Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 августа 2004 г. N А42-381/04-23 Заявление ОАО о признании частично недействительным решения ИМНС о взыскании штрафа за неуплату налога на прибыль, доначислении налога и пеней удовлетворено, так как довод Инспекции о том, что хозяйствующий субъект, претендующий на льготное налогообложение, должен в совокупности соответствовать одновременно критериям коммерческой и некоммерческой организации и условиям получения льготного налогообложения, предусмотренным для каждого из них, не соответствует законодательству РФ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 августа 2004 г. N А42-381/04-23

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Кирейковой Г.Г., Ломакина С.А., рассмотрев 26.08.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Мурманской области на решение от 15.03.2004 (судья Янковая Г.П.) и постановление апелляционной инстанции от 17.05.2004 (судьи Хамидуллина Р.Г., Бубен В.Г., Быкова Н.В.) Арбитражного суда Мурманской области по делу N А42-381/04-23,

установил:

Открытое акционерное общество "Ловозерстрой" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Мурманской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 30.12.2003 N 1576, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа 33 057 рублей штрафа за неуплату налога на прибыль организаций, ему доначислен указанный налог в сумме 165 284 рублей, а также пени за его несвоевременную уплату в сумме 112 765 рублей 67 копеек.

Решением суда от 15.03.2004 заявление Общества удовлетворено полностью. Обжалуемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 164 843 рублей, соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 32 696 рублей признано недействительным как не соответствующее пункту 7 статьи 3, пункту 2 статьи 5, подпункту 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ.

Постановлением апелляционной инстанции от 17.05.2004 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение и постановление апелляционной инстанции и принять по делу новое решение. По мнению подателя жалобы, судами необоснованно истолкованы противоречия в законодательном акте как неустранимые, неправомерно применен пункт 7 статьи 3 НК РФ, а следовательно, отсутствуют основания для предоставления Обществу льготы по налогу на прибыль.

Представители сторон, участвующих в деле, в судебное заседание не явились. В соответствии с пунктом 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) данное обстоятельство не может служить препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие, поскольку о времени и месте судебного разбирательства стороны извещены надлежащим образом.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, открытое акционерное общество "Ловозерстрой" зарегистрировано постановлением администрации Ловозерского района Мурманской области от 29.07.1996 N 306 и состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Мурманской области.

По результатам выездной налоговой проверки по вопросам соблюдения Обществом налогового законодательства (полноты исчисления и своевременности внесения в бюджет налогов и сборов, в том числе по налогу на прибыль) за период с 01.01.2000 по 31.12.2002 инспекция составила акт от 15.12.203 N 878 и вынесла решение от 30.12.2003 N 1576. Данным решением Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченного (не полностью уплаченного) налога на прибыль в сумме 33 057 рублей, заявителю также доначислены данный налог в сумме 165 284 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 112 765 руб. 67 копеек.

В частности, инспекцией установлено, что в налоговых декларациях за 2000 и 2001 год Общество неправомерно на основании Закона Мурманской области от 11.07.2000 N 217-01-ЗМО "О государственной поддержке развития предпринимательской деятельности в Терском и Ловозерском районах Мурманской области" (далее - Закон N 217-01-ЗМО) заявило льготу по налогу на прибыль, зачисляемому в областной бюджет соответственно - 79 640 руб. и 85 203 руб., всего - 164 843 руб.

Общество не согласилось с решением инспекции в этой части, и обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В соответствии с пунктом 9 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшим в спорный период, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации и представительные органы местного самоуправления помимо льгот, предусмотренных статьей 6 указанного Закона, вправе устанавливать для отдельных категорий налогоплательщиков дополнительные льготы по налогу в пределах сумм налога, подлежащих зачислению в их бюджеты.

Пунктом 1 статьи 3 Закона N 217-01-ЗМО (в первоначальной редакции) был установлен режим льготного налогообложения для следующих хозяйствующих субъектов:

- "российских и иностранных коммерческих организаций всех организационно-правовых форм и форм собственности, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке на территории указанных районов либо за их пределами и осуществляющих хозяйственную деятельность в пределах границ этих районов;

- некоммерческих организаций, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке на территории указанных районов, осуществляющих в пределах границ этих районов предпринимательскую деятельность для достижения целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям;

- индивидуальных предпринимателей, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке на территории указанных районов и осуществляющих предпринимательскую деятельность в пределах границ этих районов".

Пунктом 2 статьи 2 Закона N 217-01-ЗМО было установлено, что хозяйствующие субъекты, удовлетворяющие совокупности критериев и условий, перечисленных в статье 3 указанного Закона, освобождаются от уплаты в областной бюджет налога на прибыль, налога на имущество предприятий, а также земельного налога. Законом N 217-01-ЗМО также устанавливается пониженная, в размере 50 процентов ставки федерального налога, ставка налога на пользователей автомобильных дорог в части, зачисляемой во внебюджетный Территориальный дорожный фонд Мурманской области. Данная часть нормы исключена Законом Мурманской области от 28.12.2000 N 237-01-ЗМО.

Согласно пункту 1 статьи 3 Закона N 217-01-ЗМО "режим льготного налогообложения мог быть предоставлен хозяйствующим субъектам, удовлетворяющим совокупности следующих критериев:

а) состоящим на налоговом учете в инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Терскому либо Ловозерскому району Мурманской области;

б) коммерческим организациям, имеющим долю выручки от торговли (оптовой, розничной), снабженческо-сбытовой и (или) посреднической деятельности, не превышающую 30 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг);

в) некоммерческим организациям и предпринимателям, осуществляющим любые разрешенные действующим законодательством виды деятельности, за исключением торговой, снабженческо-сбытовой и посреднической".

