Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 сентября 2005 г. N А13-7905/04-14 Иск ЗАО о признании частично недействительным решения ИФНС удовлетворен по нескольким эпизодам, в том числе по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с отнесением на себестоимость продукции расходов по оплате услуг по ведению реестра акционеров, так как Общество обоснованно отнесло указанные расходы на себестоимость продукции, поскольку ведение реестра акционеров является обязательным условием работы акционерного общества и при невыполнении этого условия невозможно функционирование главного органа управления акционерным обществом - общего собрания акционеров

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 сентября 2005 г. N А13-7905/04-14

ГАРАНТ:

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 октября 2006 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 08.09.2005.

Полный текст постановления изготовлен 12.09.2005.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Морозовой Н.А., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Кореповой Г.Н. (доверенность от 30.08.2005 N 03-14/3954), Голубевой Н.Б. (доверенность от 30.08.2005 N 03-14/3953), Савенковой Н.В. (доверенность от 04.02.2005 N 02-14/337) и Кочневой В.Н. (доверенность от 09.03.2005 N 03-13/820), от ЗАО "Вологодский подшипниковый завод" Скворцовой Р.С. (доверенность от 31.08.2005 N 93), Титиевской М.П. (доверенность от 28.07.2005), Кузнецовой И.П. (доверенность от 31.08.2005 N 90), Ефимовой Е.В. (доверенность от 31.08.2005 N 89), Субботиной Е.С. (доверенность от 31.08.2005 N 92) и Виноградова П.Н. (доверенность от 28.07.2005),

рассмотрев 05-08.09.2005 в открытом судебном заседании кассационные жалобы ЗАО "Вологодский подшипниковый завод" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение от 06.04.2005 (судья Виноградова Т.В.) и постановление апелляционной инстанции от 08.06.2005 (судьи Ралько О.Б., Ковшикова О.С., Осокина Н.Н.) Арбитражного суда Вологодской области по делу N А13-7905/04-14,

установил:

Закрытое акционерное общество "Вологодский подшипниковый завод" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее - инспекция) от 28.06.2004 N 2.

В соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель уточнил требования и просил признать недействительным оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль в сумме 5 859 647,71 руб., 66 786 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль, начисления штрафа по налогу на прибыль - 20 000 руб., начисления пеней по налогу на прибыль - 188 637,43 руб.; налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - в сумме 29 541 862 руб., штрафа по НДС - в сумме 613 248 руб., пеней по НДС - 21 540 181,45 руб.; налога на пользователей автомобильных дорог (далее - НПАД) - 7106 руб., штрафа по НПАД - 28 руб., пеней по НПАД - 81 руб., земельного налога - 1.47 руб.; единого социального налога (далее - ЕСН) - 1748,42 руб., пеней по ЕСН - 4,3 руб., штрафа по ЕСН ? 71,76 руб.; а также незаконным пункта 1.17 описательной части решения (т. 28, л.д.101). Уточнение требований принято судом.

Решением суда от 06.04.2005 требования общества удовлетворены частично.

Решение инспекции от 28.06.2004 N 2 признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 5 000 руб. штрафа; по пункту 1 статьи 122 НК РФ - в виде штрафа по НПАД в сумме 27,6 руб., по ЕСН - в виде штрафа в сумме 71,76 руб.; по статье 123 НК РФ - в виде штрафа в сумме 459 234 руб.; доначисления 1 315 067,54 руб. налога на прибыль и дополнительных платежей по этому налогу в соответствующей сумме; уменьшения налога на прибыль на сумму, соответствующую сумме НПАД (в размере 20,62 руб.) и сумме неправомерно доначисленных дополнительных платежей по налогу на прибыль; начисления пеней по налогу на прибыль в соответствующей сумме; доначисления 4 044 153,5 руб. НДС; начисления пеней в соответствующей сумме, а также пеней на сумму НДС в размере 90 068,52 руб., доначисленных за февраль 2001 года; доначисления 20,62 руб. НПАД, пеней по НПАД в соответствующей сумме; доначисления 1 748,52 руб. ЕСН и начисления пеней по ЕСН - 4, 3 руб. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 08.06.2005 решение суда от 06.04.2005 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты в части отказа в иске о признании недействительными пунктов решения налогового органа о доначислении налогов, пеней и штрафов: 1.2.1.1 ( 6056,14 руб. налога на прибыль), 1.2.1.6 (1 688 323 руб. налога на прибыль), 1.2.1.7 (1 950 000 руб. налога на прибыль), 1.2.1.8 (28654.81 руб. налога на прибыль), 1.2.4 (874 330 руб. налога на прибыль), 1.2.6.2 (15 000 руб. штрафа), 1.4.1.1 (444 309 руб. НДС), 1.4.1.2 (790 341,04 руб. НДС), 1.4.1.4 (198 040 руб. НДС), 1.4.3 (в соответствующей сумме пеней, начисленной на сумму НДС 64 066,68 руб.), 1.4.5.2 (30 000 руб. НДС), 1.4.5.4 (21 140 руб. НДС), 1.4.5.6 ( 1 848,46 руб. НДС), 1.4.6.1 (74 938,8 руб. НДС), 1.4.7 (24 381 400 руб. НДС), 1.4.8.1 (148 511 руб. НДС), 1.4.8.2 (5 503 руб. НДС), 1.6.1 (7 085,38 руб. НПАД), 1.8.3 (1.47 руб. земельного налога), в части пункта 1.17, о доначислении соответствующих сумму дополнительных платежей по налогу на прибыль, соответствующих сумм штрафных санкций и сумм пеней. Просит принять новое решение, указывая на неправильное применение судами норм материального права.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа по пункту 1.2.1.1 по эпизоду занижения налогооблагаемой прибыли в 2000 и 2001 году на сумму оплаты услуг ЗАО "Партнер" по ведению реестра акционеров общества ( 9 312 руб. налога на прибыль); по пункту 1.2.1.3 - по эпизоду занижения налогооблагаемой прибыли в 2000 и 2001 году на сумму оплаты услуг ОАО "АСМ-холдинг" по мобилизационной подготовке работников общества; по пункту 1.2.2.1 - по эпизоду неправомерного отнесения обществом в 2001 году на убытки (в целях налогообложения прибыли) от общехозяйственной деятельности убытков от непроизводственной сферы; по пункту 1.4.2 - по эпизоду доначисления 166 667 руб. НДС за май 2000 года в связи с использованием в расчетах векселя с дефектом формы, признанного впоследствии решением Арбитражного суда Вологодской области от 13.04.2000 по делу N А13-635/00-12 долговым обязательством; по пункту 1.4.3 решения по эпизодам доначисления НДС за февраль 2001 года и уменьшения НДС за апрель 2001 года в сумме 154 135,2 руб. при приобретении автогрейдера ДЗ-98; по пункту 1.4.4 - о доначислении 3 739 199 руб. НДС за декабрь 2000 года вследствие предъявления к возмещению из бюджета НДС по оборудованию, числящемуся на счете 08 "Капитальные вложения"; по пункту 1.4.8.4 - о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 459 234 руб.; по пункту 1.9 - о доначислении 1 748,42 руб. ЕСН в связи с занижением налоговой базы по этому налогу на суммы выплаченных работникам пособий на альтернативное воспитание детей дошкольного возраста. Налоговый орган также ссылается на неправильное применение судами норм материального права.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с реорганизацией налоговых органов произведена замена Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества, по результатам которой составлен акт от 28.03.2004 N 2 и принято решение от 28.06.2004 N 2, которым заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налогов в виде штрафов: по ЕСН в сумме 71,76 руб., по НПАД - 28 руб.; по статье 123 НК РФ - за неправомерное неперечисление сумм НДС, подлежащих удержанию и перечислению, в виде штрафа в сумме 613 248 руб.; по пунктам 1 и 2 статьи 120 НК РФ - в виде штрафов в суммах 5000 руб. и 15 000 руб. Кроме того, обществу предложено уплатить неуплаченные налоги, дополнительные платежи по налогу на прибыль, пени.

