Приложение N 3. Стандарт внешнего государственного финансового контроля "Проведение и оформление результатов финансового аудита"

Приложение N 3

к приказу Контрольно-счетной палаты

Сахалинской области

от 28 марта 2012 г. N 1

Контрольно-счетная палата Сахалинской области

Стандарт внешнего государственного финансового контроля
"Проведение и оформление результатов финансового аудита"
(утвержден решением Коллегии контрольно-счетной палаты
Сахалинской области от 21 марта 2012 года N 1)

1. Общие положения

1.1. Стандарт внешнего государственного финансового контроля "Проведение и оформление результатов финансового аудита" (далее - Стандарт) разработан на основе СФК 4310 "Проведение и оформление результатов финансового аудита" в соответствии с Законом Сахалинской области от 30.06.2011 N 60-ЗО "О контрольно-счетной палате Сахалинской области" и с учетом международных стандартов аудита.

1.2. Целью Стандарта является определение содержания, единых требований к организации и проведению финансового аудита.

1.3. Задачей Стандарта является установление правил и процедур подготовки, проведения и оформления результатов финансового аудита.

1.4. Положения Стандарта применяются при проведении контрольных мероприятий, программы которых включают вопросы проверки ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, достоверности финансовой отчетности, а также соблюдения законов и иных нормативных правовых актов при использовании государственных средств.

2. Содержание финансового аудита

2.1. Финансовый аудит - это финансовый контроль законности использования средств областного бюджета, бюджета Территориального фонда обязательного медицинского страхования Сахалинской области (далее - ТФОМС Сахалинской области), а также государственной собственности (далее - государственные средства).

Сущность финансового аудита заключается в проведении проверок операций с государственными средствами, совершенных объектом контроля, а также их учета и отражения в бухгалтерской и бюджетной отчетности (далее - финансовая отчетность) в целях установления соответствия законодательным и иным нормативным правовым актам Российской Федерации.

2.2. К финансовому аудиту относятся контрольные мероприятия, целью проведения которых является определение:

правильности ведения и полноты отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете использования государственных средств объектом контроля;

достоверности финансовой отчетности объекта контроля об использовании государственных средств;

соответствия использования государственных средств объектом контроля, а также его хозяйственной деятельности законодательным и иным нормативным правовым актам Российской Федерации и Сахалинской области.

2.3. При проведении финансового аудита проверяются документы, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность главных распорядителей, распорядителей и получателей средств областного бюджета и средств бюджета ТФОМСа Сахалинской области, а также их финансовая (бухгалтерская), статистическая и иная отчетность, отражающая использование государственных средств.

3. Подготовка финансового аудита

3.1. Подготовка финансового аудита осуществляется посредством предварительного изучения темы и объектов финансового аудита.

3.2. В ходе подготовки к проведению проверки инспекторы должны изучить нормативные правовые акты Российской Федерации, Сахалинской области, регулирующие порядок ведения учета и подготовки отчетности, а также законы и иные нормативные правовые акты, регламентирующие финансово-хозяйственную деятельность объекта контроля.

3.3. Для выбора целей финансового аудита и вопросов проверки группа инспекторов, которым поручена подготовка программы контрольного мероприятия, должна:

получить необходимую информацию о деятельности внутреннего контроля объектов контроля (по возможности);

определить уровень существенности;

оценить риски.

По результатам указанной работы в соответствии с выбранными целями и вопросами проверки определяются содержание, объем и сроки проведения контрольных процедур на объектах контроля и в установленном порядке составляются программа контрольного мероприятия и рабочий план проведения проверки.

4. Проведение проверки объекта контроля

Процесс проведения финансового аудита объекта контроля в зависимости от целей и вопросов его программы может включать в себя проверки учетной политики, ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, достоверности финансовой отчетности, соблюдения законов и иных нормативных правовых актов.

В ходе указанных проверок может проводиться оценка системы внутреннего контроля и внутреннего аудита объекта контроля, которая с учетом иной информации используется для выявления факторов, влияющих на риск существенных искажений, недостатков и нарушений, которые могут встретиться в финансовой отчетности и финансово-хозяйственной деятельности объекта контроля.

