100, п.п. 1, 8, 14 ст.101 Налогового кодекса РФ, что является самостоятельным основанием для отмены обжалуемого решения в полном объеме.

В судебное заседание административный истец Русаков С.В. не явился, о времени и месте судебного разбирательства дела извещен надлежащим образом, об уважительности причин неявки суду не сообщил.

Представитель административного истца Русакова С.В. по доверенности и ордеру адвокат Семенова И.А. в судебном заседании требования поддержала по основаниям, изложенным в административном исковом заявлении, просила их удовлетворить.

Представитель административных ответчиков Инспекции ФНС по Октябрьскому району г. Владимира, Управления ФНС России по Владимирской области по доверенностям Громова А.В. в судебном заседании возражала против удовлетворения заявленных требований, считая их необоснованными.

Представители заинтересованных лиц ООО " Е", ООО " З", заинтересованные лица Р.К, М.И, С.А., Г.В. в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного разбирательства дела извещены надлежащим образом, об уважительности причин неявки суду не сообщили.

Решением Привокзального районного суда г. Тулы от 03 июля 2019 г. постановлено:

административное исковое заявление Русакова С.В. с учетом его уточнения удовлетворить.

Признать незаконным и отменить решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Владимира о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ г. в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Владимирской области от ДД.ММ.ГГГГ года N N

В апелляционной жалобе административные ответчики Инспекция ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира, Управление ФНС России по Владимирской области просят решение суда отменить, как незаконное и необоснованное, постановленное с нарушением норм материального и процессуального права, а также ввиду несоответствия выводов суда фактическим обстоятельства дела.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителя административного истца Русакова С.В. по доверенности и ордеру адвоката Семеновой И.А, представителей административных ответчиков Инспекции ФНС по Октябрьскому району г. Владимира, Управления ФНС России по Владимирской области по доверенностям Громовой А.В, Матвеевой И.В, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, судебная коллегия приходит к следующему.

Часть 1 ст. 46 Конституции РФ гарантирует каждому судебную защиту его прав и свобод.

Каждому заинтересованному лицу гарантируется право на обращение в суд за защитой нарушенных или оспариваемых прав, свобод и законных интересов, в том числе в случае, если, по мнению этого лица, созданы препятствия к осуществлению его прав, свобод и реализации законных интересов либо на него незаконно возложена какая-либо обязанность, а также право на обращение в суд в защиту прав других лиц или в защиту публичных интересов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом и другими федеральными законами (ст. 4 КАС РФ).

Как установлено судом и следует из материалов дела, решением и.о. заместителя начальника Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира N N от ДД.ММ.ГГГГ назначена выездная налоговая проверка в отношении Русакова С.В... Предмет выездной налоговой проверки - вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки в отношении Русакова С.В. составлен акт налоговой проверки N N от ДД.ММ.ГГГГ.

Решением заместителя начальника Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира N N от ДД.ММ.ГГГГ признано создание Русаковым С.В. схемы ухода от налогообложения с целью неуплаты налога на доходы физических лиц путем перераспределения денежных потоков между взаимозависимыми лицами с целью сохранения права на применение специальных режимов налогообложения, что позволило вывести из-под общей системы налогообложения в период "данные изъяты" годы денежных средств в размере "данные изъяты" рублей, перечисленных на расчетные счета индивидуальных предпринимателей ИП М.И., ИП А.В, ИП С.А. ИП Р.К., деятельность которых подконтрольна Русакову С.В.

Указанным решением Русакову С.В. доначислен к уплате налог на доходы физических лиц за "данные изъяты" год в размере "данные изъяты" рублей, за "данные изъяты" год - "данные изъяты" рублей, за "данные изъяты" год - "данные изъяты" рубля, исчислены пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога по состоянию на ДД.ММ.ГГГГ в размере "данные изъяты" рублей, штраф по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере "данные изъяты" рублей, штраф по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ в размере "данные изъяты" рублей, а всего к уплате недоимки по налогу - "данные изъяты" рубль, штраф - "данные изъяты" рублей, пени - "данные изъяты" рублей. Русакову С.В. предложено уплатить исчисленные недоимку по налогу, пени, штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления ФНС России по Владимирской области от ДД.ММ.ГГГГ апелляционная жалоба Русакова С.В. на решение от ДД.ММ.ГГГГ оставлена без удовлетворения, и утверждено решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира N N от ДД.ММ.ГГГГ.

Решением заместителя начальника Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира N N от ДД.ММ.ГГГГ "Об исправлении технической опечатки" исправлена техническая опечатка в резолютивной части акта выездной налоговой проверки и решения в части п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в то время как подлежал отражению п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Не согласившись с решением налогового органа о привлечении к налоговой ответственности и доначислению налога на доходы физических лиц, Русаков С.В. обратился в суд за признанием его незаконным.

Разрешая заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводам о том, что оспариваемое решение нарушает права налогоплательщика Русакова С.В, ухудшает его положение, принято с нарушением норм, регламентирующих порядок привлечения к налоговой ответственности, основано на предположениях и вынесено в отсутствие доказательств, подтверждающих создание Русаковым С.В. схемы вывода денежных средств и получения от этого какого-либо дохода или выгоды, при рассмотрении материалов нарушен порядок принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, в связи с чем, признал решение налогового органа N N от ДД.ММ.ГГГГ незаконным.

С данными выводами суда первой инстанции судебная коллегия согласиться не может.

Согласно ст. 176 КАС РФ решение суда должно быть законным и обоснованным.

Решение суда является законным и обоснованным в том случае, если оно принято в точном соблюдении норм процессуального права и в полном соответствии с нормами материального права, которые подлежат применению к данному правоотношению, или основано на применении в необходимых случаях аналогии закона или аналогии права.

Решение является обоснованным тогда, когда имеющие значение для дела факты подтверждены исследованными судом доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости, или обстоятельствами, не нуждающимися в доказывании, а также тогда, когда оно содержит исчерпывающие выводы суда, вытекающие из установленных фактов.

Постановленное по делу решение указанным требованиям не отвечает.

Основаниями для отмены или изменения решения суда в апелляционном порядке являются несоответствие выводов суда первой инстанции, изложенных в решении суда, обстоятельствам административного дела, нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права (п.п. 3, 4 ч. 2 ст. 310 КАС РФ).

Исходя из положений ст. 57 Конституции РФ, ст. 3 Налогового кодекса РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Статьями 31, 87 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговые органы вправе, в том числе, проводить выездные налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено статьей (п. 4 ст. 89 Налогового кодекса РФ).

При этом, согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 N 441-0-0, выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля. Как правило, именно в рамках выездных налоговых проверок выявляются и нарушения, обусловленные злоупотреблениями налогоплательщика в налоговой сфере, стремлением уклониться от налогообложения.

По смыслу подпункта 1 п. 1 ст. 32 Налогового кодекса РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 Налогового кодекса РФ).

Из объяснений стороны административного ответчика в суде апелляционной инстанции, а также акта налоговой проверки N N от ДД.ММ.ГГГГ следует, что в период "данные изъяты" годов налоговым органом проводился анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций, подконтрольных Русакову С.В, в ходе которого установлена взаимозависимость ИП С.А., ИП М.И., ИП А.В. и ИП Р.К., Г.В. и подконтрольность ООО " И" ООО " Г", ООО " В", ООО " А", ООО " Я", ООО " Р" Русакову С.В. и создание Русаковым С.В. схемы ухода от налогообложения с целью неуплаты налога на доходы физических лиц, путем перераспределения денежных потоков и применения упрощенной системы налогообложения.

ДД.ММ.ГГГГ в адрес Русакова С.В. направлено письмо с предложении по пересмотру налоговых обязательств, которое возвратилось ДД.ММ.ГГГГ в адрес инспекции с отметкой "адресат отсутствует, дом не жилой".

Затем Русаков С.В. приглашен к начальнику ИФНС России по Октябрьскому району г. Владимира с целью беседы для побуждения к пересмотру налоговых обязательств и вручения вышеуказанного письма. Русаков С.В. письмо получать отказался, а действий по уточнению налоговых обязательств не предпринял.

Приведенные обстоятельства явились основанием для назначения решением и.о. заместителя начальника Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира Е.В. от ДД.ММ.ГГГГ выездной налоговой проверки в отношении Русакова С.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ.

Судебная коллегия находит, что у налогового органа имелись основания для назначения выездной налоговой проверки проверка, а сама проверка налоговым органом назначена в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.

