Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 февраля 2004 г. N А56-19763/03 Заявление Банка о признании частично недействительным решения ИМНС удовлетворено в части начисления налога на пользователей автодорог по эпизоду включения в налогооблагаемую базу реализованных курсовых разниц, так как налоговый орган при определении суммы неуплаченного налога ошибочно учитывал только суммы положительной курсовой разницы, поскольку доходом (выручкой) банков от операций купли-продажи иностранной валюты по курсу ниже либо выше курса, установленного ЦБ РФ на день совершения указанных операций, является разница между положительными и отрицательными курсовыми разницами

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 февраля 2004 г. N А56-19763/03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д., судей Зубаревой Н.А., Шевченко А.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации N 4 по Санкт-Петербургу Пироговой А.А. (доверенность от 15.05.2003), от ОАО АК "Сберегательный банк России" Костаревой И.Ю. (доверенность от 12.02.2002),

рассмотрев 05.02.2004 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации N 4 по Санкт-Петербургу и ОАО АК "Сберегательного банка Российской Федерации" на решение от 05.09.2003 (судья Левченко Ю.П.) и постановление апелляционной инстанции от 14.11.2003 (судьи Звонарева Ю.Н., Петренко Т.И., Шульга Л.А.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-19763/03,

установил:

Открытое акционерное общество акционерный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации (далее - банк) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решение Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу от 23.05.2003 N 09-33/194.

Решением суда от 05.09.2003 заявление удовлетворено частично. Решение налогового органа признано недействительным в части начисления налога на пользователей автодорог по эпизоду включения в налогооблагаемую базу реализованных курсовых разниц.

Постановлением апелляционной инстанции от 14.11.2003 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить решение суда, указывая, что судом неправильно применены статьи 249, 250 и 290 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- НК РФ), статьи 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" (далее - Закон о дорожных фондах) при определении объекта налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог для банков.

Банк в кассационной жалобе считает, что судебные акты вынесены с нарушением статей 5, 53, 56-58 НК РФ, Закона Российской Федерации "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ от 24.07.2002 N 110-ФЗ (далее - Закон N 110-ФЗ), закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" (далее - Закон о налоговой системе). Банк полагает, что в период с 01.09.2002 по 01.01.2003 налог на пользователей автомобильных дорог не установлен и уплачиваться не должен.

В судебном заседании представители налоговой инспекции и банка поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной банком декларации по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2002 год в части деятельности филиала банка "Северо-Западный банк Сберегательного Банка РФ".

В проверяемом периоде банк осуществлял банковские операции по приобретению и реализации иностранной валюты по курсу как выше так и ниже курса, установленного Центральным Банком России.

По результатам проверки, рассмотрев возражения заявителя, налоговая инспекция вынесла решение от 23.05.2003 N 09-33/194, в котором предложила обществу уплатить 13869347 руб. налога на пользователей автомобильных дорог и 6 799 руб. пеней. В привлечении общества к налоговой ответственности отказано.

Основанием для принятия данного решения в обжалуемой части послужили следующие основания. В налоговой декларации за 2002 год банк указал налогооблагаемую базу исходя из выручки, полученной за 8 месяцев 2002 года, полагая, что с 01.09.2003 налог не установлен и уплачиваться не должен. Налоговая инспекция произвела расчет налогооблагаемой базы, принимая во внимание только положительные курсовые разницы при осуществлении операций с иностранной валютой и не учитывала отрицательные курсовые разницы.

Судебные инстанции, признавая данный расчет необоснованным, правомерно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона о дорожных фондах налог на пользователей автомобильных дорог уплачивают предприятия, организации, учреждения, предприниматели, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность через постоянные представительства, иностранные юридические лица; филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций и учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.

Порядок исчисления налога кредитными организациями определен подпунктом 33.1 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", на основании положений которого указанные налогоплательщики уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог от выручки, полученной от реализации услуг.

Для банков и других кредитных организаций под суммой реализованных услуг понимается сумма доходов, предусмотренных в разделе I Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 N 490 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями", за исключением доходов, предусмотренных пунктами 13 (в части государственных краткосрочных бескупонных облигаций), 17, 18 и 19 (в части доходов, не относящихся к банковским операциям и сделкам) указанного Положения, а также сумм восстановленных резервов на возможные потери по ссудам и под обесценение ценных бумаг, с учетом ограничений, установленных подпунктом 33.1 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.04.2000 N 59.