В соответствии с пунктом 1 статьи 50 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации). Некоммерческие организации в силу пункта 3 статьи 50 ГК РФ могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы.

Налоговый орган считает, что, поскольку юридическое лицо не может быть одновременно коммерческой и некоммерческой организацией, грамматическое толкование пункта 1 статьи 3 Закона N 217-01-ЗМО не оставляет сомнений в том, что ни одно юридическое лицо, в том числе и Общество, в 2000-2001 годах не удовлетворяло совокупности критериев, необходимых для льготного налогообложения.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с такими выводами налогового органа.

При толковании нормативного правового акта должно применяться буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений - грамматическое толкование нормативного акта.

Отступление от грамматического толкования нормы закона или иного нормативного правового акта может быть обусловлено только такими основаниями, как неясность смысла этой нормы либо ее противоречие другим нормам того же или иного нормативного акта.

Вместе с тем в рассматриваемом случае суд не усматривает при трактовке данной нормы очевидной и неустранимой неясности в определении круга лиц, которые в соответствии с Законом N 217-01-ЗМО могут применять льготу при исчислении и уплате налога на прибыль.

Действительно, в той трактовке пункта 1 статьи 3 Закона N 217-01-ЗМО, которой руководствуется налоговый орган, совокупности всех указанных в ней критериев не может соответствовать ни одно юридическое лицо. Однако такое толкование этой нормы налоговым органом является неправильным.

Перечень хозяйствующих субъектов, имеющих право на установленную Законом N 217-01-ЗМО льготу, определяется не пунктом 1 статьи 3 указанного Закона. Пункт 1 статьи 3 Закона N 217-01-ЗМО как прямо указано определяет критерии и условия режима льготного налогообложения для хозяйствующих субъектов, исчерпывающий перечень которых приведен в пункте 1 статьи 2 этого Закона. Данный вывод подтверждается также пунктом 2 статьи 3 Закона, которым как условие льготного налогообложения предусматривается различный порядок ведения раздельного бухгалтерского учета коммерческими и некоммерческими организациями, то есть субъектами прав на льготный режим налогообложения согласно данному Закону. Следовательно, довод инспекции о том, что хозяйствующий субъект, претендующий на льготное налогообложение по Закону N 217-01-ЗМО, должен в совокупности соответствовать одновременно критериям коммерческой и некоммерческой организации и условиям получения льготного налогообложения, предусмотренным для каждого из них Законом, не соответствует ни нормам Закона N 217-01-ЗМО, ни нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

Требование о соответствии совокупности критериев и условий предоставления хозяйствующим субъектам льготного налогообложения выражается в том, что каждый из хозяйствующих субъектов, перечисленных в пункте 2 статьи 2 Закона N 217-01-ЗМО, имеющих право на указанное налогообложение, должен обеспечить выполнение совокупности тех критериев и условий, которые вытекают из пунктов 1 и 2 статьи 3 Закона либо для коммерческой организации, либо для некоммерческой организации.

Не принимается кассационной инстанцией и довод налогового органа о том, что вывод судов о воля законодателя направлена на предоставление льготного налогообложения прибыли всем хозяйствующим субъектам, неправомерен, так как в последствии в Закон N 217-01-ЗМО вносились изменения и была отменена льгота в виде пониженной ставки налога на пользователей автомобильных дорог с 01.01.2001, Законом Мурманской области от 20.12.2001 N 317-01-ЗМО отменены льготы по земельному налогу и налогу на прибыль с 01.01.2002. Данные действия законодателя свидетельствуют о его воле по данному вопросу не по факту принятия Закона N 217-01-ЗМО и не на момент его принятия, а о последующей его воле по решению данного вопроса. Следовательно, внесенные изменения и дополнения не имеют никакого отношения к данному конкретному спору по факту применения названного Закона.

Не может быть принят кассационной инстанцией и довод инспекции о том, что Законом Мурманской области от 01.07.2003 N 419-01-ЗМО внесено дополнение, распространившее редакцию Закона, которым предусмотрена льгота только по налогу на имущество, на правоотношения, возникшие с 01.01.2000. Во-первых, из текста самого Закона не усматривается такого вывода. Во-вторых, законодательством о налогах и сборах (пункт 2 статьи 5 НК РФ) предусматривается, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Отмена льготного налогообложения является обстоятельством, ухудшающим положение налогоплательщика. Следовательно, в силу требований федерального закона не подлежат применению нормы налогового регионального закона, ухудшающего положение налогоплательщиков в тот налоговый период, на который действие закона распространено в порядке обратной силы.

Поскольку иные критерии и условия, определяющие правомерность применения Обществом указанной выше льготы, налоговым органом не оспариваются и судами установлено, что Общество им соответствует, то судебные акты в обжалуемой налоговым органом части являются обоснованными. Нарушений судами норм процессуального законодательства судом также не установлено.

Тот факт, что судами первой и апелляционной инстанций неточность пункта 1 статьи 3 Закона N 217-01-ЗМО необоснованно истолкована как неустранимое сомнение и противоречие законодательного акта, в результате чего ими неправомерно применен пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, не привело к принятию судами неправильных решения и постановления.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции и отмены обжалуемых судебных актов.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 15.03.2004 и постановление апелляционной инстанции от 17.05.2004 Арбитражного суда Мурманской области по делу N А42-381/04-23 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.А. Морозова Г.Г. Кирейкова

С.А. Ломакин