Общество не согласилось с решением налогового органа и оспорило его в арбитражный суд в части.

Судебные инстанции удовлетворили требования заявителя частично.

1 эпизод (пункт 1.2.1.1 решения, пункт 2.2.1.1 акта проверки; пункт 1.4.5.4 решения, пункт 2.4.5.4 акта проверки).

При проверке инспекция установила (пункт 1.2.1.1 решения, пункт 2.2.1.1 акта проверки), что в бухгалтерском учете общества в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, отражены затраты в сумме 37 800 руб. за 2000 год и 67 900 руб. - за 2001 год, произведенные на основании договора от 25.12.98 N 29, заключенного заявителем с ЗАО "Партнер". В соответствии с пунктом 1.1 указанного договора его предметом является ведение ЗАО "Партнер" реестра акционеров общества. Пунктом 3.1.1 названного договора предусмотрено, что в деятельность по ведению реестра акционеров включается: ведение лицевых счетов зарегистрированных в реестре лиц; ведение учета ценных бумаг на эмиссионном и лицевом счетах эмитента; хранение и учет документов, являющихся основанием для внесения записей в реестр; учет запросов, полученных от зарегистрированных лиц, и ответов по ним, включая отказы от внесения записей в реестр; учет начисленных доходов по ценным бумагам; обеспечение сохранности реестра, включая документы, на основании которых осуществлялись операции в реестре; осуществление иных действий, предусмотренных Положением о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг, в установленные сроки.

По мнению инспекции, указанные затраты не могут быть отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг), так как не предусмотрены Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (далее - Положение о составе затрат N 552), утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, в связи с чем инспекция доначислила налог на прибыль в сумме 11 340 руб.

В связи с тем, что указанные затраты не носят производственного характера, налоговый орган доначислил НДС за 2000 год в сумме 7 560 руб. и за 2001 год - 13 580 руб.; всего - 21 140 руб. (пункт 1.4.5.4 решения и пункт 2.4.5.4 акта проверки).

Судебные инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявления по этим эпизодам, исходили из того, что расходы по ведению реестра акционеров не связаны с производством и реализацией продукции.

Кассационная инстанция считает судебные акты ошибочными и подлежащими отмене по следующим основаниям.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль), действовавшего в 2000 и 2001 году, объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными названной статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия, доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, установлен Положением о составе затрат.

Пунктом 1 Положения о составе затрат N 552 предусмотрено, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. То есть критерием относимости затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является их производственный характер.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Пунктом 2 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения.

Объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 НК РФ признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 96 Гражданского кодекса Российской Федерации акционерным обществом признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций. Высшим органом управления акционерным обществом является общее собрание акционеров (статья 103 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Статьей 51 Федерального закона от 24.11.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" предусмотрено, что список акционеров, имеющих право на участие в общем собрании акционеров, составляется на основании данных реестра акционеров.

Порядок ведения реестра акционеров и сведения, которые должны в нем содержаться, установлены статьей 44 вышеназванного федерального закона, в которой также указано, что акционерное общество "обязано обеспечить ведение и хранение реестра акционеров в соответствии с правовыми актами Российской Федерации".

Из вышеназванных норм права следует, что ведение реестра акционеров является обязательным условием работы акционерного общества и при невыполнении этого условия невозможно функционирование главного органа управления акционерным обществом - общего собрания акционеров. Обеспечение ведения реестра акционеров также является обязанностью акционерного общества.

На основании изложенного кассационная инстанция пришла к выводу, что произведенные расходы могут быть отнесены на себестоимость продукции согласно подпункту "и" пункта 2 Положения о составе затрат N 552 как затраты, связанные с управлением производством, а в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и статьи 171 и 172 НК РФ суммы НДС, уплаченные за услуги по ведению реестра акционеров, могут быть предъявлены к возмещению из бюджета в 2000 году и к вычету - в 2001 году.

Решение налогового органа в этой части подлежит признанию недействительным, а судебные акты - отмене.

2 эпизод (пункт 1.2.1.3 решения, пункт 2.2.1.3 акта проверки).

В пункте 1.2.1.3 решения налогового органа отражено, что обществом в целях налогообложения учтены затраты в сумме 100 000 руб. согласно акту N 2 сдачи-приемки работ и услуг выполненных ОАО "АСМ-холдинг" по договору от 28.03.2000 N 245-00/30, заключенному с ОАО "Автосельхозмаш-холдинг", и затраты в сумме 100 000 руб. согласно акту N 1 сдачи-приемки работ и услуг, выполненных ОАО "АСМ-холдинг".

В соответствии с разделом 1 договоров, заключенных обществом с ОАО "АСМ-холдинг", от 28.03.2000 N 245-00/30 и от 15.05.2001 N 191-01/30 их предметом является выполнение работ и оказание услуг связанных с мобилизационной подготовкой предприятия.

Инспекция считает, что льгота, установленная пунктом 5 статьи 15 Федерального закона от 26.02.97 N 31-ФЗ "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации" (далее - Закон N 31-ФЗ), применена обществом необоснованно, так как она не установлена Налоговым Кодексом Российской Федерации и Законом о налоге на прибыль, в связи с чем доначислила 15 000 руб. налога на прибыль за 2000 год и 30 000 руб. НДС (за апрель 2000 года и август, октябрь 2001 года).

Вывод налогового органа о неправомерном применении льготы по налогу на прибыль суды обоснованно признали ошибочным.

Согласно пункту 5 статьи 15 Закона N 31-ФЗ на организации, направляющие собственные средства на финансирование работ по мобилизационной подготовке, распространяются льготы, предусмотренные Законом о налоге на прибыль, в части исключения этих средств из налогооблагаемой базы при расчете налога на прибыль.

В пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что впредь до момента введения в действие соответствующих глав части второй Налогового кодекса Российской Федерации надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

Таким образом, общество в 2000 году правомерно пользовалось льготой, предусмотренной пунктом 5 статьи 15 Федерального Закона "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации".

Решение инспекции о доначислении налога на прибыль, пеней по данному эпизоду правомерно признано недействительным, судами правильно применены нормы материального права.

3 эпизод (пункт 1.2.1.6 решения, пункт 2.2.1.6 акта проверки).

В ходе проверки инспекцией установлено (пункт 1.2.1.6 решения, пункт 2.2.1.6 акта проверки), что заявителем с ООО "Ремтехспециализация" заключены договоры от 01.12.2001 N 09-02-1777-01 и от 28.02.2002, в соответствии с пунктами 1.1 которых ООО "Ремтехспециализация" обязалось оказать обществу консультационные и информационные услуги в области торгово-закупочной деятельности по приобретению товаров. Сторонами составлены акты сдачи-приемки услуг по указанным договорам.

