Пояснительная записка к проекту федерального закона N 77478-3 "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (новая редакция части первой Налогового кодекса Российской Федерации) (не действует)

Пояснительная записка
к проекту федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации"

Налоговые правоотношения, одновременно затрагивающие интересы государства, всех его граждан и экономических субъектов, относятся к числу наиболее сложных и деликатных объектов правового регулирования. Этим объясняется тот факт, что работа над проектом Налогового кодекса велась на протяжении нескольких лет и могла бы продолжаться и впредь, если бы не критическая необходимость модификации налогового законодательства, которое к моменту принятия Кодекса крайне устарело. Уже на момент принятия Налогового кодекса было очевидно, что многие его положения нуждаются в дальнейшей доработке. Практика применения Кодекса подтвердила эти выводы. В настоящее время, когда наиболее очевидные пробелы в регулировании налоговых отношений устранены, становится актуальным дальнейшее совершенствование Общей части Налогового кодекса.

Предлагаемая новая редакция Кодекса сохраняет максимальную преемственность по отношению к действующей редакции. В интересах поддержания стабильности налогового законодательства в предлагаемой редакции сохранена существующая последовательность изложения правового материала, нумерация глав и статей.

Основная задача при доработке Налогового кодекса состояла в обеспечении более разумного баланса прав налогоплательщиков и полномочий налоговых органов, что является главной предпосылкой эффективного функционирования фискальной системы. Многие положения действующей редакции Кодекса являются плодом поспешного политического компромисса, вследствие чего вместо взвешенных решений по каждой конкретной проблеме налогового администрирования, в Налоговом кодексе допущены явные перекосы в пользу налогоплательщиков в одних вопросах, компенсирующиеся такими же перекосами в пользу налоговой администрации в других. То и другое одинаково опасно. С одной стороны, чрезмерная щепетильность в защите прав налогоплательщиков может обернуться неспособностью налоговой администрации обеспечить необходимые доходные поступления в бюджет. С другой стороны, предоставление налоговой администрации слишком обширных полномочий может существенно затруднить хозяйственную деятельность и дестимулировать экономическую активность налогоплательщиков.

Задача обеспечения разумного соотношения прав налогоплательщиков и полномочий налоговых органов важна еще и потому, что от ее решения зависит, будет ли налоговая система восприниматься общественным сознанием как справедливая или несправедливая. Справедливость налогового законодательства должна сыграть решающую роль в преодолении негативного отношения налогоплательщиков к фискальной системе. Изменение вектора общественного правосознания на сегодняшний день является основным резервом для повышения уровня налоговой дисциплины, так как достичь той же цели за счет принудительных мер можно лишь путем резкого увеличения расходов на содержания налоговых органов, что вряд ли возможно в условиях бюджетного кризиса.

Поиск разумного баланса прав налогоплательщиков и налоговых органов означает необходимость ограничения применяемых к налогоплательщику мер принуждения в тех пределах, в каких это необходимо для обеспечения выполнения государством его функций. Этот принцип был главным критерием при доработке большинства норм Налогового кодекса, в первую очередь, норм, регулирующих порядок проведения налоговых проверок, взыскания налога за счет имущества налогоплательщика, ареста имущества, приостановления операций по счетам в банке, осмотра помещений, изъятия документов налогоплательщика и применения иных мер принудительного характера. Невозможно обойти эту проблему и при решении вопроса о распределении бремени доказывания по налоговым спорам и делам о налоговых правонарушениях, а также при регулировании иных аспектов отношений, связанных с привлечением к ответственности за налоговые правонарушения. Таким образом, большинство предлагаемых к Кодексу изменений направлено на улучшение положения налогоплательщиков.

В то же время, некоторые предлагаемые поправки к первой части Кодекса имеют целью сокращение масштабов уклонения от налогообложения путем ведения хозяйственной деятельности без налоговой регистрации, через фирмы-однодневки и т.д. Эти поправки кажутся непопулярными только на первый взгляд. В действительности, повышение общего уровня налоговой дисциплины выгодно законопослушным налогоплательщикам, так как при сегодняшних масштабах уклонения от налогообложения они оказываются в неравных конкурентных условиях по сравнению с нарушителями налогового законодательства.