4.1. Проверка учетной политики

4.1.1. Учетная политика объекта контроля - это совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).

4.1.2. Целью проверки учетной политики является определение ее соответствия требованиям нормативных правовых актов и специфике деятельности объекта контроля, а также ее влияния на достоверность данных бухгалтерского (бюджетного) учета и финансовой отчетности.

4.1.3. В ходе проверки инспекторы должны установить:

наличие у объекта контроля учетной политики для целей организации и ведения бухгалтерского учета;

соответствие порядка утверждения учетной политики и ее осуществления требованиям нормативных правовых актов, в том числе своевременность утверждения учетной политики;

полноту и соответствие положений учетной политики специфике деятельности объекта;

утверждение рабочего плана счетов бухгалтерского учета и форм первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций;

утверждение и выполнение порядка проведения инвентаризации;

утверждение и выполнение правил документооборота и технологии обработки учетной информации;

соблюдение порядка контроля за хозяйственными операциями, а также других решений, необходимых для организации бухгалтерского учета;

обоснованность внесения изменений в учетную политику.

4.1.4. При проведении проверки учетной политики следует также определить соответствие:

элементов (структуры) учетной политики положениям (стандартам) по бухгалтерскому учету (инструкции по бюджетному учету);

выбранных методов учета нормативно закрепленному перечню;

фактически применяемых методов учета и внутреннего контроля особенностям финансовых и хозяйственных операций, целям контроля и способам, закрепленным в учетной политике.

При проведении проверок хозяйствующих субъектов особое внимание следует уделить вопросам отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с государственными средствами.

4.1.5. При выявлении изменений в учетной политике инспекторы должны установить их соответствие приказам (распоряжениям) руководителя организации с учетом того, что эти изменения могут иметь место в случаях:

изменений законодательства Российской Федерации, нормативных актов по бухгалтерскому (бюджетному) учету;

разработки новых способов ведения бухгалтерского учета;

существенного изменения условий деятельности организации (реорганизация, изменение видов деятельности и т. п.).

4.1.6. Инспекторам следует оценить последствия изменения учетной политики. Изменения, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Информация о них должна включать: причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы.

4.2. Проверка ведения бухгалтерского (бюджетного) учета

4.2.1. При проведении проверки ведения бухгалтерского (бюджетного) учета инспекторы прежде всего должны проверить:

правомерность осуществленных финансовых и хозяйственных операций по формальному критерию, критерию законности, принципу целевого характера бюджетных средств;

правильность отражения их в балансе в соответствующих суммах;

отражение финансовых и хозяйственных операций (по доходам и расходам) и фактов хозяйственной деятельности именно в тех учетных периодах, когда они имели место;

соответствие раскрытия, классификации и описания элементов учета положениям Федерального закона "О бухгалтерском учете" и иных нормативных правовых документов в области бухгалтерского учета, а также учетной политике объекта контроля.

4.2.2. Если объект контроля ведет компьютерную обработку данных, то инспекторам следует убедиться в том, что:

используемая бухгалтерская программа имеет лицензию;

данные электронного учета дублируются на случай потери или уничтожения;

разработанные объектом контроля механизированные формы первичных документов и регистров учета соответствуют требованиям унифицированных и утвержденных форм.

4.3. Проверка достоверности финансовой отчетности

4.3.1. Под достоверностью отчетности понимается степень точности данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении объекта контроля и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Отчетность является достоверной, если по результатам проверки установлено, что она содержит информацию обо всех проведенных финансово-хозяйственных операциях, которые подтверждены соответствующими первичными документами, а также составлена в соответствии с правилами, которые установлены нормативными правовыми актами, регулирующими ведение учета и составление отчетности в Российской Федерации.

4.3.2. Проверку финансовой отчетности инспекторы должны проводить с позиции профессионального скептицизма, считая, что могут быть выявлены условия или события, приведшие к ее существенным искажениям, которые поставят под сомнение достоверность данной отчетности.