Налогоплательщик исчисляет налог самостоятельно, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (статья 52 НК РФ).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2002 N 200-О представлена правовая позиция, согласно которой налоги, предусмотренные подпунктом "м" пункта 1 статьи 19 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", служащие источником образования дорожных фондов, включая налог на пользователей автомобильных дорог, подлежат взиманию в обычном порядке впредь до их отмены и (или) установления частью второй Налогового кодекса Российской Федерации иного законодательного регулирования ранее возникших налоговых правоотношений.

С 01.01.2002, то есть в проверенный Инспекцией период, действует глава 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации. Положение N 490 признано утратившим силу постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2002 N 121.

Следовательно, выручка банков, в том числе и для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог, с 01.01.2002 должна определяться по правилам названной главы кодекса, в частности статей 249 и 290 НК РФ.

По смыслу статьи 249 НК РФ для целей главы 25 кодекса доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

Определение доходов (выручки) банков от проведения операций с иностранной валютой имеет свои особенности, установленные подпунктом 4 пункта 1 статьи 290 НК РФ.

Согласно названной норме к доходам банков относятся доходы от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями.

Для определения доходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается положительная разница между доходами, определяемыми в соответствии с пунктом 2 статьи 250 НК РФ, и расходами, определенными в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 265 кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 250 НК РФ к доходам банков (с учетом особенностей, установленных статьей 290 кодекса) относятся положительные (отрицательные) курсовые разницы, образующиеся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 265 кодекса к расходам банков (с учетом особенностей, предусмотренных в статье 291 кодекса) относятся отрицательные положительные) разницы, образующиеся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

Из приведенных норм кодекса следует, что доходом (выручкой) банков от операций купли-продажи иностранной валюты по курсу ниже либо выше курса, установленного ЦБ РФ на день совершения указанных операций, является разница между положительными и отрицательными курсовыми разницами.

Налоговый орган при определении суммы неуплаченного налога учитывал только суммы положительной курсовой разницы, тем самым неправильно определив финансовый результат и налоговую базу.

Судебные инстанции также правомерно отказали в удовлетворении заявления банка по тому основанию, что с 01.09.2002 по 01.01.2003 налог на пользователей автодорог не был установлен.

В соответствии со статьей 2 Закона N 110-ФЗ пункт 1 статьи 20 Закона об основах налоговой системы дополнен подпунктом "ж" - транспортный налог. Одновременно из пункта 1 статьи 19 названного закона исключен подпункт "м" - налоги, служащие источниками образования дорожных фондов, в том числе налог на пользователей автомобильных дорог.

Названная норма согласно статье 21 Закона N 110-ФЗ вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.

Вместе с тем в силу статей 9 и 21 Закона N 110-ФЗ статья 5 Закона о дорожных фондах, предусматривающая уплату налогоплательщиками налога на пользователей автомобильных дорог, утрачивает силу с 01.01.03.

Кроме того, в статье 4 Закона N 110-ФЗ установлены особенности исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 год налогоплательщиками с различной учетной политикой, а в статье 16 названного закона - сроки и порядок уплаты налога за 2002 год субъектами малого предпринимательства. При этом в статье 4 Закона N 110-ФЗ предусмотрено, что моментом определения налоговой базы для исчисления этого налога является 01.01.03.

Таким образом, норма статьи 2 Закона N 110-ФЗ противоречит содержащимся в нем положениям статей 4, 9, 16 и 21. Между тем системное толкование приведенных норм во взаимосвязи с другими федеральными законами устраняет эти противоречия.

Основанием для исключения из Закона об основах налоговой системы налогов, служащих источниками образования дорожных фондов, в том числе налога на пользователей автомобильных дорог, является введение с 01.01.03 транспортного налога в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 14 НК РФ.

Статья 5 Закона о дорожных фондах, предусматривающая уплату налога на пользователей автомобильных дорог, его ставку и льготы по уплате названного налога, утратила силу с 01.01.03.

Таким образом, налог на пользователей автомобильных дорог в 2002 году исчислялся и уплачивался налогоплательщиками в порядке, установленном Законом о дорожных фондах и статьей 4 Закона N 110-ФЗ.

В связи с этим правомерен вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что положения статьи 2 Закона N 110-ФЗ вступают в силу с 01.01.03.

При указанных обстоятельствах, судебные акты вынесены с соблюдением норм материального и процессуального права. Оснований для их отмены нет.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 05.09.2003 и постановление апелляционной инстанции от 14.11.2003 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-19763/03 оставить без изменений, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу и открытого акционерного общества акционерного коммерческого Сберегательного банка Российской Федерации - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова Н.А. Зубарева

А.В. Шевченко