По результатам налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что Русаковым С.В. создана схема ухода от налогообложения с целью неуплаты налога на доходы физических лиц путем перераспределения денежных потоков между взаимозависимыми лицами с целью сохранения права на применение специальных режимов налогообложения, что позволило вывести из системы налогообложения в период 2014 - 2016 годы денежных средств в размере "данные изъяты" рублей.

При этом, в результате созданной Русаковым С.В. схемы, часть денежных средств, полученных от деятельности связанной со строительством жилых домов организациями ООО " З", ООО " С", ООО " Е", возглавляемыми Русаковым С.В, а также от сдачи недвижимого имущества в аренду, перераспределялась между взаимозависимыми (подкотрольными) лицами - индивидуальными предпринимателями ИП М.И, ИП А.В., ИП С.А. ИП Р.К., не имеющими отношения к строительной деятельности, а затем выводилась из оборота.

Фактически схема ухода от налогообложения, созданная Русаковым С.В. при участии взаимозависимых и подконтрольных лиц заключалась в следующем.

"данные изъяты" год

Для строительства жилого дома по адресу: "адрес", ДД.ММ.ГГГГ создана организация ООО " С", которая получила разрешение на строительство, опубликовала проектную документацию и для осуществления строительно-монтажных работ привлекла подконтрольную организацию ООО " И", созданную в "данные изъяты" году, которая впоследствии заменена на ООО " Г" (постановка на учет - "данные изъяты" г.), также являющуюся подконтрольной ООО " С" и, соответственно, Русакову С.В.

Затем, при замене ООО " И" на ООО " Г", в отношении ООО " И" инициируется процедура конкурсного производства.

Организация ликвидирована вследствие банкротства ДД.ММ.ГГГГ.

Учредители и должностные лица ООО " И" и ООО " Г" совпадают.

Практически все работники ООО " И" переведены в ООО " Г".

Организация-застройщик принимала денежные средства от физических лиц с основанием платежа - "по договорам долевого участия" за период 2013-2014 гг. Далее денежные средства перечислены в адрес генеральных подрядчиков - первоначально в ООО " И", впоследствии в ООО " Г", которые осуществляли непосредственно строительство жилого дома в "данные изъяты" гг. по адресу: "адрес", с привлечением субподрядных организаций.

С расчетного счета ООО " С" в "данные изъяты" гг. перечислены денежные средства в адрес ИП С.А., ИП М.И., ИП А.В, ИП Р.К., которые являются родственниками Русакова С.В.

Далее индивидуальные предприниматели перечислили полученные денежные средства на собственные счета физических лиц и на депозитные счета с целью извлечения прибыли в виде процентов.

ДД.ММ.ГГГГ ООО " С" мигрировало в М. до момента наступления срока подачи налоговой отчетности, в которой должен был быть отражен финансовый результат от строительства жилого дома по адресу: "адрес", ликвидировано вследствие банкротства и не отразило финансовый результат от строительства жилого дома по адресу "адрес".

ДД.ММ.ГГГГ ООО " Г" мигрировало в М, и в отношении него ДД.ММ.ГГГГ. принято решение о ликвидации.

"данные изъяты" год

При строительстве жилого дома по адресу: "адрес", застройщиком выступило ООО " З" (дата постановки на учет - "данные изъяты" год), которое получило разрешение на строительство, опубликовало проектную документацию и для осуществления строительно-монтажных работ привлекло подконтрольную организацию ООО " В" (создание ДД.ММ.ГГГГ), являющуюся подконтрольной ООО " З" и, соответственно, Русакову С.В.

ДД.ММ.ГГГГ. ООО " В" мигрировало в г. Ч.

Учредители и должностные лица ООО " И", ООО " Г" и ООО " В" совпадают.

Практически все работники ООО " И" и ООО " Г" являются работниками ООО " В".

Организация - застройщик принимает денежные средства от физических лиц в основанием платежа - "по договорам долевого участия" в период "данные изъяты" г.

Далее денежные средства перечислены в адрес генерального подрядчика ООО " В", который осуществляет непосредственно строительство жилого дома в "данные изъяты" году по адресу: "адрес", с привлечением субподрядных организаций.

Кроме того, с расчетного счета ООО " З" в 2015-2016 годах перечислены денежные средства в адрес ИП С.А, ИП М.И., ИП А.В... и ИП Р.К., являющиеся родственниками Русакова С.В.

Далее индивидуальные предприниматели перечислили полученные денежные средства на собственные счета физических лиц и на депозитные счета с целью извлечения прибыли в виде процентов.

ООО " З" предпринимало попытки мигрировать в г. М..

ООО " В" мигрировало в г. Ч.

"данные изъяты" год

В "данные изъяты" году начинается строительство многоквартирного жилого дома по адресу: "адрес".

При строительстве жилого дома по адресу: "адрес", застройщиком выступило ООО " Е", поставленное на учет ДД.ММ.ГГГГ.

В соответствии с проектной декларацией, опубликованной ДД.ММ.ГГГГ, ООО " Е" является застройщиком многоэтажного многоквартирного жилого дома по адресу : "адрес".

В указанный период Русаков С.В. меняет схему строительства и схему вывода денежных средств из налогообложения.

При строительстве жилого дома N N отсутствуют подрядные организации, но работники, числившиеся в ООО " Г" и ООО " В" согласно справок 2 НДФЛ за 2016 год значатся у ИП С.А, от имени которого, как налогового агента представлены справки на 33 работника.

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО " Е" установлены перечисления денежных средств, аналогично "данные изъяты" гг, в адрес ИП С.А... с основанием платежа - "за строительно-монтажные работы", ИП М.И... с основанием платежа - "за строительные материалы, за кирпич, за раствор", ИП А.В. с основанием платежа - "за строительно-монтажные работы" и ИП Р.К. - с основанием платежа - "за установку оконных блоков, за демонтаж кровли, за устройство кровли, за оборудование".

Далее индивидуальные предприниматели перечисляют полученные денежные средства на собственные счета физических лиц и на депозитные счета с целью извлечения прибыли в виде процентов.

Также частично денежные средства перечислены на счета организаций, которые являлись контрагентами ООО " Г" и ООО " В" в "данные изъяты" гг.

В настоящее время строительство жилого дома по адресу "адрес", приостановлено.

Таким образом, Русаков С.В. создал группу компаний, которая осуществляет следующие виды работ:

- ООО " Е", ООО " З", ООО " С" выступают застройщиками при строительстве жилых домов по адресу: "адрес". От имени данных организаций оформляется вся разрешительная документация на выполнение строительства.

Организации - застройщики начинают строительство, привлекая заемные средства, которые предоставлены Г.В.

Из данных привлеченных заемных средств организация-застройщик перечисляет денежные средства подрядчикам работ.

По мере строительства и готовности объекта строительства, застройщики привлекают средства дольщиков - участников долевого строительства.

Привлеченные денежные средства аккумулируются на счетах организаций-застройщиков.

При поступлении на счета денежных средств от участников долевого строительства, организация-застройщик частично возвращает займы Г.В., частично перечисляет на счета организаций-подрядчиков, частично перечисляет на счета индивидуальных предпринимателей ИП М.И., ИП А.В., ИП С.А., ИП Р.К. с основанием платежа "за выполненные работы", "за строительные материалы".

При окончании строительства объекта организация-застройщик меняет юридический адрес и ликвидируется или предпринимает попытки миграции.

ООО " И", ООО " Г", ООО " В" - подрядчики - осуществляют непосредственно строительство жилых домов по вышеуказанному адресу, обладают трудовыми ресурсами - имеются работники - прорабы, бригадиры, главный инженер, каменщики, монтажники, стропальщики.

Данные организации перечисляют денежные средства за строительные материалы, за выполнение работ специализированным организациям за сантехнические работы, за установку сетей газоснабжения, за аренду специализированной техники.

Единственными заказчиками работ у данных организаций являются ООО " Е", ООО " З", ООО " С": при строительстве нового объекта подрядчиками работ являются: по адресу "адрес" - ООО " И" и ООО " Г" при застройщике ООО " С"; по адресу "адрес", - ООО " В" при застройщике ООО " З".

ООО " Р" и ООО " А" - являются организациями, у которых числится специализированная техника и транспортные средства, при этом имеет место перерегистрация транспортных средств из ООО " А" в ООО " Р".

Заказчиками работ для этих организаций также являются ООО " З", ООО " С", ООО " В", ООО " Г".

ООО " Я" - организация, осуществляющая предоставление отчетности в ИФНС организаций ООО " З", ООО " С", ООО " Е", ООО " И", ООО " В", ООО " Г", ООО " Я", ООО " Р", ООО " А", а также индивидуальных предпринимателей ИП М.И., ИП А.В., ИП С.А., ИП Р.К.