При этом инспекторы должны учитывать, что в бухгалтерском (бюджетном) учете и финансовой отчетности могут быть ошибки и нарушения, которые остались не выявленными по следующим причинам:

применение выборочных методов проверки, что не позволяет выявить искажения в полной мере;

неэффективная работа системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля или аудита, не исключающая ошибок;

наличие доказательств, предоставляющих доводы в пользу какого-либо решения, но не гарантирующих его правильности.

4.3.3. При проверке достоверности финансовой отчетности инспекторам следует проверить, отвечает ли она следующим установленным требованиям:

целостность - включение данных о всех финансовых и хозяйственных операциях;

последовательность - содержание и формы отчетности не изменялись без законных оснований в последующие отчетные периоды;

сопоставимость - наличие данных по каждому показателю не менее чем за два года - предыдущий и отчетный.

4.3.4. Для подтверждения достоверности отчетности инспекторы должны определить, своевременно ли объектом контроля проводилась инвентаризация имущества и обязательств, в ходе которой проверялись и документально подтверждены их наличие, состояние и оценка.

4.3.5. В ходе проверки инспекторы должны получить достаточные доказательства того, что отчетность объективно отражает финансово-хозяйственную деятельность, имущество и обязательства организации.

4.3.6. При выявлении количественных искажений (занижение и завышение показателей бухгалтерского (бюджетного) учета и финансовой отчетности) их сумма должна учитываться и сравниваться с принятым уровнем существенности.

4.3.7. Инспекторам следует учитывать, что в случае, если нормативные документы в каких-то аспектах не позволяют достоверно и добросовестно отразить состояние дел, как это предписано нормативными правовыми актами, администрация объекта контроля вправе указать на это в пояснительной записке к отчетности.

Кроме того, следует проверить наличие в пояснительной записке информации о добавлении каких-либо строк отчетности, если главному бухгалтеру объекта контроля такая возможность предоставлена нормативными актами.

4.4. Проверка соблюдения законов и иных нормативных правовых актов

4.4.1. При проведении финансового аудита осуществляется проверка соблюдения законов и иных нормативных правовых актов, регламентирующих использование государственных средств, а также выполнения требований нормативных правовых актов, которые определяют форму и содержание бухгалтерского (бюджетного) учета и финансовой отчетности.

4.5. Оценка эффективности системы внутреннего контроля и аудита

4.5.1. В период проведения проверки объекта контроля инспекторы могут проверить состояние системы внутреннего контроля и аудита, которая должна формироваться объектом контроля в соответствии с требованиями Бюджетного кодекса Российской Федерации в целях определения эффективности и степени надежности ее функционирования.

4.5.2. В ходе проверки необходимо определить, в какой мере система внутреннего контроля и аудита объекта контроля выполняет свою основную задачу по обеспечению законности использования государственных средств и прозрачности экономической информации.

В зависимости от результатов оценки эффективности системы внутреннего контроля и аудита объекта контроля инспекторы могут скорректировать в соответствующую сторону содержание и объем контрольных процедур, необходимых для достижения целей контрольного мероприятия.

4.6. Выявление искажений в бухгалтерском (бюджетном) учете и финансовой отчетности

4.6.1. В процессе выполнения контрольных и аналитических процедур на объекте контроля, а также при оценке их результатов инспекторы должны учитывать риск существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникающих в результате ошибок или преднамеренных действий сотрудников объекта контроля.

4.6.2. Ошибка - это искажение в финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации. Примерами ошибок являются:

ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых составлялась финансовая (бухгалтерская) отчетность;

неправильные оценочные значения, возникающие в результате неверного учета или неверной интерпретации фактов;

ошибки в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию.

4.6.3. Искажения, являющиеся следствием преднамеренных действий, могут возникать в процессе составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) в результате неправомерного использования активов.

Инспекторы должны учитывать, что в процессе составления финансовой (бухгалтерской) отчетности могут осуществляться преднамеренные действия, направленные на искажение или неотражение числовых показателей либо нераскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности в целях введения в заблуждение ее пользователей. Признаками таких действий при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности считаются:

фальсификация, изменение учетных записей и документов, на основании которых составляется финансовая (бухгалтерская) отчетность;

неверное отражение событий, хозяйственных операций, другой важной информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности или их преднамеренное исключение из данной отчетности;

нарушения в применении принципов бухгалтерского учета.

