Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 22 октября 2009 г. N Ф03-2519/2009 При новом рассмотрении дела о признании частично недействительным решения налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль, доначисления к уплате налога на прибыль, пени по налогу, а также уменьшения исчисленного в завышенных размерах налога на прибыль суду необходимо выяснить все обстоятельства, имеющие значение для дела, и, в соответствии с арбитражным законодательством РФ, решить вопрос распределения государственной пошлины по кассационной жалобе (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 22 октября 2009 г. N Ф03-2519/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 сентября 2010 г. N 1674/10 настоящее Постановление отменено по эпизоду, связанному с доначислением 76939587 рублей налога на прибыль в отношении доходов, полученных от выполнения работ по соглашению о разделе продукции "Сахалин-2", начислением соответствующих сумм пеней и штрафа

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: Совместного предприятия общества с ограниченной ответственностью "С" - Шаталов А.В., заместитель генерального директора, доверенность от 07.08.2009 N 66/09 от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Сахалинской области - Скедерскас Ю.Д., главный специалист-эксперт юридического отдела, доверенность от 01.10.2009 N 66-03/06563, рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Совместного предприятия общества с ограниченной ответственностью "С" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Сахалинской области на решение от 20.10.2008, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2009 по делу N А59-1445/2008 Арбитражного суда Сахалинской области, по заявлению Совместного предприятия общества с ограниченной ответственностью "С" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Сахалинской области, третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области, Компания "Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд." о признании частично недействительным решения от 30.04.2008 N 10-В.

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2009 г. Полный текст постановления изготовлен 22 октября 2009 г.

В судебном заседании суда кассационной инстанции объявлялся перерыв в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) до 21.10.2009.

Совместное предприятие общество с ограниченной ответственностью "С" (далее - СП ООО "С", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением, с учетом его уточнения, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Сахалинской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Сахалинской области, инспекция, налоговый орган) от 30.04.2008 N 10-В в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 3802003 руб., доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 22622 руб., доначисления налога на прибыль в размере 82005118 руб., уменьшения исчисленного в завышенных размерах налога на прибыль по ставке 24% за 2004-2006 годы в размере 57512690 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату НДС в сумме 36171 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль - в размере 4870804 руб.

В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (далее - управление) и Компания "Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд." (далее - компания).

Решением суда от 20.10.2008, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2009, заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 3802003 руб., доначисления НДС в размере 22622 руб., доначисления налога на прибыль в размере 77090516 руб. и соответствующей суммы пеней, начисленных за несвоевременную уплату данного налога, а также в части уменьшения исчисленного в завышенных размерах налога на прибыль по ставке 24% за 204-2006 годы в размере 57512690 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 АПК РФ, по кассационным жалобам заявителя и налогового органа, полагающих, что судебные акты приняты с нарушением норм материального и процессуального права, выводы судов не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем просят решение и постановление судов в обжалуемой части отменить.

В обоснование жалобы общество полагает неправомерным применение ставки налога на прибыль в размере 32%, полученной при выполнении работ, связанных с реализацией Соглашения о разработке Пильтун-Астохского и Лунского месторождений нефти и газа на условиях раздела продукции, а также, ссылаясь на положения абзаца 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ, считает, что правильно включало в состав затрат при исчислении налога на прибыль в 2004 году лизинговые платежи, произведенные в 2003 году в размере 15829785 руб.

При рассмотрении кассационной жалобы общество заявило ходатайство об истребовании у компании, администрации Сахалинской области и Правительства Российской Федерации полного текста Соглашения от 22.06.1994 о разработке на Пильтун-Астохского и Лунского месторождений нефти и газа на условиях раздела продукции. Заявленное ходатайство суд определил отклонить на основании статьи 286 АПК РФ, определившей полномочия суда кассационной инстанции.

В своей жалобе инспекция не согласна с выводами судов о неправомерности доначисления налога на прибыль по ставке 32% в связи с определением расходов и доходов пропорционально доле доходов налогоплательщика от деятельности, относящейся к исполнению проекта в рамках Соглашения о разделе продукции "Сахалин-2" (далее - Соглашение, СРП "Сахалин-2", Сахалинский проект).

Управление и компания отзыв на жалобу не представили, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако явку своих представителей в судебное заседание суда кассационной инстанции не обеспечили. Управление просило рассмотреть кассационные жалобы в отсутствие представителя управления.