Установленные обстоятельства позволили прийти налоговому органу к выводу о том, что фактическим получателем выведенных ООО " С", ООО " З", ООО " Е" через индивидуальных предпринимателей денежных средств является Русаков С.В, и полученные с применением такой схемы доходы подлежат налогообложению в общеустановленном порядке с уплатой налога на доходы физических лиц.

Судебная коллегия считает, что налоговым органом представлены достаточные доказательства, подтверждающие создание Русаковым С.В. схемы ухода от налогообложения, полученные в результате осуществления мероприятий налогового контроля.

Представленные в материалах налоговой проверки доказательства создают устойчивое представление о том, что Русаков С.В. действовал целенаправленно и осознанно для получения дохода и налоговой выгоды.

Так, налоговым органом установлены учредитель ООО " З", ООО " С", ООО " Е" - мать Русакова С.В. - Г.В. руководители ООО " З", ООО " С", ООО " Е", сотрудники подрядных и обслуживающих организаций ООО " И" ООО " Г", ООО " В", ООО " А", ООО " Я", ООО " Р", которые практически все являлись одними и теми же лицами, истребованы документы, подтверждающие финансово-хозяйственные операции, проведен анализ деятельности ИП С.А, ИП М.И, ИП А.В., ИП Р.К., ИП Г.В., ООО " З", ООО " С", ООО " Е", подрядных организаций, привлекаемых для строительства многоквартирных домов ООО " И" ООО " Г", ООО " В", ООО " А", ООО " Р", ООО " Я", сопоставлены представленные документы, проанализированы сведения, имеющиеся в информационных ресурсах, в том числе ЕГРЮЛ, ЕГРН, налоговая отчетность, банковские счета, а также в ЕГРП, ГИБДД, Гостехнадзор и иных регистрирующих органах для установления единых лиц, адресов, интернет-сайтов, сотрудников, имущества, наличие обременения имущества (движимого и недвижимого) теми или иными физическими и юридическими лицами, установлены владельцы и пользователи выявленного имущества, представители данных юридических лиц по доверенности и иная информация, определены функции каждого из установленного взаимозависимого и подконтрольного лица, установлена схема организации бизнеса ООО " З", ООО " С", ООО " Е", ООО " И" ООО " Г", ООО " В", ООО " А", ООО " Я", ООО " Р" и их структура, выяснено кем фактически оказывались услуги (выполнялись работы) указанных организаций, допрошены лица из числа сотрудников данных организации, исследован вопрос и проведен анализ относительно использования основных средств данных организаций и индивидуальных предпринимателей, проанализированы сведения органов учета таких объектов, история перехода права собственности; установлены лица, оказывающие бухгалтерские, юридические услуги, проведен анализ движения денежных средств, перечисленных на расчетные счета контрагентов, индивидуальных предпринимателей ИП С.А., ИП М.И., ИП А.В., ИП Р.К., ИП

Г.В., истребованы сведения об IP-адресах по месту выхода в сеть для направления налоговой отчетности и распоряжения расчетным счетом по системе удаленного электронного доступа, проанализированы сопутствующие договора.

Установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства позволили прийти налоговому органу к правомерному выводу о том, что именно Русаковым С.В. создана схема ухода от налогообложения.

Данные выводы обоснованно следуют из доказательств, полученных в ходе проведения налоговой проверки, а именно осуществление начала строительства многоквартирных домов организациями, возглавляемыми Русаковым С.В, и впоследствии мигрировавших и ликвидированных с участием подконтрольных Русакову С.В. лиц; выведение денежных средств в адрес взаимозависимых (подконтрольных) индивидуальных предпринимателей М.И., А.В, Р.К, С.А., фактически не осуществлявших деятельность; аккумулирование денежных средств на личных счетах М.И.; распоряжение Русаковым С.В. счетами М.И. на основании доверенностей.

Как следует из ст. 41 Налогового кодекса РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в какой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе, в соответствии с главой "Налог на доходы физических лиц".

Тем самым, возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами Налогового кодекса РФ.

В соответствии с ч. 1 ст. 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно положениям ст. ст. 208, 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налога на доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, к которому также относится иной доход, полученный налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации (подп. 10 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ).

Пунктом 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Налогового кодекса РФ.

При исчислении в отношении Русакова С.В. недоимки по налогу на доходы физических лиц налоговый орган обоснованно исходил из того, что налогоплательщик получил доходы от деятельности, связанной со строительством жилых домов в "адрес" и деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений, право на распоряжение которыми, он получил на основании доверенностей N N от ДД.ММ.ГГГГ, N N N от ДД.ММ.ГГГГ, выданных от имени бабушки М.И., а выводы суда первой инстанции об обратном, отсутствии оснований для консолидации совокупных доходов индивидуальных предпринимателей М.И., А.В, Р.К., С.А. и их включении в доход Русакова С.В.

Суд первой инстанции, признавая решение налогового органа незаконным, сослался на то, что у Русакова С.В. присутствует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Действительно, по смыслу положения п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.

Данная позиция подтверждена в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке как налоговым органом при осуществлении мероприятий налогового контроля, так и судом, при проверке соответствующего решения налогового органа.

Недобросовестные действия налогоплательщика, если даже они формально соответствуют закону, не могут быть признаны законными. Оценка обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды дается налоговыми органами при осуществлении мероприятий налогового контроля.

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку совершенных им действий, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Вместе с тем, вопреки доводам Русакова С.В. и выводам суда первой инстанции налоговым органом доказан факт налоговой выгоды от примененной схемы ухода от налогообложения на доход физических лиц.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Установленные налоговым органом обстоятельства и совокупность доказательств по делу свидетельствуют о сознательной направленности действий Руакова С.В. на необоснованное получение налоговой выгоды и использовании в организованной схеме незаконной минимизации своих налоговых обязанностей.

Материалами налоговой проверки достоверно подтверждено, что применение Русаковым С.В. установленной налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки схемы вывода денежных средств повлияло на его налоговые обязательства как налогоплательщика и позволило получить ему налоговую выгоду, выразившуюся в размере разницы по ставкам между налогом на доходы физических лиц 13% и применяемой индивидуальными предпринимателями М.И., А.А., Р.К., С.А. упрощенной системой налогообложения 6%, то есть разницу в 7%.

То обстоятельство, что индивидуальные предприниматели М.И., А.А, Р.К., С.А... полученные ими от ООО " С", ООО " З", ООО " Е" суммы денежных средств задекларировали в полном объеме в соответствии с применяемым режимом налогообложения само по себе не исключает получение налоговой выгоды Русаковым С.В.

Доводы Русакова С.В, а также выводы суда первой инстанции об отсутствии у Русакова С.В. фактического получения им какой-либо экономической выгоды в виде денежных средств или иного имущества в собственность, а также доходов в материальной форме, в том числе вознаграждения за исполнение распоряжений его бабушки М.И., что, по их мнению, свидетельствует о неправомерности выводов налогового органа о создании Русаковым С.В. схемы ухода от налогообложения, судебная коллегия находит несостоятельными.

Русакову С.В. выданы доверенности:

индивидуальным предпринимателем С.А... от ДД.ММ.ГГГГ сроком действия до ДД.ММ.ГГГГ на право распоряжения всем имуществом индивидуального предпринимателя, в том числе, на право осуществления всех значимых юридических действий, связанных с регистрацией его как индивидуального предпринимателя, открытие - закрытие и распоряжение расчетными счетами по своему усмотрению;

Г.В... от ДД.ММ.ГГГГ сроком действия на три года, от ДД.ММ.ГГГГ сроком действия на 10 лет на открытие - закрытие и распоряжение расчетными счетами, М.К. от ДД.ММ.ГГГГ сроком действия на 10 лет на открытие - закрытие и распоряжением расчетными счетами.

Из письменных объяснений, представленных М.И... в налоговый орган, следует, что Русаков С.В. действовал только в ее интересах и по ее поручению, денежные средства в свою собственность не обращал.

Данные объяснения суд первой инстанции положил в обоснование выводов об отсутствии у Русакова С.В. дохода, поскольку собственником денежных средств является владелец счета - М.И.

Вместе с тем, данные выводы суда первой инстанции судебная коллегия находит не основанными на материалах дела.

Суд первой инстанции, оценивая данные объяснения, не учел, что на протяжении всего периода проведения налоговой проверки, налоговый орган предпринимал меры для получения от М.И... как объяснений, так и документов по деятельности индивидуального предпринимателя, осуществлялись выходы по месту жительства для вручения повесток о вызове.