Обществом по договору от 28.02.2002 N 242 произведен платеж в сумме 22 000 000 руб. платежным поручением от 11.03.2002 N 1.

Инспекцией установлено, что в 2002 году сумма расходов в виде выплат по договору об оказании консультационных и информационных услуг, отнесенная на себестоимость продукции, составила 7 034 677,19 руб. Налоговый орган, полагая, что обществом документально не подтверждена непосредственная связь затрат по выплате вознаграждений с деятельностью, направленной на получение доходов, а также не доказана их экономическая обоснованность, пришел к выводу о занижении налогооблагаемой прибыли за 2002 год на сумму 7 034 678 руб. и занижении налога на прибыль на сумму 1 688 323 руб.

Судебные инстанции обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований по этому эпизоду.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налогоплательщик в подтверждение факта оказания услуг представило акты сдачи-приемки услуг по договору об оказании консультационных и информационных услуг от 01.12.2001 N 09-02-1777-01. В данных актах содержатся сведения об оказании услуг на определенные суммы и информация о поставках товаров обществу поставщиками: ООО "Трейд-Стил" и ООО "Газметаллопроект".

В актах не отражено каких-либо фактов, свидетельствующих об оказании ООО "Ремтехспециализация" информационных и консультационных услуг.

Кроме того, письмом от 14.05.2004 N 174 ООО "Газметаллопроект" сообщило начальнику Оперативного управления Службы по экономическим и налоговым преступлениям ГУВД г. Москвы, что каких-либо отношений с ООО "Ремтехспециализация" не имело. Также из объяснения начальника отдела экономической безопасности ООО "Газметаллопроект" от 17.05.2004, данного о/у ОУ ГУВД г. Москвы, следует, что инициатором заключения договоров с обществом выступало само общество, отношений с ООО "Ремтехспециализация" ООО "Газметаллопроект" не имело.

Судебные инстанции обоснованно не приняли во внимание представленные обществом в судебном заседании 31.03.2005 копии справок от 28.06.2002, от 30.07.2002, от 28.06.2002 к акту выполненных работ по договорам от 11.03.2001 N 09-02-678-02 и от 28.02.2002 N 242, а также копии справок к акту выполненных работ по договору от 01.12.2001 N 09-02-1777-01 за май-декабрь 2002 года, поскольку эти справки составлены односторонне (подписаны только представителем общества), и кроме того, в период налоговой проверки они не были представлены налоговому органу, а в суд представлены после принятия заявления к производству и рассмотрения указанного эпизода в предварительном судебном заседании.

Судебные инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив в совокупности представленные сторонами доказательства, пришли к выводу, что общество не доказало факты оказания услуг ООО "Ремтехспециализация", а следовательно, не подтвердило, что затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, налоговый орган правомерно доначислил налог на прибыль в сумме 1 688 323,0 руб.

У кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов суда и отмены судебных актов по этому эпизоду.

Доводы жалобы налогоплательщика фактически сводятся к переоценке выводов судов, что недопустимо в кассационной инстанции. При этом заявителем не приведены новые доводы со ссылками на находящиеся в деле и не исследованные судами материалы.

4 эпизод (пункт 1.2.1.7 решения, пункт 2.2.1.7 акта проверки).

В ходе проверки инспекция установила (пункт 1.2.1.7 решения, пункт 2.2.1.7 акта проверки), что общество платежным поручением от 13.03.2002 N 1 перечислило ООО "Ремтехспециализация" 8 125 000 руб. в качестве оплаты услуг по договору от 28.02.2002 N 242 на оказание информационных, консультационных услуг за оказание содействия по заключению кредитных договоров.

В подтверждение факта оказания услуг общество представило акты сдачи-приемки услуг по договору об оказании информационных, консультационных услуг от 28 февраля 2002 года. В данных актах содержатся сведения об оказании услуг: содействие по заключению кредитных договоров на определенные суммы. Также представлены кредитные договоры, заключенные обществом с ОАО "Севергазбанк", ОАО "Промышленно-строительный банк", Акционерным коммерческим Сберегательным банком Российской Федерации, ЗАО КБ "Вологжанин".

В актах не отражено каких-либо фактов, свидетельствующих об оказании ООО "Ремтехспециализация" данных услуг. При таких обстоятельствах суды обоснованно указали на недоказанность факта оказания услуг ООО "Ремтехспециализация", а, следовательно, не подтверждено, что затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, из объяснений должностных лиц ОАО КБ "Севергазбанк", Вологодского отделения Сбербанка России N 8638, ЗАО КБ "Вологжанин", полученных оперуполномоченным 1 МОРО ОР УНП УВД Вологодской области, следует, что кредитные договоры заключались без участия каких-либо посредников.

Судебные инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив в совокупности представленные сторонами доказательства, пришли к выводу, что общество не доказало факты оказания услуг ООО "Ремтехспециализация", а следовательно, не подтвердило, что затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, налоговый орган правомерно доначислил налог на прибыль в сумме 1 950 000 руб.

У кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов суда и отмены судебных актов по этому эпизоду.

Доводы жалобы налогоплательщика как и по предыдущему эпизоду фактически сводятся к переоценке выводов судов, что недопустимо в кассационной инстанции. При этом заявителем не приведены новые доводы со ссылками на имеющиеся в деле и не исследованные судами материалы.

5 эпизод (пункт 1.2.1.8 решения, пункт 2.2.1.8 акта проверки).

При проверке налоговый орган установил следующее.

Общество в 2000 году неправомерно отнесло на себестоимость сумму 169 607,7 руб., перечисленную ООО "Авиатехинформ" платежным поручением от 20.03.2000 N 789 за участие в профессиональной программе по обмену по теме "Подготовка экологического управления", поскольку отсутствуют: документы, позволяющие установить содержание хозяйственной операции с целью ее квалификации (обучение, подготовка, переподготовка), договор об оказании услуг документы, подтверждающие право осуществления организацией, предоставившей услуги, образовательных услуг (копия свидетельства о государственной аккредитации).

Судебные инстанции отказали обществу в удовлетворении требований по этому эпизоду. Кассационная инстанция считает такое решение правильным.

В подтверждение оказания ООО "Авиатехинформ" услуг представлен акт сдачи-приемки работ по договору N 2-2-00. В данном акте указано, что предусмотренные договором N 2-2-00 работы выполнены в полном объеме; договорная цена составляет 169 607,7 руб.

Представленные копии свидетельств от 28.04.2000, подтверждающие теоретическое обучение по Схеме Экологического Менеджмента и Аудита Мельниковой Н. и Мельникова А., не свидетельствуют об оплате платежным поручением от 20.03.2000 N 789 услуг по указанному обучению. Кроме того, затраты по обучению предусмотрены подпунктом "к" пункта 2 Положения о составе затрат N 552 в качестве расходов, связанных с подготовкой и переподготовкой кадров.

Согласно названной норме к таким затратам относятся расходы, связанные с платой за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров. В данном случае договор с учебным заведением не заключался.