Исходя из изложенных выше принципов в Налоговый кодекс предлагаются следующие основные изменения и дополнения:

1) В целях борьбы с так называемыми "короткоживущими предприятиями", через которые осуществляется нелегальный оборот наличных денег, предусмотрена возможность снятия налогоплательщика с налогового учета (с одновременным приостановлением операций по его банковским счетам и арестом имущества) в случае неподачи отчетности по налогу на прибыль, а также отсутствия предприятия по своему юридическому и фактическому адресу. В тех же целях налоговым органам предоставлено право осуществлять регулярные проверки нежилых помещений, расположенных на подведомственной им территории, в целях выявления деятельности, ведущейся без постановки на учет в налоговых органах. Кроме того, чтобы затруднить ведение хозяйственной деятельности без налоговой регистрации, установлена обязанность банков информировать налоговые органы о заключении договоров о совместном использовании счета или аренды счета другого лица. За невыполнение этой обязанности следует предусмотреть штрафные санкции.

2) Установлена солидарная с налогоплательщиком ответственность налогового агента по налоговому обязательству налогоплательщика в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым агентом обязанностей по удержанию налога у налогоплательщика. При этом с момента удержания налога у налогоплательщика обязательство по уплате соответствующего налога переходит на налогового агента.

3) В целях борьбы с уклонением от налогообложения путем реализации товаров по ценам, заведомо не соответствующим рыночному уровню цен на аналогичные товары, расширен перечень случаев, когда налоговым органам предоставляется право доначислять налоговое обязательство сторон сделки исходя из рыночных цен. Однако при этом сужены возможности для произвола налоговых чиновников при определении уровня применимой рыночной цены.

В настоящее время налоговым органам разрешается доначислять налоговое обязательство только при отклонении примененной сторонами сделки цены от рыночной более чем на 20 процентов. Таким образом, можно уйти от налогообложения, допуская отклонение объявленных цен от рыночных, скажем, на 15 процентов. Во избежание такого положения следует ввести практику регулярной публикации Министерством по налогам и сборам уровня рыночных цен на товары, являющиеся наиболее распространенным предметом экспортных сделок. При наличии опубликованных в указанном порядке цен налоговым органам предоставлено право переоценивать налоговое обязательство по любым сделками вне зависимости от степени отклонения примененной ее сторонами цены от рыночной.

В целях обеспечения справедливости ценового контроля предусмотрены симметричные для сторон сделки последствия переоценки ее результатов на основе рыночных цен: если одной стороне налог доначислен, то другой должны быть возвращены излишне уплаченные суммы налога.

Наконец, чтобы снизить для налогоплательщика риск переоценки налоговыми органами результатов заключаемых им сделок, налогоплательщику предоставлено право обратиться в налоговые органы с предложением заключить соглашение об уровне рыночных цен, применяемых для оценки в целях налогообложения заключаемых им сделок, или методиках исчисления этих цен.

4) Устранен имеющийся в Налоговом кодексе пробел относительно последствий выявления несоответствия расходов физического лица задекларированных им доходов. Для этого имеющуюся у налоговых органов информацию о сверхкрупных расходах граждан на потребление, не соответствующих уровню их декларируемых доходов, предлагается использовать не для доказательства вины налогоплательщика, состоящей в попытке уклонения от налогов, а для альтернативной оценки налогооблагаемой базы и доначисления подоходного налога. В случае несогласия налогоплательщика с доначислением налога, он вправе оспорить его в суде. Чтобы контроль за соответствием расходов на потребление декларируемым доходам физических лиц не носил тотального характера и не распространялся на представителей среднего класса, предусмотрено, что доначисление подоходного налога может быть произведено лишь при условии, что определенный расчетным путем доход физического лица превышает определенную сумму и более чем на 50% превышает доход, задекларированный налогоплательщиком.

5) Порядок принудительного взыскания основной суммы налоговой задолженности дифференцирован в зависимости от того, исчислена ли эта задолженность самим налогоплательщиком или налоговыми органами.

Основная сумма налоговой задолженности и пени, исчисленные налогоплательщиком самостоятельно, должны взыскиваться за счет его имущества в бесспорном порядке, причем даже без выставления требования об уплате налога. Логика предлагаемого решения состоит в том, что налогоплательщик в данном в случае осведомлен о наличии у него налоговой задолженности. Учитывая, что задолженность исчислена самим налогоплательщиком и носит по существу бесспорный характер, вероятность отмены судом решения о взыскании налога весьма низка, а потому обжалование мер по взысканию налоговой задолженности не должно приостанавливать их исполнения.

