Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 апреля 2004 г. N А56-40256/03 Заявление Общественного движения о признании частично недействительными решения ИМНС о доначислении налогов, начислении пеней и взыскании налоговых санкций и требований об уплате недоимки, пеней и штрафов удовлетворено, в частности, по эпизоду занижения внереализационных доходов в виде экономической выгоды от использования денежных средств, полученных заявителем по договорам беспроцентного займа, так как получение беспроцентных займов не является получением безвозмездных услуг, а, следовательно, у заявителя не возникает внереализационного дохода

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 16 апреля 2004 г. N А56-40256/03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Малышевой Н.Н., Шевченко А.В., при участии от Санкт-Петербургского регионального общественного движения "Молодые спасатели" адвоката Архангельской Т.А. (доверенность от 29.10.03), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Выборгскому району Санкт-Петербурга главного специалиста юридического отдела Борискина Р.В. (доверенность от 02.02.04 N 17/1833), рассмотрев 14.04.04 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Выборгскому району Санкт-Петербурга на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.12.03 по делу N А56-40256/03 (судья Захаров В.В.),

установил:

Санкт-Петербургское региональное общественное движение "Молодые спасатели" (далее - общественная организация) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Выборгскому району Санкт-Петербурга (далее - налоговая инспекция, инспекция) от 13.10.03 N 03/111, а также требований от 13.10.03 N 596 и N 597.

Решением суда от 24.12.03 требования заявителя удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение от 24.12.03 и отказать общественной организации в удовлетворении заявления.

Законность решения суда проверена в кассационном порядке.

Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующий орган. В силу пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Из материалов настоящего дела следует, что налоговая инспекция провела выездную проверку соблюдения общественной организацией налогового законодательства за период с 01.01.2000 по 31.03.03. По результатам проверки инспекция составила акт от 12.09.03 N 111/1, на основании которого приняла решение от 13.10.03 N 03/111 о начислении налогов, пеней и привлечении налогоплательщика к ответственности за нарушения налогового законодательства, и направила ему требования от 13.10.03 N 596 и N 597 о добровольной уплате в бюджет начисленных по результатам проверки сумм налогов, пеней и штрафов.

Так, в акте проверки, в пунктах 2.8.1, 2.8.2 и 2.8.3 указано, что общественная организация неправомерно включала в 2001, 2002 и первом квартале 2003 года в коммерческие расходы 1 053 500 руб., 2 047 058 руб. и 567 725 руб. соответственно административно-хозяйственных расходов, связанных с выполнением основной уставной деятельности, и сделана ссылка на приложение N 5 к акту проверки. Ни в акте проверки, ни в приложении N 5 к нему инспекция не указала, в связи с чем ею сделан вывод о том, что поименованные в названном приложении расходы не связаны с коммерческой деятельностью общественной организации и относятся только к основной уставной деятельности заявителя. В пункте 2 мотивировочной части решения от 13.10.03 N 03/111 инспекция ссылается на то, что налогооблагаемая прибыль в 2001, 2002 и в первом квартале 2003 года занижена частично в связи с неправомерным включением общественной организацией в расходы, связанные с ее коммерческой деятельностью, затрат, произведенных на реконструкцию сооружения (бомбоубежища), взятого в аренду и частично используемого под кафе. Однако в решении не указан характер работ, которые налоговым органом отнесены к работам по реконструкции помещения, отсутствуют ссылки на документы (договоры, сметы, акты выполненных работ и другие), которые анализировались налоговой инспекцией в ходе выездной проверки и позволили сделать вывод о том, что заявителем оплачены работы по реконструкции помещения. В то же время ссылки на завышение общественной организацией в проверенном периоде административно-хозяйственных расходов в решении налогового органа не имеется. Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал в решении на нарушение налоговым органом положений пункта 2 статьи 100 и пункта 3 статьи 101 НК РФ, а также на недоказанность налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для доначисления общественной организации налога на прибыль, пеней и применения ответственности за неуплату налога на прибыль в части этого эпизода.

Кроме того, следует отметить, что и в ходе судебного разбирательства налоговая инспекция не представила суду доказательства, что проведенные общественной организацией на арендуемом объекте ремонтные работы являются работами по его реконструкции. Не доказан инспекцией и факт завышения налогоплательщиком административно-хозяйственных расходов, уменьшающих доходы от коммерческой деятельности. В соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" некоммерческие организации, имеющие доходы от предпринимательской деятельности, уплачивают налог с получаемой от такой деятельности суммы превышения доходов над расходами.

Порядок исчисления сумм превышения доходов над расходами некоммерческих организаций (кроме бюджетных) производится аналогично порядку, установленному для исчисления налогооблагаемой прибыли предприятиями.