Следовательно, отнесение на себестоимость затрат в соответствии с подпунктом "к" пункта 2 Положения о составе затрат N 552 не обосновано.

Общество в подтверждение обоснованности отнесения на себестоимость спорной суммы ссылается на подпункт "и" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, в соответствии с которым на себестоимость продукции относится оплата консультационных и информационных услуг.

В соответствии с пунктом 1 Положения о составе затрат N 552 в себестоимость включаются затраты, непосредственно связанные с производственной деятельностью организации.

Общество не подтвердило документально использование полученных услуг в производственной деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно статье 9 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

С учетом изложенного, налогоплательщик при отнесении затрат по предоставлению информационных услуг на себестоимость продукции должен иметь доказательства, подтверждающие факты оказания этого вида услуг, реальной их оплаты и связь с производственной деятельностью.

Из материалов дела следует, что обществом представлены первичные документы: акт приема-передачи и копии свидетельств о прохождении теоретического обучения по Схеме Экологического Менеджмента и Аудита, однако из названных документов невозможно проследить связь оказанных услуг с производственной деятельностью организации, а дополнительные доказательства обществом не представлены.

Судебные инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив в совокупности представленные сторонами доказательства, пришли к выводу, что общество неправомерно отнесло затраты по оплате этих услуг на себестоимость продукции и налоговый орган правомерно доначислил налог на прибыль в сумме 28 654,81 руб.

У кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов суда и отмены судебных актов по этому эпизоду.

Доводы жалобы налогоплательщика, как и по предыдущим эпизодам, фактически сводятся к переоценке выводов судов, что недопустимо в кассационной инстанции. При этом заявителем не приведены новые доводы со ссылками на имеющиеся в деле и не исследованные судами материалы.

Из акта проверки и решения налогового органа следует, что инспекция, установив факт необоснованного отражения в бухгалтерском учете в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, названных затрат, доначислила налог, не приняв во внимание учетную политику налогоплательщика.

Выручка от реализации продукции (работ, услуг) определялась обществом "по оплате". Завышение себестоимости произведенной продукции при учетной политике "по оплате" не приводит к завышению на такую же сумму себестоимости оплаченной продукции. Следовательно, налоговым органом неправильно определены размер заниженной прибыли и подлежащий уплате налог по каждому проверенному отчетному периоду.

Общество в 2000 году отнесло на себестоимость суммы по счетам-фактурам ОАО "Автосельхозмаш-холдинг" ? 4 621,67 руб. (счет-фактура от 25.08.2000 N 4373) и 4 621,67 руб. (счет-фактура от 24.08.2000 N 4349) за участие в международной конференции.

Налогоплательщик полагает, что оплаченные услуги относятся к информационным и консультационным, в связи с чем отнесение затрат по их оплате на себестоимость правомерно.

В подтверждение производственного характера услуг и факта их оплаты представлены договоры от 22.09.2000 N 27-7-1418-00, от 22.09.2000 N 27-7-1419-00, акты сдачи-приемки работ по названным договорам.

Согласно этим договорам ОАО "Автосельхозмаш-холдинг" обязалось обеспечить участника конференции со стороны общества информацией и другими услугами в соответствии с предложенной программой проведения международной автомобильной конференции "Производственные технологии, оборудование и материалы для автомобильной промышленности".

Таким образом, договорами предусмотрено предоставление не только информационных, но и других услуг.

Программа проведения конференции или какие-либо другие документы, подтверждающие характер оказанных услуг, обществом не представлены. В рамках конференции могли быть оказаны услуги и не связанные с производственной деятельностью налогоплательщика.

В актах сдачи и приемки работ указано на выполнение работ в соответствии с условиями договора.

Судебные инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив в совокупности представленные сторонами доказательства, пришли к выводу, что общество не доказало производственный характер оказанных услуг и отнесение спорной суммы на себестоимость продукции (работ, услуг) произведено налогоплательщиком необоснованно.

У кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов судов.

Из акта проверки и решения инспекции видно, что налоговый орган, установив факт необоснованного отражения в бухгалтерском учете в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, названных затрат, доначислил налог в сумме 2 773 руб., не приняв во внимание учетную политику налогоплательщика.

Согласно пункту 1.7 акта выездной налоговой проверки выручка от реализации определялась "по оплате". Завышение себестоимости произведенной продукции при учетной политике "по оплате" не приводит к завышению на такую же сумму себестоимости оплаченной продукции. Следовательно, инспекцией неверно определены размер заниженной прибыли и подлежащий уплате налог по каждому проверенному отчетному периоду.

Согласно расчету заявителя, признанному инспекцией, с учетом корректировки себестоимости занижение налога на прибыль составляет 28 654,81 руб.

Судебные инстанции обоснованно признали недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 25 000, 19 руб. (53 655 руб. - 28 654,81 руб.).

Основания для отмены судебных актов по этому эпизоду отсутствуют.

6 эпизод (пункт 1.2.2.1 решения, пункт 2.2.2.1 акта проверки).

При проверке налоговый орган выявил следующее.

Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н, предусмотрено в целях бухгалтерского учета право выбора порядка отражения доходов и расходов от видов деятельности в зависимости от признания их организацией обычными видами деятельности или прочими.

Пунктом 2.25.1 Положения об Учетной политике ЗАО "Вологодский подшипниковый завод" на 2001 год, утвержденного приказом от 30.12.2000 N 1238, предусмотрено, что доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Прочими поступлениями согласно пункту 2.25.2 данного положения являются операционные доходы (поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций; поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров; проценты за предоставление денежных средств организации, а также проценты за пользование банком денежными средствами, находящимися на счете организации в этом банке и т.п.); внереализационные доходы (штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; поступления в возмещение причиненных организации убытков; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы; сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных активов), прочие внереализационные доходы); чрезвычайные доходы (поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности - стихийного бедствия, пожара, аварии и т.п.).

Пунктом 2.22 названного положения установлено, что на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" ведется учет затрат по непромышленной сфере. Расходы, связанные с содержанием социальной сферы, списываются со счета 29 на счет 80-1 "Убытки, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль".

Исходя из содержания данного пункта налоговым органом сделан вывод о том, что учет затрат, связанных с использованием объектов непромышленной сферы, предусмотрен в составе прочих (операционных) расходов, не включаемых в расходы по обычным видам деятельности.

Судебные инстанции пришли к заключению, что такой вывод противоречит содержанию пунктов 2.25.1 и 2.25.2 Положения об Учетной политике ЗАО "Вологодский подшипниковый завод", из которых следует, что доходы от реализации товаров, работ, услуг, полученных в связи с использованием объектов непромышленной сферы, являются доходами от обычных видов деятельности.

Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94 утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению.

В соответствии с пунктом 2 указанного приказа план счетов вводится в действие с 01.01.2001. Организациям разрешено осуществить переход к применению нового Плана счетов в течение 2001 года по мере готовности организации.

Положением об Учетной политике ЗАО "Вологодский подшипниковый завод" на 2001 года, утвержденным приказом от 30.12.2000 N 1238, предусмотрено, что бухгалтерский учет ведется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 01.11.91 N 56.

В оспариваемом решении отражено, что Общество осуществляло списание затрат, получение дохода и выявление финансового результата от деятельности, связанной с использованием объектов непроизводственной сферы, по правилам бухгалтерского учета, предусмотренным для учета доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности.