Однако М.И. для дачи объяснений в налоговый орган не явилась, документов не представила.

Объяснения М.И. от ДД.ММ.ГГГГ в налоговый орган представлены Русаковым С.В. ДД.ММ.ГГГГ после получения акта проверки. При этом каких-либо доказательств, в подтверждение изложенных в письменных объяснениях обстоятельств, к данным письменным объяснениям не представлены, в том числе и в период рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Русаков С.В. на основании доверенностей, выданных М.И. имел право на распоряжение денежными средствами, находящимися на счетах М.И., а также реализовал данное право путем снятия денежных средств в проверяемый период в общем размере "данные изъяты" рублей, что следует из имеющихся в материалах проверки расходных ордерах, платежных поручений с назначением платежа "выдача наличными".

У Русакова С.В. отсутствовали какие-либо счета, оформленные на его имя, за исключением зарплатной карты, на которую переводились перечисления заработной платы в незначительных размерах от ООО " С", ООО " З", ООО " Е", где он являлся руководителем, а также зарегистрированное на его имя движимое или недвижимое имущество.

Дедик М.И. уплачен налог с применением упрощенной системы налогообложения как индивидуальным предпринимателем по ставке 6% с суммы, поступившей на ее счет как индивидуального предпринимателя, а не физического лица, как указано в решении суда, что подтверждается имеющимися в материалах налоговой проверки декларациями.

При этом, налоговым органом при определении дохода Русакова С.В. учтены денежные средства, поступившие на счета индивидуальных предпринимателей ИП С.А, ИП М.И, ИП А.В., ИП Р.К. от ООО " З", ООО " С", ООО " Е", и которые впоследствии переводились ими на свои личные счета как физических лиц, затем переводились на счет М.И. как физического лица, где и аккумулировались.

Суд первой инстанции указал, что на налоговом органе лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств, особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы, а при установленных обстоятельствах, сам по себе факт подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не мог являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не давал достаточных оснований для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения как ООО, так и индивидуальных предпринимателей, поскольку каждый из названных участников осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

Упрощенную систему налогообложения применяли только индивидуальные предприниматели М.И, А.А, Р.К., С.А, в то время как юридические лица ООО " З", ООО " С", ООО " Е" находились на общепринятой системе налогообложения, а не на упрощенной, как указал суд первой инстанции.

Вместе с тем, вопреки приведенным выше выводам суда первой инстанции, материалами налоговой проверки факт дробления Русаковым С.В. бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц посредством применения данными лицами специальных режимов налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения не устанавливался и данные действия Русакову С.В. не вменялись.

Напротив, налоговым органом указано на то, что ООО " З", ООО " С", ООО " Е", индивидуальные предприниматели М.И. А.А, Р.К., С.А. использовались Русаковым С.В. в качестве инструментов при реализации схемы вывода денежных средств, в том числе, Русаковым С.В. использовались расчетные счета указанных лиц, возможности гражданско-правовых сделок с целью обеспечения транзитного движения денежных средств в безналичной форме с одновременным формированием соответствующего назначения платежа с целью получения им дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Материалами налоговой проверки достоверно подтверждено, что ООО " З", ООО " С", ООО " Е" являлись контролируемыми Русаковым С.В. организациями, а индивидуальные предприниматели М.И., А.А, Р.К., С.А. - взаимозависимыми (подконтрольными) Русакову С.В. лицами.

Мероприятиями налогового контроля в отношении организаций-застройщиков, организаций-подрядчиков, выполняющих строительно-монтажные работы, организаций-обслуживающих строительной техникой, организации, представляющей отчетность юридических лиц установлено, что ООО " И", ООО " Г" и ООО " В" являются генеральными подрядчиками только для организаций-застройщиков ООО " С" и ООО " З" в период с 2012 года по 2015 год.

Учредителями указанных организаций является В.В, Р.В, директорами - Х.В, Ю.Ю, О.В, В.В.

Работники Р.В. и Ю.Ю. являются работниками организаций-застройщиков, счета организаций-застройщиков и организаций-генеральных подрядчиков открыты в одном банке ПАО " П", имеются совпадения по работникам организаций генеральных подрядчиков, выполняют строительно-монтажные работы только для ООО " С" и ООО " З".

Счета ООО " С", ООО " З" открыты в одном банке, учредителями организаций являются Р.В. и Г.В., директором Русаков С.В, работники О.Б, С.В., Ю.Д., С.Б, В.Г., О.Г, С.А, Ю.Ю. и Р.В, трудоустроены в обеих организациях.

Приведенные факты, а также иные обстоятельства, установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля, изложенные в решении налогового органа N N от ДД.ММ.ГГГГ, с очевидностью свидетельствуют о подконтрольности застройщиков и генеральных подрядчиков.

Индивидуальные предприниматели М.И. А.А, Р.К, С.А... являются взаимозависимыми (подконтрольными) Русакову С.В.

ДД.ММ.ГГГГ г. ИП С.А. выдана доверенность на Русакова С.В.

Также, Г.В., М.И, А.В. выданы доверенности на представление интересов во всех учреждениях, организациях и предприятиях на имя С.В. и Е.А, являющихся сотрудниками управляемых Русаковым С.В. организаций ООО " С" и ООО " З".

Все индивидуальные предприниматели зарегистрированы в один период времени, расчетные счета предпринимателей открыты в одном и том же банке, ни один из них не имеет штат сотрудников и материальную базу для выполнения работ осуществления работ, услуг для сторонних организаций; при анализе "банковского досье" представленного кредитным учреждением установлены идентичные IP-адреса, используемые при работе в системе электронного документооборота "банк-клиент", а также пересечение данных по адресам электронной почты и номерам телефона.

Индивидуальные предприниматели применяют специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (в качестве объекта налогообложения доходы), а задекларированные доходы принимают предельно допустимое значение для возможности применения упрощенной системы налогообложения, установленное п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ.

То, что со стороны ООО " З", ООО " С", ООО " Е" отсутствует нарушение налогового законодательства, данные организации не привлекались к налоговой ответственности не имеет правового значения для разрешения заявленных требований.

Предметом налоговой проверки являлось правильность исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ именно Русаковым С.В.

Документы по перечислению денежных средств от организаций-застройщиков ООО " С", ООО " З", ООО " Е" в адрес ИП М.И, ИП А.А, ИП Р.К., ИП С.А, а затем на личные счета указанных физических лиц с дальнейшим перечислением денежных средств в адрес М.И. созданы при условиях формального документооборота путем согласованности действий между Русаковым С.В. и указанными лицами, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Русаков С.В. получал доходы от деятельности по строительству жилых домов путем вывода денежных средств через взаимозависимых, подконтрольных лиц М.И, А.А, Р.К., С.А., с которых не уплатил налог на доходы физических лиц за "данные изъяты" г.

Налоговым органом установлено, что только в результате использования и применения схемы, созданной Русаковым С.В. при строительстве жилых домов, вне зависимости от получения финансового результата организациями-застройщиками, получена возможность и право распоряжаться денежными средствами, которые сосредоточены на счетах М.И., в связи с чем, у налогового органа отсутствовала обязанность по исчислению финансового результата ООО " С", ООО " З", ООО " Е" и его учете при исчислении дохода, вмененному Русакову С.В.

Доводы Русакова С.В. о том, что он после сложения с себя полномочий руководителя ООО " С", ООО " З" не имел никакого отношения к данным организациям, что не учтено налоговым органом при вынесении оспариваемого решения, не исключают его влияния на совершение ими определенных действий в интересах Русакова С.В.

ООО " З", ООО " С", ООО " Е" учреждены Г.В. - матерью Русакова С.В, который в разные периоды являлся их руководителем: ООО " С" с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, ООО " З" - ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, ООО " Е" с ДД.ММ.ГГГГ по настоящее время.

В период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ руководителем ООО " З" являлся Р.В., с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ - Русаков С.В, передавший с ДД.ММ.ГГГГ свои полномочия вновь Р.В, который руководил ООО " З" до ДД.ММ.ГГГГ.

Р.В. также являлся руководителем ООО " З" с момента создания общества, учредителями указанной организации являлась мать Русакова С.В. - Г.В., а далее К.А. - отец гражданской жены Русакова С.В.

Кроме этого, установлено, что Р.В. - учредитель ООО " С" с ДД.ММ.ГГГГ, ООО " З" с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, руководитель ООО " З" с ДД.ММ.ГГГГ, с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ годы работник ООО " Н" (руководитель Русаков С.В.), учредитель с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ ООО " Г", подрядной организации, выполнявшей для ООО " С", возглавляемого Русаковым С.В, строительство жилого дома в "адрес".