Согласно пункту 1 статьи 247, пункту 1 статьи 252 НК РФ прибылью в целях налогообложения признаются полученные доходы, уменьшенные на величину обоснованных и документально подтвержденных расходов, произведенных для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Заявителем представлены в суд приказ об учетной политике на 2001 год, расшифровки по аналитическому учету доходов и расходов из которых следует, что общехозяйственные расходы распределялись общественной организацией между некоммерческой и коммерческой деятельностью пропорционально полученным доходам от каждого вида деятельности. Такой порядок распределения расходов в 2001 году соответствовал пунктам 2.10 и 2.12 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000 N 62.

Из представленных заявителем приказа об учетной политике на 2002 год, расшифровок учета доходов и расходов за 2002 и первый квартал 2003 года также усматривается, что учет расходов осуществлялся организацией в соответствии с принятой учетной политикой и действующим в этот период законодательством. Доказательства обратного налоговая инспекция суду не представила.

В акте проверки налоговая инспекция сделала вывод о неправомерном включении налогоплательщиком в налоговые вычеты в четвертом квартале 2001 года, в 2002 году и первом квартале 2003 года налога на добавленную стоимость по административно-хозяйственным расходам, связанным с выполнением общественной организацией основной уставной деятельности и неправомерно, по мнению инспекции, включенным налогоплательщиком в состав расходов, связанных с предпринимательской деятельностью, и сослалась на приложение N 2 к акту проверки.

Кассационная инстанция считает, что суд обоснованно по указанным выше причинам признал недействительным решение налоговой инспекции и в этой части.

Согласно статьям 171, 172, 173 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ. В данном случае основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужило не отсутствие документов, подтверждающих получение, оприходование товара и уплату налога поставщикам. По мнению инспекции, налогоплательщик излишне предъявил к возмещению из бюджета сумму налога, уплаченную поставщикам за товары, работы, услуги, использованные заявителем не в рамках коммерческой деятельности. Однако каким образом налоговая инспекция определила сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате по этому основанию, ни в акте проверки, ни в приложении N 2 к нему, ни в решении налогового органа не указано.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается. В данном случае в ходе проверки налоговым органом не установлено отсутствие у налогоплательщика раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость, а судом первой инстанции установлено, что такой учет общественной организацией ведется.

В ходе налоговой проверки инспекция сделала вывод о занижении общественной организацией внереализационных доходов в виде экономической выгоды, полученной от использования денежных средств, переданных заявителю заимодавцами по договорам беспроцентного займа, в связи с чем рассчитала полученную, по ее мнению, экономическую выгоду налогоплательщика и на основании пункта 8 статьи 250 НК РФ доначислила налог на прибыль.

Арбитражный суд при рассмотрении этого спорного эпизода признал, что получение заявителем беспроцентных займов не является получением безвозмездных услуг, а следовательно, у заявителя при этом не возникает внереализационного дохода, о котором говорится в пункте 8 статьи 250 НК РФ.

В связи с изложенным, суд удовлетворил заявление налогоплательщика и в этой части.

Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа по этому эпизоду.

Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

По мнению кассационной инстанции, квалификация налоговым органом беспроцентного займа как безвозмездного получения финансовых услуг заемщиком является неправомерной.

Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) предоставляет в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества, то есть у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество заимодавцу. Следовательно, по договору займа невозможно безвозмездное получение имущества или имущественных прав.

Из пункта 5 статьи 38 НК РФ следует, что услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Таким образом, обязательный признак услуги - реализация результатов деятельности, не имеющей материального выражения. По договору займа деятельность не осуществляется.

Кроме того, определение беспроцентного займа для целей обложения налогом на прибыль как финансовой услуги по аналогии с нормой, содержащейся в подпункте 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, противоречит пункту 1 статьи 38 НК РФ, согласно которому каждый налог имеет свой объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй кодекса.

Исходя из позиции Инспекции по отнесению займа к безвозмездной услуге, оценка доходов заемщика могла определяться только по правилам статьи 40 НК РФ (пункт 8 статьи 250 НК РФ). Налоговый же орган исчислил доход (выгоду по процентам) в виде ставки рефинансирования Банка России.

Инспекцией не представлено доказательств получения заявителем каких-либо доходов по договорам беспроцентных займов, которые учитываются при определении налоговой базы по правилам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах следует признать, что обжалуемый судебный акт является законным и основания для его отмены отсутствуют.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.12.03 по делу N А56-40256/03 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Выборгскому району Санкт-Петербурга - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова Н.Н. Малышева

А.В. Шевченко