Так, списание учтенных по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" затрат производилось бухгалтерской проводкой Дт46 Кт29, отражение начисленных доходов в сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) - бухгалтерской проводкой Дт62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кт46 "Реализация продукции (работ, услуг)", отражение убытка - бухгалтерской проводкой Дт80 "Прибыли и убытки" Кт46 "Реализация продукции (работ, услуг), отражение прибыли - бухгалтерской проводкой Дт46 "Реализация продукции (работ, услуг)" Кт80 "Прибыли и убытки".

По мнению налогового органа, данные проводки свидетельствуют о нарушении налогоплательщиком правил учета затрат объектов непроизводственной сферы, установленных пунктом 2.22 Положения об Учетной политике общества, так как данным положением предусмотрен учет затрат, связанных с использованием объектов непромышленной сферы в составе прочих (операционных) расходов, не включаемых в расходы по обычным видам деятельности.

Такой вывод инспекции явился основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 5000 руб.

Согласно пункту 1 статьи 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Судебные инстанции обоснованно пришли к выводу об отсутствии в действиях налогоплательщика данного состава правонарушения.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (в редакции приказа Минфина России от 28.12.94 N 173) Счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами предприятия.

Под обслуживающими производствами и хозяйствами предприятия понимаются производства и хозяйства, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данного предприятия. В частности, на данном счете могут быть отражены затраты состоящих на балансе предприятия: жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитии, прачечных, бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения; научно-исследовательских и конструкторских подразделений.

По дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств.

По кредиту счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Эти суммы списываются со счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в дебет счетов:

учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами;

учета затрат подразделений - потребителей работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами;

46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (при реализации сторонним предприятиям работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами);

76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (суммы, причитающиеся с квартиросъемщиков или с арендаторов за оказанные им услуги);

учета источников покрытия затрат на содержание детских дошкольных учреждений.

Убыток от эксплуатации жилищно-коммунального хозяйства может быть списан со счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в дебет счета 81 "Использование прибыли". Прибыль от эксплуатации жилищно-коммунального хозяйства списывается со счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в кредит счета 80 "Прибыли и убытки".

Счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" предназначен для обобщения информации о процессе реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от реализации этих ценностей (работ, услуг). На этом счете отражаются, в частности, себестоимость и выручка (доходы) по:

готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства промышленных, сельскохозяйственных и других предприятий;

работам и услугам промышленного характера;

работам и услугам непромышленного характера.

Счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" по дебету корреспондирует со счетом 29 "Обслуживающие производства".

Таким образом, общество правомерно производило списание учтенных по дебету счета 29 затрат бухгалтерской проводкой Дт46 Кт29.

Плану счетов бухгалтерского учета финансово-экономической деятельности предприятий соответствуют и остальные указанные выше проводки.

Названные бухгалтерские проводки также соответствуют Положению об Учетной политике общества. Инспекцией необоснованно сделан вывод о том, что пунктом 2.22 названного Положения предусмотрен учет затрат, связанных с использованием объектов непромышленной сферы, в составе прочих (операционных) расходов, не включаемых в расходы по обычным видам деятельности. Данным пунктом Положения установлено списание со счета 29 на счет 80-1 "Убытки, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль" только расходов, связанных с содержанием социальной сферы. Данное правило полностью соответствует приведенному выше положению Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, согласно которому убыток от эксплуатации жилищно-коммунального хозяйства может быть списан со счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в дебет счета 81 "Использование прибыли".

При указанных обстоятельствах судебные инстанции обоснованно признали решение инспекции недействительным в части привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" убыток, определенный в соответствии с действующим в 2001 году законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 года в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося по состоянию на 1 июля 2001 года, признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном статьей 283 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество при исчислении налога на прибыль за 2002 год учло убыток 2001 года в сумме 8 583 101 руб., отраженный в журнале-ордере N 11 "Расчет прибыли по моменту отгрузки (соцслужба)".

По мнению инспекции, при исчислении убытка, который подлежит перенесению на будущее, может быть учтен только убыток от реализации продукции. Налоговый орган сослался на пункт 4 статьи 1 Положения о составе затрат N 552, согласно которому не подлежат включению в себестоимость продукции затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, и пришел к выводу о необоснованном завышении обществом убытка за 2001 год, подлежащего перенесению на 2002 год, и доначислил налог на прибыль в сумме 1 208 294,0 руб.

Согласно статье 2 Закона о налоге на прибыль объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Названной нормой установлено, что валовая прибыль включает в себя как сумму прибыли, так и сумму убытка.

Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определен Положением о составе затрат.

Порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, содержится в разделе II Положения о составе затрат N 552.

Как следует из пункта 13 этого положения, под финансовым результатом понимается конечный финансовый результат - прибыль или убыток.

По правилам бухгалтерского учета, содержащимся в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н, балансовая прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании всех хозяйственных операций организации и оценки статей баланса.

Таким образом, финансовый результат определяется по всем операциям по реализации, включая операции по реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств, как прибыльным, так и убыточным.

Инспекцией не доказано, что налогоплательщик при исчислении убытка от деятельности объектов непроизводственной сферы учитывал затраты по содержанию культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе Общества, которые в соответствии с пунктом 4 Положения о составе затрат N 552 не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) и не относятся к операциям по реализации продукции (работ, услуг) объектов непроизводственной сферы.

Налоговый орган не оспаривает получение обществом выручки от реализации товаров (работ, услуг) в связи с использованием подразделений непроизводственной сферы: культурно-бытовых, спортивных.

Следовательно, в силу статьи 2 Закона о налоге на прибыль налогоплательщик вправе при исчислении налога на прибыль учитывать расходы по таким операциям реализации.

Пунктом 2.22 Учетной политики Общества предусмотрено списание затрат, указанных в пункте 4 Положения о составе затрат N 552, на счет 80-1 "Убытки, не уменьшающие налогооблагаемую базу". Нарушение данного положения Инспекцией не установлено.

При таких обстоятельствах судебные инстанции пришли к правильному выводу о необоснованном доначислении инспекцией 1 208 294 руб. налога на прибыль.

Начисление налога на прибыль в сумме 9 312 руб. за 2002 год также произведено необоснованно.

Оснований для отмены судебных актов по этому эпизоду нет.

7 эпизод (пункт 1.2.4, пункт 2.2.4 акта проверки).

В ходе проверки инспекцией установлено, что согласно уточненному расчету (налоговой декларации) налога от фактической прибыли за 2000 год и расчету размера льгот общество применило льготу по налогу в части, зачисляемой в городской бюджет, - в сумме 8 743 302 руб.

Налоговый орган посчитал применение указанной льготы необоснованным, в связи с чем доначислил налог на прибыль в сумме 908 379 руб. При этом сумма 34 049 руб. доначислена налоговым органом ошибочно. Данный факт признан инспекцией в письме от 08.10.2004.

Судебные инстанции правомерно отказали обществу в удовлетворении требований по этому эпизоду.