Из материалов дела следует, что на основании решений Межрайонной ИФНС России N 2 по Сахалинской области от 19.09.2007 N 112/11, от 05.10.2007 N 126/11 в отношении СП ООО "С" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления своевременности уплаты (удержания, перечисления) в том числе НДС, налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 18.03.2008 N 7, и с учетом возражений налогоплательщика, принято решение от 30.04.2008 N 10-В, которым общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 14855667 руб.; доначислено и предложено уплатить недоимку по НДС в размере 1986892 руб., по налогу на прибыль - в размере 82323155 руб.; начислены пени по НДС в размере 36171 руб., по налогу на прибыль - в размере 4870804 руб.

Не согласившись с решением инспекции, СП ООО "С" обратилось с апелляционной жалобой в управление, которое решением от 11.06.2008 N 0088 внесло изменения в оспариваемое решение налогового органа в части уменьшения размера штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль до 3802003 руб., доначисленного НДС - до 198882 руб., налога на прибыль - до 82005118 руб. Кроме того, обществу предложено уменьшить исчисленный в завышенных размерах налог на прибыль по ставке 24% за 2004-2006 годы на 57512690 руб. Этим же решением управления инспекции указано произвести перерасчет сумм пеней по НДС, налогу на прибыль с учетом внесенных изменений. В остальной части оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Общество, не согласившись с данным решением налогового органа, с учетом изменений, внесенных управлением, оспорило его в судебном порядке.

До вступления в силу Федерального закона от 30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции", между Российской Федерацией в лице Правительства Российской Федерации, администрации Сахалинской области и Компанией "Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд." заключено Соглашение от 22.06.1994, которым регулируются вопросы разведки, освоения и разработки запасов углеводородов на Пильтун-Астохском и Лунском лицензионных участках. Соглашение от 22.06.1994 содержит также специальные положения, в том числе, касающиеся вопросов налогообложения.

В соответствии со статьей 6 Соглашения от 22.06.1994 Компания "Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд." выполняет обязательства и реализует свои права по названному Соглашению самостоятельно либо при посредстве определяемых ею Оператора (Операторов) и поставщиков финансовых, маркетинговых и инженерно-технических услуг, а также других подрядчиков, субподрядчиков и агентов.

СП ООО "С" по договору подряда N Y-00873 от 01.07.2003, заключенному с компанией, является поставщиком услуг производственных сооружений и оборудования береговой базы на территории Холмского морского рыбного порта о.Сахалин и, следовательно, подрядчиком компании.

Статьей 18 "Налоги и обязательные платежи" Соглашения от 22.06.1994 предусмотрено, что за исключением случаев, специально оговоренных в основном тексте этого Соглашения, права, обязанности и обязательства в отношении уплаты налогов и обязательных платежей, установленных для Сахалинского проекта, определяются в Дополнении 1 "Налоги и обязательные платежи" Приложения Е.

Пунктом первым указанного выше Дополнения закреплено, что Компания "Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд.", ее подрядчики и субподрядчики являются плательщиками налога на прибыль, установленного согласно Закону Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", со всеми последующими изменениями и дополнениями по состоянию на 1 января 1994 года, в отношении дохода таких лиц от Сахалинского Проекта, при этом условия, ставки и порядок взимания налога на прибыль должны оставаться без изменений в течение всего срока действия Соглашения от 22.06.1994, включая сроки его продления. Совокупная ставка всех федеральных, региональных и местных налогов на прибыль Компании, ее подрядчиков и субподрядчиков, исчисленных в соответствии с Дополнением 1 не должна превышать 32%.

Статьей 5 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1 (в редакции, действующей на 01.01.1994) (далее - Закон о налоге на прибыль) определена ставка налога на прибыль в размере 32%.

Следовательно, на СП ООО "С", являющегося подрядчиком Компании "Сахалин Энерджи Инвестмент Компани Лтд." в отношении доходов от Сахалинского проекта, распространяется порядок налогообложения, установленный Дополнением 1 Приложения Е Соглашения от 22.06.1994 и пунктом 15 статьи 346.35 НК РФ, в связи с чем судами правильно признано правомерным применение ставки в 32% в отношении дохода общества, полученного от Сахалинского проекта.

Как следует из материалов дела, 14.07.2003 между ЗАО "Банковские резервы" (лизингодатель) и СП ООО "С" (лизингополучатель) заключен договор финансовой аренды (лизинга) N 14-SSS/03, в соответствии с которым лизингодатель обязуется передать лизингополучателю в финансовую аренду оборудование для предпринимательских целей и на условиях, установленных данным договором.