Ю.Ю. - супруга Р.В, ликвидатор ООО " Д", заключившего с матерью Русакова С.В. - Г.В. договор беспроцентного займа ДД.ММ.ГГГГ на сумму "данные изъяты" рублей и где учредителем являлся ее сын и сводный брат Русакова С.В. - С.А, а также ликвидатор ООО " И", подрядной организации, выполнявшей для ООО " С", возглавляемого Русаковым С.В, строительство жилого дома в "адрес", работник ООО " С" в ДД.ММ.ГГГГ годах.

М.В. - конкурсный управляющий ООО " Д", ООО " С", ООО " И", ООО " Г".

Постоянная смена одних и тех же лиц (Р.В, Русакова С.В, Г.В..) в составе руководителей и учредителей указанных организаций, передача полномочий друг другу, участие в деятельности организаций ООО " С", ООО " З", ООО " Е", ООО " И", ООО " Г", ООО " В" одних и тех же лиц, свидетельствуют о взаимозависимости данных лиц, что позволило налоговому органу сделать правомерный вывод о том, что выгодоприобретателем и получателем части дохода от деятельности, связанной со строительством жилых домов и дохода от сдачи в аренду нежилых помещений, является именно Русаков С.В.

Помимо этого, налоговым органом установлено, что телефоны, электронная почта указанных организаций в соответствующих документах, представленных в кредитные организации, в проектной декларации совпадают, карточка с образцами подписей оформлена на Русакова С.В, данные организации для расчетов используют один банк - ПАО " П", а все документы заверяются одним и тем же нотариусом.

М.И, А.В, Р.К. используют номер телефона, принадлежащий Русакову С.В.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено совпадение и использование общих IP-адресов С.А, Р.К, М.И, А.В, Г.В, ИП Г.В., ИП Р.К, ИП М.И., ИП А.В, ООО " З", ООО " С", ООО " Е", ООО " И", ООО " Г", ООО " В", ООО " А".

Приведенные обстоятельства указывают на то, что в интересах ООО " З", ООО " С", ООО " Е", индивидуальных предпринимателей М.И, А.А., Р.К., С.А. действовали одни и те же лица в рамках единой схемы, созданной в целях незаконного ухода от налогообложения (минимизации налоговых обязательств).

Учитывая, что перечисление денежных средств на счета индивидуальных предпринимателей, а впоследствии ими на личные счета как физических лиц и последующее перечисление их на личный счет физического лица М.И., составляют денежные средства взаимозависимых (подконтрольных) лиц, налоговым органом обоснованно сделан вывод о наличии признаков взаимозависимости (подконтрольности) Русакову С.В.

Характер расчетов между установленными юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями, свидетельствует о том, что счета индивидуальных предпринимателей фактически использованы как транзитные, что также подтверждает выводы налогового органа о создании Русаковым С.В. схемы ухода от налогообложения, поскольку он имел право на распоряжение денежными средствами, аккумулированными на счете М.И..

В качестве индивидуального предпринимателя С.А. зарегистрирован ДД.ММ.ГГГГ, Р.К. - ДД.ММ.ГГГГ, М.И... - ДД.ММ.ГГГГ, Дедик А.В. - ДД.ММ.ГГГГ.

М.И., ДД.ММ.ГГГГ года рождения, приходящаяся Русакову С.В. бабушкой по линии матери Г.В, на момент регистрации в качестве индивидуального предпринимателя исполнилось "данные изъяты" года, также она является "данные изъяты" бессрочно, обслуживается врачом на дому.

А.В. является дядей Русакова С.В, братом матери Русакова С.В. - Г.В., сыном бабушки Русакова С.В. - М.И, с 2010 года инвалид 1 группы бессрочно, обслуживался врачом на дому.

С.А. является сводным братом Русакова С.В. по линии матери Г.В, с ДД.ММ.ГГГГ года состоит на диспансерном наблюдении у врача "данные изъяты".

Р.К. является братом матери несовершеннолетних детей Русакова С.В, имеет аттестат о среднем общем образовании и в проверяемый период работал на постоянной должности водителем-экспедитором транспортного цеха ООО " Г" " У".

Денежные средства, полученные индивидуальными предпринимателями, переводились на свои же депозитные счета физических лиц с последующим извлечением доходов по вкладам и не направлялись на оплату работ и услуг, которые должны были быть оказаны ООО " С", ООО " З", ООО " Е".

В ходе проведения проверки индивидуальными предпринимателями не представлены истребуемые у них налоговым органом документы, подтверждающие ведение предпринимательской деятельности, необходимые для расчета налога, и позволяющие определить размер полученных ими доходов и произведенных расходов.

Сторона административного истца, как в суде первой инстанции, так и в суде апелляционной инстанции указывала на то, что у индивидуальных предпринимателей такие документы не истребовались.

Суд первой инстанции в оспариваемом решении также указал на то, что при вынесении обжалуемого решения налоговым органом не полностью выяснены фактические обстоятельства дела, в частности не учтен объем перечислений с личных счетов индивидуальных предпринимателей А.В, М.И, Куликова А.В, Р.К. на их расчетные счета для финансирования осуществляемой указанными лицами предпринимательской деятельности; не учтен объем поступлений на счета индивидуальных предпринимателей от иных контрагентов, отличных от организаций-застройщиков; не исследованы основания перечисления денежных средств на счета М.И..; не учтен размер обратных перечислений денежных средств с личных счетов индивидуальных предпринимателей на их расчетные счета, при отсутствии доказательств расходования данных средств на цели, отличные от осуществления предпринимательской деятельности.

Вместе с тем, приведенные доводы опровергаются материалами налоговой проверки, где имеются неоднократно направленные в адрес индивидуальных предпринимателей запросы о предоставлении таких документов, в том числе, книг учета доходов, первичных документов, подтверждающих поставку товаров, оказание услуг, выполнение работ, которые не исполнены.

Также индивидуальные предприниматели М.И., А.А, Р.К., С.А., не смотря на вызовы, на допрос в налоговый орган для дачи объяснений не явились, а те документы, которые имеются в материалах налоговой проверки не отражают факты реальных финансовых операций и не подтверждают факты выполнения ими работ.

Выводы налогового органа, приведенные в решении N N от ДД.ММ.ГГГГ, а также доводы в обоснование апелляционной жалобы о том, что индивидуальные предприниматели М.И, А.А., Р.К., С.А. не могли выполнять работы самостоятельно в силу отсутствия необходимого опыта, возрастных ограничений, ограничений по состоянию здоровья, равно как и в связи с отсутствием материально-технической базы, трудовых ресурсов, полной непричастности к предпринимательской деятельности (наличие иной постоянной работы, составление налоговой отчетности одним иным лицом, имеющим отношение к возглавляемым Русаковым С.В. организациям), отсутствие закупки строительных материалов у сторонних организаций, полностью подтверждаются материалами налоговой проверки, а выводы суда первой инстанции об обратном не основаны на материалах проверки и настоящего административного дела.

В ходе проверки индивидуальные предприниматели не представили доказательств, подтверждающих осуществление ими предпринимательской деятельности.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам предпринимателей следует отсутствие несения ими каких-либо расходов, обычных для осуществления заявленной предпринимательской деятельности, а также достоверно усматривается транзитное движение денежных средств, полученных от контрагентов, с расчетных счетов индивидуальных предпринимателей на их личные счета как физических лиц, а далее на счет, оформленный на имя М.И.

Вопреки доводам Русакова С.В. и выводам суда первой инстанции, судебная коллегия находит обоснованным вывод налогового органа о создании индивидуальными предпринимателями формального документооборота в целях имитации ведения предпринимательской деятельности, поскольку он основан не на отдельных фактах и выборочной оценке доказательств, а в результате исследования и оценки представленных доказательств, в их совокупности и взаимосвязи.

Судебная коллегия соглашается с доводами апелляционной жалобы о необоснованности выводов суда первой инстанции о неправомерности включения в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц денежных средств в размере "данные изъяты" рубля, перечисленных Р.К. на счет М.И., поскольку возврат данных денежных средств по договору займа от ДД.ММ.ГГГГ стороной административного истца, в том числе, заинтересованными лицами, надлежащими доказательствами не подтвержден.

Выводы суда первой инстанции о том, что имущественные и неимущественные операции между близкими родственниками Русаковым С.В. и М.И. в силу п. 5 ст. 208 Налогового кодекса РФ не подпадают под налогообложение, а, следовательно, не могли быть учтены в составе налогооблагаемой базы, при том условии, что налоговым органом достоверно установлено совершение Русаковым С.В. умышленных действий по выводу денежных средств именно на счета бабушки М.И, судебная коллегия находит не основанными на материалах дела.