Пунктом 9 статьи 6 Закона о налоге на прибыль (в редакции, действовавшей в период с 01.04.99 до 01.01.2001) было предусмотрено, что органы государственной власти субъектов Российской Федерации могут предоставлять льготы по налогу исключительно в порядке и на условиях, которые предусмотрены частью первой Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 4 статьи 3 Закона Вологодской области от 30.11.99 N 440-ОЗ "О налоге на прибыль предприятий (организаций)" органам местного самоуправления предоставлено право устанавливать дополнительные льготы по уплате налога на прибыль в доход местных бюджетов плательщикам налога, указанным в пунктах 1-3 статьи 3 данного закона.

Решением Совета самоуправления г. Вологды от 17.02.2000 N 36 "О внесении дополнения в Решение Совета самоуправления г. Вологды от 27.10.2000 N 19 "Об установлении дополнительных льгот по уплате налога на прибыль в части, зачисляемой в городской бюджет" решение дополнено положением, в соответствии с которым налогооблагаемая база в части уплаты налога на прибыль в городской бюджет уменьшается для предприятий (организаций) машиностроения и металлообработки (без медицинской техники), осуществляющих деятельность в соответствии с кодом ОКОНХ 14000, при условии, если выручка от реализации продукции (работ, услуг) по данным видам деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), - на 70 процентов прироста прибыли к соответствующему периоду прошлого года в сопоставимых ценах.

Законом Вологодской области от 20.07.2000 N 520-ОЗ "О внесении изменений в Закон области "О налоге на прибыль предприятий (организаций)" из названного закона исключена статья 3. Настоящий закон вступил в силу с 1 июля 2000 года.

В соответствии со статьей 6 НК РФ нормативный акт признается не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, если такой акт издан органом с нарушением установленного порядка издания таких актов; изменяет содержание обязанностей участников отношений, определенных Кодексом, иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретного положения Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено право субъекта Российской Федерации устанавливать дополнительные льготы по налогу на прибыль.

В силу пункта 2 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.

Следовательно, Закон Вологодской области от 30.11.99 N 440-ОЗ "О налоге на прибыль предприятий (организаций)" в части предоставления органам местного самоуправления права устанавливать дополнительные льготы по уплате налога на прибыль в доход местных бюджетов плательщикам налога противоречит общим началам и буквальному смыслу положений Налогового кодекса Российской Федерации, а значит, не подлежит применению при рассмотрении данного спора.

Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" пункт 9 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" изложен в новой редакции: "законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации и представительные органы местного самоуправления помимо льгот, предусмотренных названной статьей, вправе устанавливать для отдельных категорий налогоплательщиков дополнительные льготы по налогу в пределах сумм налога, подлежащих зачислению в их бюджеты".

Данный федеральный закон вступил в законную силу с 01.01.2001. Таким образом, соответствующие права законодательным (представительным) органам субъектов РФ предоставлены только с указанной даты.

Новых законодательных актов об установлении вышеназванной льготы в 2001 году принято не было.

Судебные инстанции пришли к правильному выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой прибыли на 9 083 791 руб. и налога на прибыль на сумму 874 330 руб.

8 эпизод (пункт 1.2.6.2 решения, пункт 2.2.6.2 акта проверки).

Инспекция при проверке установила, что общество отразило в регистрах бухгалтерского учета записями по дебету счетов 43.2, 44.2 и кредиту счета 76.4 суммы: 737 352,4 руб. - за февраль 2000 года, 357 134,76 руб. - за апрель 2000 года, 941 600,95 руб. за ноябрь 2000 года, 941 600,95 руб. - за ноябрь 2000 года, 297 896,02 руб. - за июнь 2002 года, 110 391,36 руб. - за июнь 2002 года, 446 246,67 руб. - за июнь 2002 года, 448 455,59 руб. - за сентябрь 2002 года, 457 863,5 руб. - за сентябрь 2002 года, 907 709,36 руб. - за ноябрь 2002 года, 605 315,29 руб. - за ноябрь 2002 года.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина России от 28.12.94 N 173" следует читать "Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 в редакции Приказа Минфина РФ от 28.12.94 N 173"

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина России от 28.12.94 N 173, счет 43 "Коммерческие расходы" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией (сбытом) продукции. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; рекламные расходы, комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим предприятиям; другие аналогичные расходы.

В соответствии с указанной инструкцией счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" предназначен для обобщения информации о расчетах по всякого рода операциям с кредиторами и дебиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60-75.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) предусмотрено, что счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы: на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

Согласно указанному плану счетов счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" предназначен для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60-75: по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судов, и другим.

В обоснование указанных записей в регистрах бухгалтерского учета общество представило акты выполненных работ, в которых отражены факты оказания заявителю услуг по рекламе и участию в автомобильной выставке в г. Денвере, услуг по организации выставки механизмов и оборудования в г. Питсбурге, услуг по организации выставки в г. Детройте, услуг по организации выставки в г. Чикаго, услуг по организации доставки контейнеров с подшипниками.

Месяцы, к которым относятся даты, указанные в качестве реквизитов актов, не соответствуют месяцам, в которых сделаны указанные записи в регистрах бухгалтерского учета. Так, запись на основании акта выполненных работ от 11.03.2000 сделана в феврале 2000 года, запись на основании акта от 12.05.2000 сделана в апреле 2000 года, запись на основании акта от 17.10.2000 - в ноябре 2000 года, запись на основании акта от 05.04.2002 года - в июне 2002 года, запись на основании акта от 22.04.2002 года - в июне 2002 года, запись на основании акта от 03.06.2002 года - в сентябре 2002 года.

Даты оформления актов со стороны общества соответствуют датам обозначенным в актах. После оформления актов обществом они направлялись для подписания контрагенту - фирме "ASEL TRADE LIMITED", а соответствующие операции отражались в бухгалтерском учете после получения подписанных актов.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 названного закона, в том числе дату составления документа. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Из содержания представленных обществом актов видно, что проставленные на них даты обозначены как даты составления актов. Исходя из положения о необходимости составления актов, фиксирующих содержание хозяйственной операции, в момент совершения этой операции, а также с учетом факта оформления актов обществом после предоставления услуг, зафиксированных в актах, следует, что отраженные в них операции имели место в даты, обозначенные на актах.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей.

Поскольку общество при проверке представило акты, имеющие даты, не соответствующие налоговым периодам, за которые на основании этих актов произведены записи в регистрах бухгалтерского учета, и не представило первичных учетных документов, свидетельствующих о расходах, относящихся именно к периодам, за которые сделаны соответствующие записи, налоговым органом обоснованно сделан вывод о несвоевременном и неправильном отражении затрат на счетах бухгалтерского учета в течение налоговых периодов 2000 и 2002 года. При этом в решении налогового органа указано, что статьей 55 НК РФ и нормами статьи 8 Закона о налоге на прибыль налоговый период по налогу на прибыль определен как календарный год.

Таким образом, общество правомерно привлечено к ответственности за грубое нарушение правил учета, совершенное в течение двух налоговых периодов по налогу на прибыль.

Судебные инстанции обоснованно не приняли во внимание довод налогоплательщика об истечении срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного статьей 113 НК РФ, со ссылкой на истечение трехлетнего срока со следующего дня после окончания налогового периода 2000 года по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

Исчислять срок давности по правонарушению, предусмотренному пунктом 2 статьи 120 НК РФ, следует со следующего дня после окончания последнего налогового периода, в котором допущено грубое нарушение правил учета. Принимая во внимание положение статьи 87 НК РФ, согласно которой налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки, а также отсутствие в пункте 2 статьи 120 НК РФ указания на то, чтобы налоговые периоды, в которых допущено грубое нарушение правил учета, следовали друг за другом непрерывно, срок давности в данном случае необходимо исчислять со следующего дня после окончания налогового периода 2002 года.

