Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 27 октября 2008 г. N Ф03-4652/2008 Заявление о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДФЛ, ЕСН, соответствующих им пеней, а также в части привлечения к налоговой ответственности за непредставление налоговых деклараций по НДС удовлетворено, т.к. авансовые платежи не являются объектом налогообложения, поскольку обязательным условием включения дохода в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг, вместе с тем, суд, установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств, снизил размер подлежащей взысканию суммы штрафа (извлечение) (отменено)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 27 октября 2008 г. N Ф03-4652/2008
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16 июня 2009 г. N 1660/09 настоящее Постановление отменено

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя индивидуального предпринимателя Р.А. - Зубко М.Я., представителя по доверенности от 27.09.2008 б/н; от инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока - Когай Н.В,, представителя по доверенности от 17.10.2008 N 10-12/555, Чуденкова А.В., представителя по доверенности от 16.10.2006 N 10-12/30376; рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока на решение от 17.03.2008, постановление от 08.07.2008 по делу N А51-7773/2007 33-131 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению индивидуального предпринимателя Р.А. к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока о признании недействительным решения от 22.06.2007 N 70/4.

Резолютивная часть постановления объявлена 23 октября 2008 года. Полный текст постановления изготовлен 27 октября 2008 года.

Индивидуальный предприниматель Р.А. (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, с учетом уточнения, о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее - инспекция, налоговый орган) N 70/4 от 22.06.2007 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2003 год в сумме 379234 руб., единого социального налога за 2003 год в сумме 58344 руб. и соответствующих им пеней, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость.

Решением суда от 17.03.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 08.07.2008, заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Судебные акты мотивированы тем, что предоплата (авансовые платежи) не являются объектом налогообложения, поскольку обязательным условием включения дохода в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг. Вместе с тем, суд, установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств, снизил размер подлежащей взысканию суммы штрафа за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость.

Законность принятых судебных актов проверяется по кассационной жалобе налогового органа, который, указав на неправильное применение арбитражным судом норм материального права, предлагает их отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению заявителя жалобы, поддержанному его представителями в заседании суда кассационной инстанции, авансовые платежи, поступившие предпринимателю в счет предстоящих поставок, подлежат включению в налоговую базу в том налоговом периоде, когда получена предоплата, поскольку учет доходов и расходов осуществляется предпринимателями кассовым методом, то есть после фактического получения дохода. Кроме того, налоговый орган полагает, что указанные судом смягчающие вину обстоятельства таковыми не являются и не могут служить основанием для снижения размера штрафа.

Предпринимателем в отзыве на кассационную жалобу и его представителем в судебном заседании отклонены доводы жалобы, принятые по делу судебные акты предложено оставить без изменения как соответствующие нормам действующего законодательства.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 20.06.2006 N 1358-29/1 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.10.2003 по 31.12.2004. По результатам проверки, с учетом дополнительных проверочных мероприятий, инспекцией 25.05.2007 составлен акт N 70/3, которым зафиксирована неуплата налогов на общую сумму 820194,90 руб. и пеней по ним на сумму 280994,68 руб.

Рассмотрев материалы проверки и разногласия налогоплательщика, инспекция 22.06.2007 вынесла решение N 70/4, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности, в том числе за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в виде взыскания штрафа на общую сумму 1428590,40 руб., из них: за июнь 2004 года - 131068,80 руб., за июль 2004 года - 454045 руб., за август 2004 года - 308994 руб., за сентябрь 2004 года - 100 руб., за октябрь 2004 года - 369264 руб., за ноябрь 2004 года - 165018,60 руб., за декабрь 2004 года - 100 руб.

Этим же решением налогоплательщику доначислены суммы неуплаченных налогов и пени за их несвоевременную уплату, в том числе налог на доходы физических лиц в сумме 456174 руб. (за 2003 год доначислено 672157 руб., за 2004 год уменьшено на 215983 руб.) и пени по нему в сумме 208060,96 руб., единый социальный налог в федеральный бюджет в сумме 78869,86 руб. (за 2003 год доначислено 139048 руб., за 2004 год уменьшено на 60178,14 руб.) и пени по нему в сумме 39256,07 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в данной части, предприниматель оспорил его в судебном порядке.