Изложенные обстоятельства однозначно позволяют прийти к выводу об обоснованности выводов налогового органа о взаимосвязанности и подконтрольности Русакову С.В. индивидуальных предпринимателей М.И., А.А., Р.К., С.А.

Судебная коллегия считает, что налоговый орган обоснованно включил в состав дохода Русакова С.В. денежные средства, полученные от арендных платежей АО " Т", поскольку использована схема, аналогичная схеме ухода от налогообложения с целью неуплаты налога на доходы физических лиц, путем перераспределения денежных потоков и применения упрощенной системы налогообложения, а именно полученные от АО " Т" денежные средства по договору субаренды ИП А.В... переводил на собственные счета как физического лица, а впоследствии на счет Дедик М.И, как и в случае с денежными средствами, поступавшими от ООО " З", ООО " С".

При этом, налоговым органом при рассмотрении материалов проверки установлено, что Г.В. является собственником нежилого помещения общей площадью "данные изъяты" кв. м, расположенного по адресу "адрес".

Между Г.В. и ИП А.В... заключен договор аренды указанного нежилого помещения N N от ДД.ММ.ГГГГ.

ДД.ММ.ГГГГ между ИП А.В. (арендатор) и АО " Т" (субарендатор) заключен договор субаренды N N на указанное нежилое помещение, по условиям которого размер арендной платы состоял из постоянной части "данные изъяты" рублей в месяц и переменной части на коммунальные услуги.

Согласно анализу банковских счетов Г.В. в 2015 году от ИП А.В. в адрес Г.В. с основанием платежа "оплата коммунальных услуг по договору аренды" и "оплата по договору аренды" составили "данные изъяты" рублей.

За 2015 год Г.В. задекларирована сумма дохода от ИП А.В. в размере "данные изъяты" рублей.

При анализе перечислений денежных средств за 2015 год по счетам ИП А.В. от ОА " Т" установлены перечисления в размере "данные изъяты" рублей, что отражено ИП А.В. в декларации за 2015 год.

В 2016 году перечисления от ИП А.В. в адрес Г.В. с основанием платежа "оплата коммунальных услуг по договору аренды" и "оплата по договору аренды" составила "данные изъяты" рубля, в то время как от ОА " Т" в адрес ИП А.В. арендная плата составила "данные изъяты" рублей, что задекларировано А.В. в 2016 году.

Приведенные обстоятельства подтверждены как письменными документами, так и показаниями свидетелей, полученными в ходе проведения налоговой проверки.

Тем самым, в состав дохода Русакова С.В. правомерно включена сумма арендных платежей от АО " Т" за 2015 год в размере "данные изъяты" рублей, а за 2016 год - "данные изъяты" рублей.

Признавая незаконным решение инспекции и удовлетворяя заявленное налогоплательщиком требование, суд первой инстанции исходил из того, что расчет недоимки по налогу на доходы физических лиц является необоснованным, так как примененный налоговым органом расчет недоимки не предусмотрен положениями Налогового кодекса РФ, что ухудшает положение Русакова С.В. как налогоплательщика.

Приведенные выводы суда первой инстанции, судебная коллегия находит основанными на неправильном толковании положений норм действующего законодательства и противоречащими материалам дела.

Напротив, судебная коллегия полагает, что примененный налоговым органом метод расчета недоимки по налогу на доходы физических лиц не ухудшает положение Русакова С.В. как налогоплательщика, поскольку позволил учесть действительные налоговые обязательства Русакова С.В.

Так, по итогам 2014 года в адрес ИП А.В. от ООО " С" перечислено "данные изъяты" рубль, а в адрес ИП С.А. - "данные изъяты" рублей.

Из указанных сумм в 2014 году от ИП А.В. на личный счет М.И. перечислено "данные изъяты" рублей, от ИП С.А... - "данные изъяты" рубля.

В 2015 году в адрес ИП А.В. от ООО " З" перечислено "данные изъяты" рублей, ООО " Т" - "данные изъяты" рублей.

От ООО " З" в "данные изъяты" году на счет ИП С.А. перечислено "данные изъяты" рубль.

Вместе с тем, в 2015 году от А.В. на счет М.И. перечислено "данные изъяты" рубля, от С.А. - "данные изъяты" рублей.

Согласно ст. 223 Налогового кодекса РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Судебная коллегия находит обоснованным учет налоговым органом поступивших данных денежных средств в качестве налогооблагаемой базы в 2015 году.

Определение налоговым органом именно такого момента признания дохода для цели налогообложения согласуется с положениями ст. ст. 210 Налогового кодекса РФ и противоречит доводам Русакова С.В.

При расчете недоимки по налогу на доходы физических лиц с целью установления реальных налоговых обязательств Русакова С.В. налоговым органом учтена сумма налога, уплаченного взаимозависимыми индивидуальными предпринимателями М.И, А.А, Р.К., С.А, применяющими упрощенную систему налогообложения, в том числе пропорционально доле, приходящейся на поступившие на личные счета М.И. денежные средства, что также опровергает доводы налогоплательщика.

В ходе судебного разбирательства дела судом первой инстанции в качестве свидетеля со стороны административного истца допрошена Л.Н., а со стороны административного ответчика - А.А.

Оценивая показания данных свидетелей, суд первой инстанции положил в основу принятого им решения показания свидетеля стороны административного истца Л.Н, указав на то, что они являются допустимыми доказательствами, а показания свидетеля А.А. в части организации схемы вывода денежных средств Русаковым С.В. за 2014 - 2016 годы счел неубедительными, признав их недопустимым доказательством.

Однако судом первой инстанции не учтено, что в соответствии с положениями ст. 51 КАС РФ свидетелем является лицо, которому могут быть известны какие-либо сведения о фактических обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения и разрешения административного дела.

Л.Н. являлась представителем Русакова С.В. по доверенности при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки. Из показаний Л.Н. также следует, что она осуществляла помощь Русакову С.В. при составлении отчетов в налоговый орган.

Тем самым, Л.Н. не могла быть свидетелем по настоящему делу, поскольку ее показания - это субъективный анализ решения налогового органа, в то время как свидетель А.А. - заместитель начальника ОВП N 1 ИФНС Росси по Октябрьскому району г. Владимира, непосредственно проводившая налоговую проверку, в ходе судебного разбирательства дела давала пояснения об обстоятельствах, ставших ей известными в результате проводившейся налоговой проверки.

Статьей 224 Налогового кодекса РФ установлена налоговая ставка по налогу на доходы физических лиц в размере 13 процентов.

Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год (ст. 216 Налогового кодекса РФ).

По результатам проверки Русакову С.В. налоговым органом обоснованно исчислен доход, полученный путем перераспределения денежных потоков от каждого индивидуального предпринимателя, в следующих размерах:

2014 год

А.В. - "данные изъяты" рублей, С.А. - "данные изъяты" рублей, М.И... - "данные изъяты" рублей

2015 год

А.В... - "данные изъяты" рубля, М.И. - "данные изъяты" рубля, С.А. - "данные изъяты" рублей, Р.К... - "данные изъяты" рубля.

2016 год

А.В. - "данные изъяты" рублей, С.А... - "данные изъяты" рублей

всего - "данные изъяты" рублей

налог на доходы физических лиц по ставке 13%: "данные изъяты" х 13% = "данные изъяты" рублей

Размер сумм налога, уплаченных индивидуальными предпринимателями по упрощенной системе налогообложения, исчисленных исходя из доходов, указанных индивидуальными предпринимателями в декларациях в общем размере "данные изъяты" рубля учтен налоговым органом при расчете недоимки по налогу на доходы физических лиц.

Общая сумма недоимки по налогу на доходы физических лиц за ДД.ММ.ГГГГ годы составляет "данные изъяты" рубль, в том числе ДД.ММ.ГГГГ год - "данные изъяты" рублей, ДД.ММ.ГГГГ год - "данные изъяты" рублей, ДД.ММ.ГГГГ год - "данные изъяты" рубля.

Расчет суммы налога по итогам проверки осуществлен налоговым органом на основании имеющихся в его распоряжении документов, истребованных у контрагентов налогоплательщиков, а также с использованием сведений, содержащихся в выписках банков о движении денежных средств по расчетным счетам, что осуществлено в пределах их полномочий.