Несостоятелен довод общества о недопустимости одновременного привлечения по результатам проверки к ответственности, предусмотренной пунктами 1-2 статьи 120 НК РФ. Пунктами 1 и 2 статьи 120 НК РФ предусмотрены два различных состава правонарушений: пунктом 1 - грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 данной статьи; пунктом 2 - грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода.

Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ в связи с действиями, имевшими место в 2001 году. По пункту 2 статьи 120 НК РФ налогоплательщик привлечен к ответственности в связи с иными по характеру действиями и имевшими место в 2000 и 2002 году, то есть в другие налоговые периоды. Следовательно, общество привлечено к ответственности за разные налоговые правонарушения. Таким образом, в данном случае не нарушено требование, содержащееся в пункте 2 статьи 108 НК РФ, согласно которому никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Кроме того, решение инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ признано судом недействительным.

При указанных обстоятельствах инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к ответственности в виде штрафа в сумме 15 000 руб. и суды обоснованно отказали налогоплательщику в удовлетворении требований по этому эпизоду.

9 эпизод (пункт 1.4.1.1 решения, пункт 2.4.1.1 акта проверки).

В ходе проверки установлено, что на балансе общества находятся объекты социальной сферы: плавательный бассейн, спорткомплекс, теннисный центр, дом культуры, стадион "Витязь". В проверяемый период посредством данных подразделений оказывались различные услуги: обучение игре в теннис, плаванию, ведение секций аэробики, атлетической гимнастики и другие аналогичные услуги.

Инспекция установила необоснованное использование налогоплательщиком льготы по НДС, установленной подпунктом "л" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и подпунктом 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в результате чего не исчислен и не уплачен в бюджет налог в сумме 374 794 руб. по операциям реализации услуг, оказываемых спортивно-оздоровительными объектами общества. Налоговый орган также установил факты непредъявления налогоплательщиком к возмещению из бюджета в 2000 году и непредъявления к вычету в 2001-2003 годах 819 103 руб. НДС. Инспекция уменьшила исчисленный налог на 444 309 руб. (374 794 руб. - 819 103 руб.).

Судебные инстанции обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований по этому эпизоду.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта и устанавливает его соответствие закону, наличие полномочий у органа, который принял оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания решения инспекции недействительным необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону и нарушение прав заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

По оспариваемому эпизоду налоговый орган не доначислил НДС, пени и штраф, в связи с чем нет оснований для признания решения инспекции недействительным в этой части.

Судебные инстанции также правильно указали на необоснованное использование налогоплательщиком льготы по НДС.

Согласно подпункту "л" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от НДС освобождаются услуги по обучению детей подростков в кружках, секциях, студиях; услуги, оказываемые детям при использовании спортивных сооружений.

Пунктом 5 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" установлено, что освобождение от налога производится при наличии у предприятий соответствующих лицензий на осуществление деятельности, подпадающей под лицензирование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

Указанные операции не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 6 статьи 149 НК РФ).

В силу статьи 17 Федерального закона от 25.09.98 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" деятельность негосударственных организаций и индивидуальных предпринимателей по оказанию физкультурно-оздоровительных и спортивных услуг подлежит лицензированию.

Постановлением губернатора Вологодской области от 09.06.99 N 358 "О лицензировании деятельности по оказанию физкультурно-оздоровительных и спортивных услуг" утверждено Положение по лицензированию деятельности негосударственных организаций и индивидуальных предпринимателей по оказанию физкультурно-оздоровительных услуг, в соответствии с которым обязанность выдачи лицензий на указанный вид деятельности возложена на отдел лицензирования департамента промышленности, развития предпринимательства и туризма администрации Вологодской области.

Лицензия получена налогоплательщиком 30.05.2000.

При таких обстоятельствах суды правильно указали, что услуги, оказанные в период с 01.01.2000 до 30.05.2000, подлежали налогообложению.

Общество также не представило доказательств, подтверждающих оказание названных услуг несовершеннолетним (кроме услуг, оказываемых цирком "Маугли" и студией "М", в отношении которых инспекция признала право на применение льготы по налогу).

Таким образом, суды правильно применили нормы материального права и основания для отмены судебных актов по этому эпизоду отсутствуют.

10 эпизод (пункт 1.4.1.2 решения, пункт 2.4.1.2 акта).

Налоговый орган установил, что на балансе общества находятся детский оздоровительный лагерь "Озерный" и детский оздоровительный лагерь дневного пребывания в спорткомплексе ЗАО "ВПЗ". Общество реализовало в 2000, 2001, 2002 и 2003 годах путевки в указанные лагеря. При этом общество, полагая, что имеет право на льготу, установленную подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ, не исчисляло и не уплачивало НДС. Сумма льготы исчислена в размере 7 987 862 руб.

Судебные инстанции отказали обществу в иске по этому эпизоду по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от налога на добавленную стоимость освобождаются путевки в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, туристские и экскурсионные путевки.

Понятие "учреждение" содержится в статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично.

Таким образом, по мнению судов, Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" указанная льгота не предусмотрена для организаций, осуществляющих деятельность в форме акционерного общества.

Пунктом 5 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" предусмотрено, что освобождение от налога по реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в пункте 1 данной статьи, производится при наличии у предприятий соответствующих лицензий на осуществление деятельности, подпадающей под лицензирование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленных путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.

Пунктом 6 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из названных норм следует, что освобождаются от налогообложения на определенные виды деятельности услуги учреждений и организаций, имеющих определенный статус. Статус организаций и учреждений в зависимости от вида осуществляемой деятельности определяется в соответствии с Общесоюзным классификатором отраслей народного хозяйства. Обществу присвоен код 14350 "Подшипниковая промышленность". Код, указывающий на принадлежность к оздоровительным организациям, заявителю не присвоен.

При таких обстоятельствах судебные инстанции подтвердили, что вывод налогового органа о необоснованном использовании налогоплательщиком льготы соответствует закону.

По мнению общества, инспекция должна была при доначислении налога учесть налоговые вычеты в виде НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг).

Налоговый орган, рассмотрев представленные в обоснование права на налоговые вычеты документы, уменьшил сумму доначисленного налога на сумму налоговых вычетов в размере 707 366 руб. Документы, представленные в обоснование налоговых вычетов на сумму 399 779 руб., налоговым органом при определении суммы доначисленного налога не учтены со ссылкой на то, что из общей налоговой суммы, подлежащей перечислению в бюджет, не исключаются налоги, уплаченные по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды.

В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Общество при исчислении налога и представлении в инспекцию налоговых деклараций не заявляло о наличии сумм налога, на которые подлежит уменьшению налог, исчисленный с оборотов по реализации (2000 год) и налоговых вычетов (2001, 2002, 2003 годы).

При таких обстоятельствах налоговый орган был вправе не уменьшать доначисленный налог на сумму налога, уплаченную при приобретении товаров (работ, услуг).

