Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 февраля 2004 г. N А26-4635/03-29 Иск ООО о признании недействительным решения ИМНС в части привлечения истца к налоговой ответственности за невыполнение обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы, выплаченные физическому лицу, не удовлетворен, так как исчисление и уплата налога с зачетом ранее удержанных сумм производится только в отношении доходов, прямо предусмотренных НК РФ, следовательно, у Общества отсутствовали основания для зачета ранее удержанных с доходов физического лица сумм налога

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 20 февраля 2004 г. N А26-4635/03-29

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кирейковой Г.Г., судей Клириковой Т.В. и Троицкой Н.В., при участии от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия Александрович Е.О. (доверенность от 21.01.04 N 1.4-07/12), от общества с ограниченной ответственностью "От Валентина" Ицкаря С.Д. (доверенность от 05.02.04),

рассмотрев 17.02.04 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 09.10.03 по делу N А26-4635/03-29 (судья Курчакова В.М.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "От Валентина" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия (далее - Инспекция) от 17.04.03 N 4.1-05/89 в части начисления 13061 руб. 21 коп. пеней и привлечения Общества к налоговой ответственности в виде взыскания 5291 руб. и 100 руб. штрафов на основании статьи 123 и пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда от 09.10.03 заявленные Обществом требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить решение от 09.10.03 и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, вывод суда об отсутствии у Общества (налогового агента) обязанности по удержанию налога на доходы физического лица Ицкаря Д.Х. и перечислению этого налога в бюджет, а также по представлению сведений о доходах этого лица является ошибочным. Налоговый орган считает, что излишняя уплата физическим лицом названного налога с доходов, выплаченных третьим лицом, не освобождает налогового агента от исполнения им обязанностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 226 и статьей 230 НК РФ. Обосновывая правомерность начисления Обществу пеней, Инспекция указывает на то, что налоговый агент имел возможность удержать, но неправомерно не удержал налог на доходы физических лиц при выплате таких доходов арендодателю.

В отзыве Общество, ссылаясь на несостоятельность доводов жалобы, просит оставить решение суда без изменения. По мнению заявителя, он правомерно не исчислял и не удерживал из доходов физического лица подоходный налог (налог на доходы), поскольку Ицкарем Д.Х. названный налог излишне уплачен в 1998 году при получении доходов от другого юридического лица, что подтверждается действиями Инспекции по зачету физическому лицу излишне уплаченного налога в счет уплаты налога на доходы, выплаченные Обществом. Налоговый агент считает, что удержание им налога привело бы к повторному налогообложению доходов Ицкаря Д.Х.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы, а представитель Общества - доводы отзыва.

Законность обжалуемого решения проверена в кассационном порядке.

Кассационная инстанция считает жалобу Инспекции подлежащей удовлетворению в части.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки правильности удержания, полноты и своевременности перечисления Обществом в бюджет подоходного налога (налога на доходы физических лиц) за период с 01.08.99 по 01.12.02 Инспекция установила, что налоговый агент неправомерно не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет в проверенный период налог на доходы, выплаченные Ицкарю Д.Х. по договору аренды, а также не представил в налоговый орган сведения о доходах этого лица за 1999 и 2001 годы. Результаты проверки отражены в акте Инспекции от 15.12.02 N 4.1-05/601.

Решением от 08.01.03 N 4.1-05/2 налоговый орган привлек Общество к ответственности в виде взыскания 5291 руб. штрафа на основании статьи 123 НК РФ и 100 руб. - на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ, а также начислил 13060 руб. 21 коп. пеней.

Общество не согласилось с решением Инспекции в указанной части и обратилось с заявлением в Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Республике Карелия (далее - УМНС).

Решением УМНС от 06.02.03 N 07-09/2736 решение Инспекции от 08.01.03 отменено и назначена дополнительная проверка на предмет установления возможности удержания подоходного налога (налога на доходы) налоговым агентом.

Инспекция, рассмотрев дополнительные материалы и возражения Общества, 17.04.03 приняла решение N 4.1-05/89 о привлечении налогового агента к ответственности, в частности в виде взыскания 5291 руб. штрафа на основании статьи 123 НК РФ за неперечисление налога на доходы физического лица, полученные в 2002 году, и 100 руб. - на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ, а также о начислении 13060 руб. 21 коп. пеней по неудержанному с Ицкаря Д.Х. налогу. В требовании от 17.04.03 N 4.1-05/955 налоговый орган предложил Обществу уплатить штрафы в срок до 29.04.03.

Налоговый агент не согласился с названным решением в указанной части и обратился с заявлением в арбитражный суд.

