Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 декабря 2010 г. N Ф03-8167/2010 по делу N А04-1035/2010 Заявление о признании недействительными решений налогового органа в части доначисления налога на прибыль, пени и штрафа удовлетворено, поскольку решение налогового органа в оспариваемой части не соответствует действующему законодательству РФ (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 6 декабря 2010 г. N Ф03-8167/2010
по делу N А04-1035/2010
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от общества с ограниченной ответственностью "Благовещенская строительная компания" - Колоновская Е.Н., представитель по доверенности от 07.06.2010 б/н; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N1 по Амурской области - Краишкина Л.С., представитель по доверенности от 10.11.2009 N 05-30/186; Лещенко Т.А., представитель по доверенности от 29.01.2010 N 07-04/55 рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области на решение от 11.05.2010, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2010 по делу N А04-1035/2010 Арбитражного суда Амурской области, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Благовещенская строительная компания" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области от 24.12.2009 N 126-12 в части; решения Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области от 24.02.2010 N 15-12/25.

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2010 г. Полный текст постановления изготовлен 06 декабря 2010 г.

Общество с ограниченной ответственностью "Благовещенская строительная компания" (далее - ООО "БСК", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Амурской области, налоговый орган, инспекция) от 24.12.2009 N 126-12 в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 5187451 руб. 20 коп., пени в сумме 838210 руб. 35 коп. и штрафа в сумме 311259 руб. 07 коп.; решения Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - Управление ФНС России по Амурской области) от 24.02.2010 N 15-12/25.

Решением Арбитражного суда Амурской области от 11.05.2010 по делу А04-1035/2010 требования налогоплательщика удовлетворены. Признаны недействительными, как не соответствующими Налогового кодексу Российской Федерации решение от 24.12.2009 года N 126-12 Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "БСК" в части выводов о неуплате налога на прибыль за 2008 год в сумме 5187451 руб. 20 коп.; начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 838210 руб. 35 коп. и взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 311259 руб. 07 коп.; решение от 24.02.2010 N15-12/25 Управления ФНС по Амурской области.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2010 решение Арбитражного суда Амурской области от 11.05.2010 по делу N А04-1035/2010 изменено. Признаны недействительными, как не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области от 24.12.2009 N 126-12 о привлечении ООО "БСК" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов о неуплате налога на прибыль за 2008 год в сумме 5187451 руб. 20 коп., начисления пени в сумме 838210 руб. 35 коп. и штрафа за неполную уплату налога в сумме 311247 руб. 07 коп.; решение Управления ФНС по Амурской области от 24.02.2010 N 15-12/25 в этой же части.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просит их отменить ввиду несоответствия выводов арбитражных судов фактическим обстоятельствам дела. Аргументируя свою позицию, налоговый орган указал, что поскольку расходы по оплате подрядных работ, выполненных ООО "Хуа-Син", как и расходы по приобретению у ООО "Компания "Хуа-Ша" строительных материалов (работ, услуг) понесены обществом в период применения упрощенной системы налогообложения, основания для их учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по методу начисления отсутствуют. Заявитель кассационной жалобы указал на неправильное применение судами положений подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, статьей 271, 272 НК РФ. Доводы заявителя жалобы поддержаны его представителем и представителем Управления ФНС по Амурской области в судебном заседании.

Общество в отзыве на жалобу и его представитель в судебном заседании с изложенными в ней доводами не согласился, указав на их несостоятельность, поэтому просил жалобу оставить без удовлетворения, принятые судебные акты - без изменения как законные и обоснованные.

Исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве на жалобу, выступлениях представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам, не усматривает основания для их отмены.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком до 01.04.2008 применялась упрощенная система налогообложения с объектом обложения "доход" в соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ. С 01.04.2008 общество перешло на общий режим налогообложения с использованием при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций метода начислений.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области от 20.07.2009 N 77-12 проведена выездная налоговая проверка ООО "БСК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам выездной проверки составлен акт от 29.10.2009 N 112-12, которым зафиксированы нарушения при исчислении налога на прибыль организаций в результате неправомерного отнесения налогоплательщиком на расходы затрат по оплате после 01.04.2008 стоимости выполненных ООО "Хуа-Син" подрядных работ в сумме 32875200 руб. и стоимости строительных материалов (работ, услуг) полученных (оказанных) ООО "Компания "Хуа-Ша" в сумме 10147053 руб. Инспекция указала на неправомерность учета данных затрат при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку расходы относятся к периоду применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения (до 01.04.2008).

Решением Межрайонной ИНФС России N 1 по Амурской области от 24.12.2009 N 126-12 ООО "БСК" привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль организаций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 311247 руб. 07 коп., доначислен налог на прибыль в сумме 5187451 руб. 20 коп., пени за просрочку его уплаты в сумме 832210 руб. 35 коп. Кроме того, обществу назначен штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 12 руб. за непредставление в установленный срок сведений о доходах физических лиц за 2008 год.

24.02.2010 Управлением ФНС по Амурской области рассмотрена апелляционная жалоба налогоплательщика, которая решением N 15-12/25 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 24.12.2009 N 126-12 и решением Управления ФНС по Амурской области от 24.02.2010 N 15-12/25 в части доначисления налога на прибыль в сумме 5187451 руб. 20 коп., соответствующих сумм пени и штрафов, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций, применив положения статьи 272 НК РФ, статей 740, 753 Гражданского кодекса Российской Федерации, на основании условий договора подряда от 08.08.2007 N 2, пришли к выводу, что поскольку акт приемки выполненных работ подписан сторонами 01.04.2008, налогоплательщик правомерно учел данные расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (после перехода на общим режим налогообложения). Исходя из положений пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, суды признали правильным включение в расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций кредиторской задолженности в сумме 10147053 руб. 25 коп. Основанием для изменения апелляционной инстанцией судебного акта арбитражного суда первой инстанции явилось неправомерное признание недействительными оспариваемых решений в части назначения штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 12 руб.

Арбитражный суд кассационной инстанции считает выводы судов первой и апелляционной инстанций правильными, соответствующими действующему законодательству, регулирующему спорные правоотношения, и фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.25 НК РФ организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений выполняют следующие правила:

1) признаются в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения упрощенной системы налогообложения, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления;

2) признаются в составе расходов расходы на приобретение в период применения упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Указанные в подпунктах 1 и 2 настоящего пункта доходы и расходы признаются доходами (расходами) месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

Анализ указанной нормы свидетельствует, что включение в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начислений расходов на приобретение в период применении упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг), которые не были оплачены обществом по даты перехода на общий режим налогообложения, не ставится в зависимость от вида выбранного обществом объекта налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения; возможности налогоплательщика произвести расчеты с поставщиками в период упрощенной системы налогообложения.

При применении подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ необходимо учитывать, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль при методе начисления учитываются неоплаченные расходы, приходящиеся на период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения. Причем данные расходы признается расходами месяца перехода на общий режим налогообложения, вне зависимости от даты последующей их оплаты. Иные условия применения данной нормы пункт 2 статьи 346.25 НК РФ не содержит.

Из материалов выездной проверки следует, что общество при исчислении налога на прибыль организаций за 2008 год включило в состав расходов сумму 10147053 руб. - кредиторскую задолженность перед ООО "Компания "Хуа-Ша" за поставленные в период применения упрощенной системы налогообложения товары и выполненные работы, но неоплаченные в период применения данной системы налогообложения.

Как правильно указали суды первой и апелляционной инстанций порядок отражения в составе расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль кредиторской задолженности в сумме 10147053 руб., подтвержденной актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.03.2008 между ООО "БСК" и ООО "Компания "Хуа-Ша" и счетами-фактурами, полностью соответствует требованиям, содержащимся в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, соответственно у налогового органа отсутствовали правые основания для исключения данных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2008 год.