В отличие от задолженности, исчисленной налогоплательщиком самостоятельно, задолженность, исчисленная налоговыми органами по результатам налоговой проверки, имеет двойственную природу. С одной стороны, налоговое обязательство в данном случае базируется на прямом указании закона, а с другой - существует правовой спор между налогоплательщиком и налоговыми органами по поводу наличия или отсутствия обстоятельств, с которыми закон связывает возникновение такого обязательства. Бесспорный порядок взыскания налоговой задолженности в данном случае имеет своим оправданием презумпцию правоты налоговых органов, которая не всегда справедлива. На практике коррумпированные чиновники налоговых органов часто используют возможность бесспорного взыскания заведомо завышенной суммы налоговой задолженности в качестве инструмента шантажа налогоплательщика и вымогательства взятки. Поэтому предлагается запретить бесспорное взыскание задолженности, исчисленной налоговыми органами по результатам налоговой проверки, до истечения срока для обжалования требования об уплате налога и на период рассмотрения жалобы. Если же налогоплательщик не обжаловал требование об уплате налога, выставленное по результатам налоговой проверки - налог может быть взыскан в бесспорном порядке.

6) В качестве альтернативы аресту имущества налогоплательщику предоставлено право предложить налоговой администрации обычные гражданские способы обеспечения исполнения налогового обязательства: залог, поручительство, банковскую гарантию.

7) Исходя из принципа экономии средств принуждения смягчен режим ареста имущества налогоплательщика: сняты излишние ограничения на владение и пользование арестованным имуществом. Распоряжение готовой продукцией в процессе осуществления текущей хозяйственной деятельности должно также осуществляться свободно, а распоряжение основными средствами - с санкции налоговой администрации. На случай продажи налогоплательщиком арестованного имущества без санкции ГНС и (или) по цене ниже рыночной установлены правила о субсидиарной ответственности приобретателя имущества по долгам налогоплательщика в размере рыночной цены данного имущества за вычетом суммы, уплаченной за него приобретателем.

8) Из перечня мер по обеспечению взыскания налога за счет имущества налогоплательщика исключено приостановление операций по его счетам в банке. По своим последствиям для налогоплательщика приостановление операций по банковским счетам тяжелее мер по бесспорному взысканию налога, так как ведет к параличу хозяйственной деятельности налогоплательщика. Ведь взыскание ограничено суммой, необходимой и достаточной для погашения налоговой задолженности, а арест средств на счетах в банке суммой не ограничен.

Поэтому при необходимости взимания задолженности по налогу и пени, исчисленной самим налогоплательщиком, налоговый орган вправе выставить банку налогоплательщика требование о безакцептном списании соответствующих сумм с его счета. В тех случаях, когда сумма задолженности образовалась в результате доначисления налога налоговым органом (а следовательно, по предлагаемой концепции взыскивать ее со счета налогоплательщика до рассмотрения жалобы нельзя), угрозу сокрытия имущества можно нейтрализовать применением иных мер обеспечения исполнения налогового обязательства.

Приостановление операций по счетам в банке сохранено в качестве способа борьбы с некоторыми длящимися нарушениями налогового законодательства (такими как неподача декларации по налогу на прибыль), а также в качестве способа борьбы с уклонением от налогового учета и контроля.

9) Ввиду сложности установления содержания умысла налогоплательщика исключена дифференциация ответственности за неуплату налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога в зависимости от умышленной или неосторожной формы вины (исключение п.3 ст.122). Вместо этого в качестве основания для повышения размера ответственности предлагается использовать не субъективный признак умысла, а объективный признак наличия отягчающих обстоятельств, с высокой вероятностью указывающих на мошеннический характер правонарушения, таких как: совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение; совершение правонарушения группой лиц по предварительному сговору (статья 112).

Действующая редакция Налогового кодекса противоречит принципу равной ответственности для всех налогоплательщиков за одно и то же правонарушение, так как штрафы, исчисляемые в абсолютной сумме, для мелких предприятий могут оказаться слишком значительными, а для крупных - неощутимыми. Поэтому штрафы для организаций, которые в настоящее время установлены в абсолютной сумме, пересчитаны в процентах от оборота налогоплательщика (ст.118, 120, 124, 126 и др.)

10) В целях исключения необоснованных потерь налоговых поступлений и повышения нейтральности налогового законодательства сужен перечень оснований для предоставления отсрочек и рассрочек исполнения налоговых обязательств, причем региональным и местным органам власти запрещено расширять этот перечень. По общему принципу отсрочки допускается предоставлять лишь в случае, если их предоставление является предпосылкой надлежащего исполнения данным лицом своих налоговых обязательств в будущем. Поэтому соответствующей нормой кодекса предусмотрено, что предоставление отсрочки по мотиву финансовой несостоятельности налогоплательщика возможно лишь при подтверждении Федеральной службой по финансовому оздоровлению и банкротству возможности восстановления его платежеспособности. Из этих же соображений установлен запрет на повторное предоставление отсрочки одному и тому же лицу в течение непродолжительного времени. Из кодекса исключен институт "инвестиционного налогового кредита", являющийся не средством обеспечения сбора налогов, а косвенной субсидией предприятиям. Исходя из принципа о недопустимости льготного кредитования государством своих налогоплательщиков, повышен размер процента по отсроченным налоговым обязательствам до рыночного уровня.