Судом на основании материалов дела установлено, что Ицкарь Д.Х. получал от Общества доходы по договору аренды, которые самостоятельно заявлял в декларациях за 1999 - 2002 годы. В 1998 году общество с ограниченной ответственностью "Карелмаректинг" излишне удержало из доходов налогоплательщика подоходный налог, что подтверждается решением Петрозаводского городского суда Республики Карелия от 16.03.2000 по делу N 534/2 и от 07.02.01 по делу N 871/17 о проведении зачетов за счет имеющейся переплаты. Суд первой инстанции, ссылаясь на пункт 2 статьи 226 НК РФ, посчитал, что Общество правомерно учитывало излишне уплаченные физическим лицом в 1998 году суммы подоходного налога и не удерживало налог из доходов Ицкаря Д.Х. до 16.01.03.

Кассационная инстанция считает такой вывод суда ошибочным.

В связи с тем, что Инспекция привлекла Общество к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физического лица, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в 2002 году, при рассмотрении спора в этой части следует руководствоваться нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с названной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Из приведенной нормы следует, что исчисление и уплата налога с зачетом ранее удержанных сумм налога производится только в отношении доходов, предусмотренных статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ, где прямо предусмотрена возможность такого зачета. В остальных случаях действует общий порядок, установленных пунктом 2 статьи 226 НК РФ.

В силу части третьей пункта 3 статьи 226 НК РФ исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.

В соответствии с пунктом 4 названной статьи налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Из материалов дела следует, что Ицкарь Д.Х. не осуществлял предпринимательской деятельности и не получал от Общества доходы, предусмотренные статьями 214.1 и 228 НК РФ, а следовательно, у налогового агента отсутствовали основания для зачета ранее удержанных с доходов физического лица сумм налога.

Таким образом, Общество неправомерно не исполняло в 1999-2002 года обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц с сумм арендных платежей, выплаченных Ицкарю Д.Х.

В соответствии с пунктом 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Согласно пункту 5 статьи 20 Закона Российской Федерации от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (действовавшего до 01.01.01) предприятия, учреждения, организации и иные работодатели обязаны не реже одного раза в квартал представлять в налоговый орган по месту своей регистрации сведения о доходах, выплаченных ими физическим лицам не по месту основной работы (службы, учебы), и об удержанных суммах налога с указанием адресов постоянного местожительства получателей дохода.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

Как следует из материалов дела, Общество не представило в налоговый орган сведения о доходах физического лица за 1999 и 2001 годы (2 справки) при наличии обязанности их представления.

Следовательно, налоговый агент обоснованно привлечен Инспекцией к ответственности, предусмотренной статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения Общества к ответственности в виде взыскания 5291 руб. и 100 руб. штрафов принято с нарушением норм материального права и подлежит отмене, а требования заявителя в этой части не подлежат удовлетворению.

Вместе с тем суд правомерно признал недействительным решение Инспекции в части начисления налоговому агенту пеней.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 НК РФ).

Из пункта 1 статьи 45 НК РФ следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой статьи Кодекса.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац третий пункта 2 статьи 45 НК РФ). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В данном случае Инспекция указывает на наличие у налогового агента обязанности по уплате пеней в связи с неудержанием налога на доходы, выплаченные налогоплательщику. Вместе с тем налоговый орган не учитывает, что согласно пункту 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и уплате пеней, установленных статьей 75 НК РФ.

Таким образом, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, а следовательно, неправомерно начисление пеней на суммы неудержанных налогов.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает решение суда в этой части законным и обоснованным, а жалобу Инспекции - не подлежащей удовлетворению.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции заявителю возвращена вся уплаченная им сумма госпошлины (1000 руб.). Поскольку заявление Общества удовлетворено частично, уплаченная им госпошлина подлежала возврату пропорционально размеру удовлетворенных требований (в данном случае применительно к оспариваемым суммам штрафа и пеней). Поэтому с заявителя подлежит взысканию 450 руб. госпошлины (300 руб. за рассмотрение дела в первой и 150 руб. - в кассационной инстанциях).

Руководствуясь статьей 286, подпунктом 1 и 2 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 09.10.03 по делу N А26-4635/03-29 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия от 17.04.03 N 4.1-05/89 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "От Валентина" к ответственности в виде взыскания 5291 руб. и 100 руб. штрафов на основании статьи 123 и пункта 1 статьи 126 НК РФ.

В этой части в удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "От Валентина" требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "От Валентина" в доход федерального бюджета 450 руб. госпошлины.

Председательствующий Судьи

Г.Г. Кирейкова Т.В. Клирикова

Н.В. Троицкая