Доводы кассационной жалобы в этой части основаны на неправильном токовании положений подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, специально регулирующей в целях налогообложения порядок перехода с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, предусматривающей особенности исчисления налоговой базы в указанном случае.

Не установлены кассационной инстанцией основания для признания необоснованными выводы судов о правомерном отнесении налогоплательщиком в состав расходов 2008 года при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций затрат по оплате выполненных ООО "Хуа-Син" подрядных работ по объекту "жилые помещения 3,4 секции квартирного жилого дома в квартале 436 г. Благовещенска, расположенные по адресу: г. Благовещенск, ул. Островского, 251" во исполнение договора подряда от 08.08.2007 N 2 в сумме 32875200 руб.

Суды, признавая решения налоговых органов недействительными в этой части, правомерно исходили из следующего

К операциям, осуществляемым налогоплательщиком с начала налогового периода (в рассматриваемом случае с 01.04.2008), в котором произошел переход на метод начисления, применяются правила установленные статьями 271 и 272 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

При осуществлении расходов период их учета (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым обязательства по договору, на основе которого возникли эти расходы, признаются выполненными. Только после этого организация вправе признать расходы в налоговом учете.

В налоговом законодательстве документальное оформление затрат, произведенных организацией, связано с признанием этих затрат в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (пункт 1 статьи 252 НК РФ). При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. Указанный порядок предусмотрен и договором подряда от 08.08.2007 N 2.

Как следует из условий договора от 08.08.2007 N 2 ООО "Хуа-Син" обязалось выполнить перечисленные в пункте 1.2 подрядные работы, срок выполнения определен с 08.08.2007 до 10.06.2008. Согласно пункту 1.5 договора работы считаются выполненными после подписания акта приема-передачи работ по данному договору заказчиком.

01.04.2008 ООО "БСК" и ООО "Хуа-Син" подписаны акт о приемки выполненных работ (унифицированная форма N КС-2), справка о стоимости работ и затрат на сумму 328752000 руб. (унифицированная форма N КС-3), а также акт выполненных работ N 2.

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налога на прибыль датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих в целях признания доходов и расходов метод начисления, является дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

Материалами дела подтверждается, что акт формы N КС-2, акт выполненных работ N 2 сторонами подписаны 01.04.2008, данные документы, служащие основанием для расчетов между сторонами, составлены и предъявлены обществу после перехода на общий режим налогообложения. Следовательно, в целях исчисления налога на прибыль за 2008 год расходы на оплату выполненных работ, правомерно учтены обществом при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления.

Ссылки налогового органа на разрешение на ввод в эксплуатацию построенного объекта от 30.01.2008, заключение от 28.12.2007 о соответствии построенного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов (норм и правил), выданные администрацией г. Благовещенска, акт итоговой проверки от 27.12.2007 Инспекции государственного строительного надзора Амурской области, а также свидетельства о государственной регистрации права собственности жильцов на построенные квартиры в жилом доме, выданные в марте 2008 года, обоснованно отклонены арбитражным судом апелляционной инстанции, поскольку, исходя из положений статьи 272 НК РФ, законодатель не связывает момент возникновения расходов при выполнении подрядных работ с наличием указанных документов. В рассматриваемом случае таким основанием является документ (акт) подтверждающий приемку результатов выполненных работ по договору строительного подряда, так как окончательный объем выполненных работ и их стоимостное выражение определяются только в акте.

Поскольку судами первой и апелляционной инстанций установлены все существенные для дела обстоятельства и им дана надлежащая правовая оценка, выводы судов основаны на всестороннем и полном исследовании имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, которые могли бы явиться основанием для отмены обжалуемых судебных актов, кассационной инстанцией не установлены, жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 284, 286 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, постановил:

решение от 11.05.2010, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2010 по делу А04-1035/2010 Арбитражного суда Амурской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.