Выводы суда первой инстанции о том, что Г.В. самостоятельно производила финансово-хозяйственные операции по купле-продажи недвижимости от своего имени, исполняла свои налоговые обязательства перед бюджетом, вела учет своих доходов и отражала их в налоговых декларациях по НДФЛ в соответствии с порядком, установленным при применении общего налогового режима, самостоятельно определяла от своей деятельности объект налогообложения, налоговую базу, а, следовательно, утверждать о том, что финансовые и хозяйственные операции Г.В. производились Русаковым С.В, последний использовал имущество Г.В. в личных целях для получения дохода им самим, а не Г.В. не имеют правового значения для разрешения заявленных требований, поскольку данный эпизод по исчислению налоговой базы от деятельности Г.В. налоговым органом исключен в связи с поступившими возражениями Русакова С.В, и полученные Г.В. денежные средства от реализации недвижимого имущества исключены из расчета по исчислению недоимки по налогу на доходы физических лиц.

Порядок проведения налоговой проверки и оформление ее результатов производится в соответствии с правилами, предусмотренными ст. ст. 89 - 100 Налогового кодекса РФ.

Решение о проведении в отношении Русакова С.В. выездной налоговой проверки соответствует требованиям, предъявляемым положениями ст. 89 Налогового кодекса РФ.

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренный ст. 101 Налогового кодекса РФ, налоговым органом полностью соблюден.

Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу (п. 3 ст. 108 Налогового кодекса РФ).

Согласно положениям п. 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

При этом, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены решения могут быть и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а равно иных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, которые могли привести к принятию заместителем руководителя налогового органа неправомерного решения, вопреки выводам суда первой инстанции о нарушении налоговым органом положений п. 6 ст. 100 Налогового кодекса РФ, а также пунктов 1, 8, 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ, судебной коллегией не установлено.

Справка по результатам выездной налоговой проверки составлена ДД.ММ.ГГГГ.

Акт выездной налоговой проверки составлен ДД.ММ.ГГГГ, то есть в срок, установленный п. 1 ст. 100 Налогового кодекса РФ.

Акт выездной налоговой проверки N N от ДД.ММ.ГГГГ получен Русаковым С.В. ДД.ММ.ГГГГ.

Русаков С.В. воспользовался правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 Налогового кодекса РФ, и ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ предоставлял возражения на акт.

Материалы налоговой проверки рассматривались компетентным должностным лицом ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, о чем составлены соответствующие протоколы.

При этом, о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Русаков С.В. извещался надлежащим образом, в рассмотрении материалов участвовал как лично, так и через представителя по доверенности Л.Н.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от ДД.ММ.ГГГГ, врученное Русакову С.В. ДД.ММ.ГГГГ.

С результатами дополнительных мероприятий налогового контроля Русаков С.В. ознакомлен ДД.ММ.ГГГГ.

Решение по результатам рассмотрения материалов проверки в отношении Русакова С.В. вынесено тем же заместителем руководителя налогового органа, который рассматривал указанные материалы.

Решение о привлечении к налоговой ответственности Русаков С.В. получил ДД.ММ.ГГГГ, реализовал право на обжалование в вышестоящий налоговый орган, а также в суд.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о соблюдении прав налогоплательщика, а также процедуры оформления и рассмотрения результатов проверки.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки установлено нарушение Русаковым С.В. законодательства о налогах и сборах; выявленные нарушения образуют состав налоговых правонарушений, предусмотренных п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ, установлены основания для привлечения Русакова С.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения, отсутствие обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налоговых правонарушений.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки материалов компетентным должностным лицом - заместителем руководителя налогового органа - принято правомерное решение о привлечении Русакова С.В. к ответственности за совершение налоговых правонарушений с учетом всей совокупности доказательств, полученных как при проведении проверки, так и с учетом представленных Русаковым С.В. возражений.

В тексте решения о привлечении к налоговой ответственности приведены конкретные факты, которые расценены налоговым органом как налоговые правонарушения, имеется расчет налога по эпизодам взаимоотношений налогоплательщика с взаимозависимыми и подконтрольными лицами, сделан вывод об общей сумме неуплаченного налога на доходы физических лиц, в том числе с указанием суммы налога отдельно по налоговым периодам, а также указаны конкретные документы, на основании которых произведен расчет недоимки по налогу.

Приведенные в решении обстоятельства, вопреки выводам суда первой инстанции, позволяют установить размер недоимки по налогу на доходы физических лиц и позволяют проверить правильность доначисления налога, а также пеней и штрафов по оспариваемым нарушениям.

Решение о привлечении к налоговой ответственности датировано ДД.ММ.ГГГГ.

Положения ст. 101 Налогового кодекса РФ не содержат положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения акта и материалов налоговой проверки, а также о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.

В связи с этим, вынесение решения не в день рассмотрения акта налоговой проверки и материалов налоговой проверки ДД.ММ.ГГГГ не могут быть расценены как нарушение условий порядка рассмотрения данных материалов.

Решение по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принято надлежащим должностным лицом в пределах его компетенции - заместителем руководителя налогового органа, который рассматривал указанные материалы, в том числе возражения Русакова С.В, и непосредственно исследовал все имеющиеся доказательства, что также свидетельствует о соблюдении процедуры принятия оспариваемого в настоящем деле решения.

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.

Суд первой инстанции, признавая решение налогового органа незаконным, указал, что недопустимо изменение квалификации налогового правонарушения с п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ на более тяжкое по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, которое было произведено на основании решения об исправлении технической опечатки N N от ДД.ММ.ГГГГ.

Однако приведенный вывод суда первой инстанции не соответствует содержанию решения налогового органа.

В соответствии с п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, (в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (в ред. Федеральных законов от 27.07.2006 N 137-ФЗ, от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

Согласно п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно (в ред. Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ), влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ, от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

В решении налогового органа указано на то, что Русаков С.В. является организатором схемы ухода от налогообложения путем перераспределения денежных потоков между взаимозависимыми лицами с целью сохранения права на применение специальных режимов налогообложения индивидуальными предпринимателями, что позволило вывести из-под общей системы налогообложения в период 2014 - 2016 годы денежные средства в размере "данные изъяты" рублей, перечисленных на расчетные счета индивидуальных предпринимателей, деятельность которых подконтрольна Русакову С.В.

Свидетельством умышленности совершения налогового правонарушения является совокупность действий, направленных на построение искаженных, искусственных договорных отношений, имитация реальной экономической деятельности подставных лиц.

Русаков С.В. на протяжении трех лет систематически получал доходы от деятельности по строительству жилых домов, путем вывода денежных средств через взаимозависимых, подконтрольных лиц М.И., А.А., Р.К., С.А, с которых умышленно не исчислил и не уплатил налог на доходы физических лиц за 2014 - 2016 годы.

Русаков С.В. осознавал противоправный характер своих действий (бездействия), сознательно допускал наступление вредных последствий для бюджета от таких действий в виде сокрытия доходов и неуплаты налогов, подлежащих уплате, и не предпринял попыток легализовать указанные доходы.

Сознавая противоправный характер совершенных действий, Русаков С.В. допускал оформление документов между ООО " С", ООО " З", ООО " Е" и ИП М.И., ИП А.А., ИП Р.К., ИП С.А., при которых создавался фиктивный документооборот с целью сокрытия дохода, чем осознанно допускал наступление вредных последствий в виде сокрытия доходов и не поступления налогов в бюджет.

Правонарушение, совершенное Русаковым С.В, налоговый орган квалифицировал как умышленное, поскольку Русаков С.В. осознавал противоправный характер своих действий, желал наступление вредных последствий для бюджета от таких действий в виде занижения сумм налогов, подлежащих уплате.

Русаков С.В. умышленно уклонился от исполнения обязанности по перечислению сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего исчислению и перечислению, чем совершил налоговое правонарушение, ответственность за которое, предусмотрена п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, что влечет применение налоговой ответственности в виде штрафа 40% от неуплаченных сумм, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового Кодекса РФ.

Деяние, совершенное Русаковым С.В, квалифицировано как умышленное и в акте налоговой проверки N N от ДД.ММ.ГГГГ.

Допущенная в таблице расчета обязательств техническая опечатка в части указания п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ вместо п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ исправлена налоговым органом правомерно с соблюдением установленного порядка, поскольку сам расчет меры ответственности (штрафа) произведен исходя из положений п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, на что указано в той же таблице расчета.

Техническая описка исправлена тем же должностным лицом, которым рассмотрены акт налоговой проверки, материалы налоговой проверки и которым вынесено решение N 50 от 07.11.2018.

При изложенных обстоятельствах, судебная коллегия находит, что, действительно, имела место техническая опечатка, которая устранена правомочным должностным лицом, что не влечет ухудшение положения налогоплательщика, как указал суд первой инстанции.