11) В целях поощрения налогоплательщиков к соблюдению налогового законодательства либерализованы правила о порядке зачета и возврата излишне уплаченных сумм налогов, в соответствии с которыми:

- размер процентов по отсроченным обязательствам равен ставке пени по налоговым долгам;

- зачет или возврат излишне уплаченного налога осуществляется налоговыми органами автоматически независимо от наличия соответствующей просьбы налогоплательщика.

12) Существенно изменен порядок обжалования решений и действий налоговых органов.

Предусмотренная действующей редакцией Кодекса возможность одновременного административного и судебного обжалования решений налоговых органов представляется расточительным отношением к ресурсам юрисдикционных органов. Кроме того, возможность одновременного административного и судебного обжалования решений налоговых органов ставит под удар авторитет последних: ведь если решение налогового органа противоречит решению суда, приоритет имеет судебное решение. С другой стороны, при отсутствии независимых юрисдикционных органов в системе налоговой администрации введение обязательного первичного обжалования решений налоговых органов в административном порядке ущемляло бы права налогоплательщиков.

В этой связи в предлагаемой редакции предлагается отказаться от административной процедуры обжалования, так как вышестоящие налоговые органы вряд ли могут считаться беспристрастными судьями по спорам о действиях их подчиненных. В порядке реализации этого предложения необходимо форсировать создание специальных коллегий по налоговым спорам в судах общей юрисдикции и арбитражных судах. Кроме того, восполнен пробел действующей редакции Налогового кодекса в отношении порядка обжалования нормативных актов о налогах и сборах.

13) В кодекс включен институт "налоговой единицы" - то есть регулярно индексируемой единицы для исчисления ставок налогов и иных элементов налогообложения.

Данное предложение связано с тем, что используемый в настоящее время способ исчисления ставок налогов и иных элементов налогообложения в рублях рождает необходимость внесения изменений в налоговое законодательство в связи с инфляцией, что технически достаточно затруднительно. При исчислении этих элементов в минимальных размерах оплаты труда проблема индексации также не снимается, так как минимальный размер оплаты труда пересматривается нерегулярно в связи с тем, что его пересмотр требует дополнительных бюджетных ассигнований на оплату труда работников бюджетной сферы.

14) Предусмотрено сокращение числа органов налогового контроля за счет подчинения Министерству по налогам и сборам органов налоговой полиции и подразделений государственных внебюджетных фондов, ответственных за сбор соответствующих платежей. Не говоря о том, что единая налоговая администрация будет работать более эффективно и требовать меньше финансовых ресурсов, такая мера резко облегчит деятельность налогоплательщиков, для которых сократиться число контролирующих инстанций.

Перечень актов
федерального законодательства, подлежащих признанию утратившими силу, приостановлению, изменению, дополнению или принятию в связи с принятием проекта федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации"

В случае принятия проекта федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" отмены действующих нормативно-правовых актов не требуется.

В случае принятия проекта федерального закона "О внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" необходимо внести изменения и дополнения в следующие нормативно-правовые акты:

1) Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации - в части изменения порядка обжалования нормативных и ненормативных актов органов государственной власти и их должностных лиц и создания коллегий по налоговым спорам при арбитражных судах

2) Гражданский процессуальный Кодекс РСФСР - в части изменения порядка обжалования нормативных и ненормативных актов органов государственной власти и их должностных лиц и создания коллегий по налоговым спорам при судах общей юрисдикции

3) Федеральный Конституционный Закон от 28 апреля 1995 года N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации" - в части создания коллегий по налоговым спорам при арбитражных судах

4) Федеральный Конституционный Закон от 31 декабря 1996 года N 1-ФКЗ "О судебной системе в Российской Федерации" - в части создания коллегий по налоговым спорам при судах общей юрисдикции.

Депутат Государственной Думы

Финансово-экономическое обоснование
к проекту федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации"

Представленный на рассмотрение законопроект не потребует дополнительных затрат из бюджетов и государственных внебюджетных фондов.