Арбитражный суд, рассмотрев заявленные требования, на основании полного, всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установил фактические обстоятельства по делу, дал им надлежащую правовую оценку и правильно применил нормы материального права.

Удовлетворяя требования предпринимателя, суд исходил из того, что поступившие в 2003 году в качестве предоплаты (авансовых платежей) денежные средства в размере 2857510 руб. обоснованно не включены предпринимателем в налогооблагаемую базу за 2003 год по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, так как реализация продукции была произведена в другом налоговом периоде.

В силу пункта 1 статьи 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации и с учетом приведенных положений.

На основании пункта 1 статьи 207 и подпункта 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ, предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Из подпунктов 5, 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ следует, что к доходам от источников Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 210 НК РФ установлено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

В силу статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 НК РФ определено, что налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (статья 41 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Из указанных норм следует, что обязательным условием возникновения у предпринимателей объектов налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Как установлено судебными инстанциями, не оспаривается инспекцией и подтверждается материалами дела, суммы предоплаты (авансовые платежи) поступили на счет предпринимателя в декабре 2003 года от ООО "Экспорт-Экспресс", ООО "Спектр", предпринимателя Кицута Дян Ери, предпринимателя Агеенко М.А., ООО "Бриг". Вместе с тем передача товара, то есть его фактическая реализация состоялась в январе 2004 года. Выручка от реализации товаров названным покупателям учтена предпринимателем при определении объекта налогообложения в доход 2004 года.

При таких обстоятельствах правомерен вывод суда о том, что у налогоплательщика в 2004 году отсутствовал объект налогообложения, а именно - реализация товаров, в связи с чем у налогового органа не имелось правовых оснований для доначисления в данном налоговом периоде налога на доходы физических лиц и единого социального налога с сумм предоплаты, перечисленных покупателями товаров.

Арбитражный суд, отклонив в качестве обоснования правомерности позиции налогового органа ссылку на статью 223 НК РФ и Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденный приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, правомерно указал, что положениями пункта 14 названного Порядка предусмотрено включение в доход всех поступлений от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимости имущества, полученного безвозмездно, то есть авансовые платежи не включаются в доходы предпринимателя до момента реализации им товаров.

Довод налогового органа о неправомерном снижении судом размера штрафа за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за июнь-декабрь 2004 года, признается несостоятельным.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ смягчающие ответственность обстоятельства за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговое правонарушение в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит, поэтому отнесение обстоятельств к смягчающим является прерогативой суда (подпункт 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ).

Как установлено судом предпринимателем за 2, 3 и 4 кварталы 2004 года представлены квартальные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость. В декларациях отражена выручка от реализации, ежемесячный размер которой превысил 1 миллион рублей.

Налоговый орган посчитав, что налогоплательщиком нарушены положения пункта 1 статьи 163, пункта 5 статьи 174 НК РФ, привлек его к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Кодекса за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость.

Арбитражный суд, установил наличие смягчающих ответственность обстоятельств, подтвержденных имеющимися доказательствами, а именно: добросовестность налогоплательщика, представление им в установленные сроки квартальных деклараций по НДС, исчисление и своевременную уплату налога, наличие на момент проверки и вынесения решения переплаты в бюджете, а также отсутствие вредных последствий налогового правонарушения, в связи с чем снизил размер подлежащей взысканию суммы штрафа.

При таких обстоятельствах вывод арбитражного суда о наличии в действиях общества смягчающих обстоятельств и снижении суммы налоговых санкций согласуется с правоприменительной практикой, изложенной в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением части первой Налогового кодекса Российской Федерации", по смыслу которого при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств при определении размера подлежащего взысканию штрафа суд обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза.

Довод налогового органа об отсутствии смягчающих и наличии отягчающих ответственность обстоятельств судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку право установления и оценки обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность, принадлежит суду первой и апелляционной инстанций.

Учитывая, что доводы жалобы фактически направлены на переоценку установленных арбитражным судом обстоятельств по делу и иную правовую оценку приводимых лицами, участвующими в деле, доказательств в обоснование заявленных требований и возражений на них, у суда кассационной инстанции, с учетом положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отсутствуют правовые основания для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 17.03.2008, постановление апелляционной инстанции от 08.07.2008 по делу N А51-7773/2007 33-131 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.