То обстоятельство, что в акте налоговой проверки от ДД.ММ.ГГГГ указано на необходимость привлечения Русакова С.В. к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ не исключает возможности соответствующим должностным лицом налогового органа, в данном случае заместителем руководителя инспекции, по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынести иное, отличное от предложенного в акте выездной проверки, решение, в том числе, квалифицировать действия налогоплательщика по иной статье.

Данные выводы судебной коллегией сделаны на основании положений п. 3 ст. 100, п. 5 ст. 101 Налогового кодекса РФ, где указано на то, что в акте налоговой проверки указываются выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Акт, принятый по результатам налоговой проверки, содержит определенную оценку сведений, изложенных в проверяемых документах. Выражение подобной правовой оценки должностным лицом налогового органа предусмотрено ст. 100 Налогового кодекса РФ и является правомерным.

В то же время, именно в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения и имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решая вопрос о привлечении к налоговой ответственности, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не связан квалификацией налогового правонарушения, данной проверяющими должностными лицами налогового органа в акте налоговой проверки.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе при вынесении решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ужесточать меру ответственности за совершение налоговых правонарушений, которые установлены в акте, составленном должностными лицами налогового органа, проводившими налоговую проверку, в том числе квалифицировать деяние налогоплательщика не по п. 1 ст. 122, а по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Тем самым, в рассматриваемом случае по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки заместитель руководителя налогового органа вправе был квалифицировать действия налогоплательщика Русакова С.В. по ч. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, а не по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, как было предложено лицом, проводившим выездную налоговую проверку.

Признавая решение налогового органа незаконным, суд первой инстанции указал о нарушении налоговым органом п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ, выразившимся в ухудшении положения налогоплательщика в связи с изменением в решении N N от ДД.ММ.ГГГГ методики расчета недоимки по налогу на доходы физических лиц по сравнению с актом N N от ДД.ММ.ГГГГ, что привело к увеличению недоимки по налогу.

Между тем, общая сумма налога, исчисленная по решению налогового органа, не превысила сумму налога, заявленного к доначислению по акту налоговой проверки, а, напротив, уменьшена за период "данные изъяты" годы с "данные изъяты" рублей до "данные изъяты" рубля.

При этом, уменьшение данной суммы произошло именно по итогам рассмотрения возражений Русакова С.В. и удовлетворения его довода по эпизоду взаимоотношений с матерью Г.В.

В решении налогового органа не установлено больше налоговых нарушений, чем в акте налоговой проверки.

Решение налогового органа N N от ДД.ММ.ГГГГ соответствует требованиям, предъявляемым к нему как положения ст. 101 Налогового кодекса РФ, так и положениям Приказа ФНС РФ России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном ст. 101 Налогового кодекса РФ).

Согласно п. 1 ст. 112 Налогового кодекса РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу п. 3 ст. 114 Налогового кодекса РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса (п. 1 - 3 ст. 114 Налогового кодекса РФ).

При этом налоговый орган дает самостоятельную оценку таким обстоятельствам с точки зрения их влияния на совершенное налогоплательщиком правонарушение и делает вывод о необходимости их принятия при наложении санкций за совершенное налогоплательщиком налоговое правонарушение.

Несмотря на то, что перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, является открытым, по смыслу закона он не может произвольно быть расширен правоприменителем.

Следовательно, к таким обстоятельствам могут быть отнесены только такие, которые находятся в правовом единстве с названными в законе, то есть свидетельствующие либо о наличии объективных причин, в силу которых исполнение налогоплательщиком конкретной налоговой обязанности было затруднительным, либо тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, налоговым органом учтены следующие смягчающие обстоятельства: совершение налогового правонарушения впервые, тяжелое материальное положение физического лица; наличие несовершеннолетних детей, в связи с чем, в соответствии с п. 3 ст. 114 Налогового кодекса РФ размеры штрафов уменьшены в два раза по каждому из обстоятельств.

В соответствии с п. 1 ст. 113 Налогового кодекса РФ срок давности привлечения лица к ответственности за налоговое нарушение установлен три года. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Согласно ст. 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность. При этом выделяется два вида составов налоговых правонарушений: материальный и формальный.

Формальными являются составы правонарушений, момент окончания которых непосредственно не связывается с фактическим наступлением вредных последствий. Для признания таких правонарушений оконченными достаточно самого факта совершения описанного в Кодексе противоправного деяния. Вредные же последствия лежат за пределами объективной стороны и на квалификацию правонарушения в области налогов и сборов не влияют. В правонарушениях с формальным составом последствия, в том числе, для бюджета не входят в число обязательных признаков объективной стороны, и для решения вопроса о квалификации деяния, а также об ответственности нарушителя не имеют никакого правового значения. Правонарушения с формальным составом являются оконченными в момент совершения противоправного деяния.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет.., уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 228 Налогового кодекса РФ).

Совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, состоит в умышленной неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания налогового периода, по итогам которого уплачивается налог.

Тем самым, срок давности, определенный ст. 113 Налогового кодекса РФ, по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Русаков С.В. не уплатил налог на доходы физических лиц за 2014, 2015, 2016 годы, срок уплаты по которым соответственно установлен ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ, ДД.ММ.ГГГГ. Следовательно, срок давности привлечения к налоговой ответственности следует начинать исчислять с ДД.ММ.ГГГГ.

К налоговой ответственности Русаков С.В. привлечен ДД.ММ.ГГГГ, то есть срок давности привлечения лица к ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за налоговые нарушения, установленный п. 1 ст. 113 Налогового кодекса РФ, налоговым органом соблюден.

Согласно п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета (в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей (в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

На основании п. 1 ст. 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено статьей 227.1 Налогового кодекса РФ (ст. 229 Налогового кодекса РФ).

Срок давности, предусмотренный ст. 113 Налогового кодекса РФ, для п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ начинается исчисляться со дня его совершения.

Русаковым С.В. налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2014 год должна быть представлена не позднее ДД.ММ.ГГГГ, за 2015 - не позднее ДД.ММ.ГГГГ, за 2016 - не позднее ДД.ММ.ГГГГ.

Таким образом, судебная коллегия считает обоснованным привлечение налоговым органом Русакова С.В. к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ за не предоставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015, 2016 годы.

Вместе с тем, судебная коллегия полагает, что срок давности привлечения к налоговой ответственности Русакова С.В. по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ за непредставление декларации за 2014 год на момент принятия решения N N от ДД.ММ.ГГГГ истек, в связи с чем, в данной части решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира от ДД.ММ.ГГГГ нельзя признать законным.

Неправильное исчисление срока давности привлечения Русакова С.В. к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ за непредставление декларации за 2014 год не может являться основанием для признания оспариваемого решения незаконным в части привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015, 2016 годы, поскольку налоговым органом установлены события указанных налоговых правонарушений, правильно определены составы налоговых правонарушений, правильно квалифицированы действия (бездействия) Русакова С.В, правильно назначено наказание, а также налоговым органом соблюден порядок привлечения к налоговой ответственности.

При установленных обстоятельствах общая сумма штрафа по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ подлежит снижению до "данные изъяты" копеек.

В остальной части оснований для признания решения налогового органа от ДД.ММ.ГГГГ незаконным не имеется.

Учитывая, что судом первой инстанции допущены ошибки в применении и толковании норм материального и процессуального права, выводы суда первой инстанции, изложенные в решении суда, не соответствуют установленным обстоятельствам дела, что в соответствии со ст. ст. 309, 310 КАС РФ является основанием для отмены постановленного по делу судебного акта, то решение Привокзального районного суда г. Тулы от 03.07.2019 подлежит отмене с вынесением нового решения, которым административные исковые требования Русакова С.В. надлежит удовлетворить частично, признав решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира от ДД.ММ.ГГГГ в части привлечения Русакова С.В. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации за 2014 год незаконным, снизив общую сумму штрафа по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ до 1084485 рублей 94 копеек. В остальной части в удовлетворении заявленных требований Русакову С.В. надлежит отказать.

Руководствуясь ст. ст. 308, 309, 310 КАС РФ, судебная коллегия

определила:

решение Привокзального районного суда г. Тулы от 03 июля 2019 г. отменить.

Постановить по делу новое решение, которым административные исковые требования Русакова С.В. к Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира, Управлению ФНС России по Владимирской области о признании незаконным решения о привлечении к налоговой ответственности удовлетворить частично.

Признать решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Владимира от ДД.ММ.ГГГГ г. в части привлечения Русакова С.В. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации за 2014 год незаконным, снизив общую сумму штрафа по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ до 1084485 рублей 94 копеек.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований Русакову С.В. - отказать.

Председательствующий