Неправомерное использование активов может быть осуществлено различными способами, в том числе путем совершения противоправных действий в сфере обращения с государственными средствами, инициирования оплаты объектом контроля несуществующих товаров или услуг. Как правило, такие действия сопровождаются вводящими в заблуждение бухгалтерскими записями или документами для сокрытия недостачи активов.

4.6.4. При проведении проверки инспекторам необходимо учитывать, что на возможность наличия искажений в результате преднамеренных действий помимо недостатков самих систем учета и внутреннего контроля, а также невыполнения установленных процедур внутреннего контроля могут указывать следующие обстоятельства:

попытки руководства объекта контроля создавать препятствия при проведении проверки;

задержки в предоставлении запрошенной информации;

необычные финансовые и хозяйственные операции;

наличие документов, исправленных или составленных вручную при их обычной подготовке средствами вычислительной техники;

хозяйственные операции, которые не были отражены в учете надлежащим образом в результате распоряжения руководства объекта контроля;

отсутствие выверки счетов бухгалтерского учета и другие.

Поэтому инспекторы, исходя из результатов оценки наличия указанных обстоятельств, должны осуществлять процедуры контроля таким образом, чтобы обеспечить достаточную уверенность в том, что будут обнаружены существенные для отчетности искажения, являющиеся результатом преднамеренных действий.

4.6.5. Если в ходе проверки инспекторы обнаружили искажение и выявили признаки наличия преднамеренных действий, которые привели к данному искажению, необходимо провести соответствующие дополнительные процедуры проверки и установить их влияние на отчетность.

При этом инспекторы должны исходить из того, что данный факт искажения может быть не единичным. В случае необходимости следует скорректировать характер, сроки проведения и объем контрольных процедур.

4.6.6. Если результаты дополнительных контрольных процедур указывают на наличие признаков преднамеренных действий, приведших к искажению отчетности, а также содержащих признаки состава преступления и требующих принятия незамедлительных мер для безотлагательного пресечения противоправных действий, инспекторы действуют в соответствии со статьей 4.5. Регламента контрольно-счетной палаты Сахалинской области.

5. Оформление результатов финансового аудита

5.1. Подготовка и оформление результатов финансового аудита проводится в соответствии с общим порядком подготовки и оформления результатов контрольного мероприятия, установленным стандартом "Общие правила проведения контрольного мероприятия".

Завершающая стадия финансового аудита включает обобщение и оценку результатов проверки правильности ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, выполнения требований законов и иных нормативных правовых актов по формированию государственных доходов и использованию бюджетных средств, а также составленной финансовой отчетности для их отражения в акте проверки.

5.2. В акте проверки наряду с определенными соответствующим стандартом положениями приводится перечень форм отчетности, которые изучались и проверялись на определенную дату, указывается период, за который составлена эта отчетность, а также излагаются результаты проверки и дается оценка применяемых объектом контроля принципов бухгалтерского учета.

5.3. Выявленные в ходе проверки ошибки и искажения необходимо сгруппировать в зависимости от их существенности и значимости. Должностным лицам объекта контроля следует предоставить возможность исправить то, что можно исправить в бухгалтерском (бюджетном) учете и отчетности, уплатить доначисленные налоги, скорректировать финансовые результаты деятельности организации и другие показатели. В акте эти замечания отражаются с указанием принятых мер.

5.4. По результатам проверки инспектор фиксирует в акте, насколько состояние бухгалтерского (бюджетного) учета и финансовой отчетности отвечает требованиям законодательства, а также в какой мере отчетность объекта контроля отражает его финансовое положение.

5.5. Отчет о результатах контрольного мероприятия должен содержать подробные сведения о выявленных нарушениях законодательства, отклонениях от установленного порядка ведения бухгалтерского учета, существенных нарушениях в составлении отчетности и других проверенных аспектах деятельности объекта контроля.

В отчете по итогам финансового аудита содержатся выводы, в том числе:

об учетной политике;

о ведении бухгалтерского (бюджетного) учета;

о достоверности финансовой и бухгалтерской отчетности и правильности отражения в ней финансового положения объекта контроля;

о системе внутреннего контроля и аудита.