Согласно пункту 4.2 указанного договора лизинговые платежи осуществляются лизингополучателем в соответствии с графиком платежей, установленном в Приложении N 2 к договору.

Дополнительным соглашением N 1 к рассматриваемому договору утвержден новый график лизинговых платежей, являющийся приложением N 1 к данному дополнительному соглашению. В соответствии с данным графиком в 2003 году обществом произведены лизинговые платежи на общую сумму 15829785 руб., однако указанные платежи общество включило в расходы, понесенные обществом в 2004 году, в связи с чем инспекцией доначислен по ставке 32% налог на прибыль в размере 5065531 руб.

В соответствии со статьей 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Статьей 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" установлено, что договор лизинга - это договор, в соответствии с которым арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг, признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ установлено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Таким образом, лизинговые платежи являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, относятся к тому периоду, в котором возникает обязанность их оплаты в соответствии с условиями договора, следовательно, отнесение их обществом к периоду, в котором они фактически не произведены неправомерно.

В связи с изложенным довод заявителя в указанной части со ссылкой на подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ обоснованно отклонен судами.

Доводы общества, приведенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и фактически сводятся к переоценке исследованных судами доказательств и установленных на их основе обстоятельств дела, поэтому в силу статьи 286 АПК РФ подлежат отклонению судом кассационной инстанции.

В оспариваемом решении инспекции при расчете налога на прибыль, полученной в рамках Сахалинского проекта, налоговый орган указал, что в связи с невозможностью установления расходов за проверяемый период 2004-2006 годов прямым методом, расходы и доходы определены пропорционально доле доходов общества от деятельности, относящейся к исполнению проекта СРП "Сахалин-2", в общем доходе компании по всем видам деятельности. В обоснование такого расчета положена ссылка на то, что в нарушение пункта 2 статьи 274 НК РФ общество не вело раздельный учет доходов и расходов, относящихся к Сахалинскому проекту, не определяла отдельно налоговую базу, облагаемую по ставке, отличной от 24%.

Определив таким образом налоговую базу по налогу на прибыль и применив налоговую ставку 32%, инспекция установила неуплату заявителем налога на прибыль за 2004-2006 годы в размере 76939587 руб.

Признавая недействительным в указанной части решение инспекции суды, сославшись на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, пришли к выводу о том, что налоговый орган неправомерно применил расчетный метод определения расходов и соответственно сумм налога на прибыль, облагаемой по ставке 32%.

Однако, как следует из акта проверки и оспариваемого решения, инспекция, определяя сумму налога на прибыль, положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не руководствовалась, основания для ее применения отсутствовали, расчетный метод применен в связи с отсутствием у налогоплательщика раздельного учета доходов и расходов.

Согласно пункту 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 9 Закона о налоге на прибыль предприятия исчисляют сумму налога, исходя из фактически полученной суммы прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом. Сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно, в соответствии с настоящим Законом.

При рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов (пункт 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42).

Доказательства размера понесенных расходов по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, налогоплательщик не представил.

Сославшись на Закон о налоге на прибыль, Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее - Положение), суды пришли к выводу, что примененный инспекций расчет является недостоверным. При этом суды не указали конкретные нормы Закона о налоге на прибыль и Положения, которые нарушил налоговый орган при расчете обществу налога на прибыль.

Таким образом, выводы судов о неправомерности примененного инспекцией расчетного способа определения расходов и доходов за 2004-2006 годы, привлечения общества по данному эпизоду к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 3771817,2 руб., доначисления к уплате 76939587 руб. налога на прибыль, соответствующей суммы пени по налогу, а также уменьшения исчисленного в завышенных размерах налога на прибыль по ставке 24% за 2004-2006 годы в размере 57512690 руб., с учетом доводов жалобы инспекции, основаны на неполно исследованных материалах дела.

Учитывая изложенное, обжалуемые решение и постановление судов в указанной части в силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором необходимо устранить отмеченные недостатки.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 АПК РФ, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 20.10.2008, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2009 по делу N А59-1445/2008 Арбитражного суда Сахалинской области о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Сахалинской области от 30.04.2008 N 10-В в части привлечения Совместного предприятия общества с ограниченной ответственностью "С" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 3771817,2 руб., доначисления к уплате 76939587 руб. налога на прибыль, соответствующей суммы пени по налогу, а также уменьшения исчисленного в завышенных размерах налога на прибыль по ставке 24% за 2004-2006 годы в размере 57512690 руб. отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области. В остальном указанные судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.