При исчислении заниженной налоговой базы инспекция ошибочно включила в нее суммы возвращенных денежных средств, суммы квартплаты, аренды койко-мест поликлиникой, учтенные ранее суммы предварительной оплаты за услуги бассейна, в результате чего излишне доначислен налог в сумме 99 865,96 руб. Факт ошибочного доначисления налога в указанной сумме признан ответчиком.

При таких обстоятельствах судебные инстанции признали обоснованным доначисление НДС в сумме 790 341,04 руб. (890 207,0 руб.- 99 865,96 руб.).

Суд кассационной инстанции считает решение судов ошибочным, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" (в редакции Федерального закона от 28.04.97 N 73-ФЗ) освобождены от НДС путевки (курсовки) в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, туристские и экскурсионные путевки (за исключением комиссионного и агентского вознаграждений, полученных турагентом от продажи туристских и экскурсионных путевок).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

В случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций (пункт 4 статьи 149 НК РФ).

Таким образом, условиями применения льготы являются оформление услуг путевками или курсовками, которые являются бланками строгой отчетности, ведение раздельного учета операций подлежащих и не подлежащих налогообложению.

Суд кассационной инстанции не согласен с выводами суда первой и апелляционной инстанций о том, что отсутствие у общества кода, указывающего на принадлежность к оздоровительным организациям, является основанием для отказа в предоставлении налоговой льготы, так как коды не предназначены для целей налогового законодательства.

Налоговым законодательством не предусмотрено, что отсутствие соответствующих кодов влечет отказ в предоставлении налоговой льготы.

Кроме того, подпункт "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" введен Законом Российской Федерации от 22.05.92 N 2813-1.

На момент введения названной льготы в законодательстве отсутствовало определение "учреждения".

Определение "учреждения" дано в статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации, введенного в действие с 01.01.95.

Кассационная инстанция считает, что в данном случае неправомерно применять понятие "учреждения", данное в статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации, при рассмотрении правомерности применения льготы, установленной подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в 1992 году, а следует руководствоваться понятием "организация" (пункт 2 статьи 11 НК РФ).

Как видно из материалов дела, налоговым органом подтверждается факт реализации путевок (курсовок) в оздоровительные лагеря, как детям своих работников, так и сторонним физическим лицам и организациям (том 1, л.д. 139).

Вместе с тем, судебные инстанции не дали оценки доводам инспекции приведенным в акте проверки и в решении, а также в отзыве на кассационную жалобу налогоплательщика.

Налоговый орган в решении и в акте проверки по этому эпизоду указал на то, что путевки, как бланки строгой отчетности, оформлялись обществом с нарушением действующего в проверяемом периоде порядка - нет грифа утверждения, указания на типографию; не указан номер заказа, тираж, номера и серии проставлены от руки; встречаются повторяющиеся номера с добавлением буквы "а"; хронология номеров не соблюдена; встречаются трехзначные, шестизначные, семизначные номера; в некоторых бланках не заполнены графы "год, месяц рождения", "Ф.И.О. родителя (опекуна)", "Адрес, телефон", "Учреждение (организация), направившая ребенка"; на всех бланках не заполнена графа "Социальные показания"; в графах "стоимость путевки" и "оплата в сумме" обществом не указана сумма прописью; в некоторых путевках ее стоимость и оплата не указаны; не указаны дата составления; отсутствует наименование должности и расшифровки подписи лица, составившего и подписавшего документ; подпись лица подписавшего путевки в 2000-2003 годах визуально разная, хотя указано (в путевках 2001-2003 годов), что подписаны они одним и тем же лицом (директором детского оздоровительного лагеря "Озерный"); не указаны коды ОКУД и ОКПО, ИНН налогоплательщика (за 2000 год).

Налогоплательщиком фактически льготировалась большая сумма, чем обществом отражалась в декларации по НДС и сообщалась в налоговый орган.

Также не дана оценка доводу инспекции о том, что общество не вело раздельный учет операций подлежащих налогообложению и неподлежащих, что предусмотрено пунктом 4 статьи 149 НК РФ.

Копии путевок сторонами в материалы дела не представлены и не исследовались судебными инстанциями.

Таким образом, судами неправильно применены нормы материального права, не исследованы условия применения льготы налогоплательщиком и не проверены доводы налогового органа, в связи с чем судебные акты в этой части подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении, суду необходимо дать оценку доводам налогового органа и проверить условия применения льготы налогоплательщиком, в случае необходимости предложить сторонам провести сверку расчетов по этому эпизоду.

11 эпизод (пункт 1.4.1.4 решения, пункт 2.4.1.4 акта проверки).

При проверке инспекция установила, что налогоплательщик имеет собственную типографию, находящуюся на территории общества.

Заявитель в 2000 и 2001 году выпускал газету "Вологодский подшипник" и оказывал услуги по размещению рекламы в этой газете. Газета реализовывалась бесплатно. В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Данная деятельность льготировалась обществом по НДС. Общество ежемесячно составляло "Справку о необлагаемой сумме и о подтверждении льгот по НДС". В данной справке налогоплательщиком отражены содержание оказанной льготируемой услуги (газета, услуги прессцентра) и общая сумма продаж, не облагаемых налогом, за месяц.

Общество является обладателем исключительных авторских прав на издание газеты "Вологодский подшипник".

В результате допущенного нарушения общество неправомерно не исчислило и не уплатило 198 040 руб. НДС.

Суды отказали налогоплательщику в удовлетворении требований по этому эпизоду.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов.

В соответствии с подпунктом "э" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от налога на добавленную стоимость освобождаются обороты по реализации средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, а также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по производству книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, газетной и журнальной продукции. Льготы, предусмотренные этим подпунктом, не распространяются на продукцию средств массовой информации рекламного и эротического характера и издания рекламного и эротического характера.

Пунктом 5 статьи 5 названного закона предусмотрено, что освобождение от налога по реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в пункте 1 данной статьи, производится при наличии у предприятий соответствующих лицензий на осуществление деятельности, подпадающей под лицензирование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 21 пункта 3 статьи 149 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2002) не подлежит налогообложению реализация продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой: редакционных, издательских и полиграфических работ и услуг по производству продукции средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой. Действие названной нормы не распространяется на продукцию средств массовой информации рекламного и эротического характера, а также на книжную продукцию рекламного и эротического характера.

Пунктом 6 указанной статьи предусмотрено, что перечисленные в этой статье операции не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 17 Федерального закона от 25.09.98 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" полиграфическая и издательская деятельность подлежит лицензированию.

Понятие полиграфической деятельности содержится в постановлении Правительства России от 22.09.93 N 960 "О регулировании полиграфической деятельности в Российской Федерации", согласно которому под полиграфической деятельностью понимается набор, подготовка печатных форм (включая изготовление печатей и штампов), печать, изготовление тиражей печатных изданий любого вида. Полиграфическая деятельность может включать в себя как все перечисленные процессы в комплексе, так и отдельно взятые.

В статье 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2124-1 "О средствах массовой информации" даны определения основных понятий, применяемых в данном законе. Согласно закону издателем является любое предприятие, осуществляющее материально-техническое обеспечение производства продукции средств массовой информации. Под продукцией средств массовой информации понимается, в частности, тираж или часть тиража отдельного номера периодического печатного издания.

Пунктами 4 и 6 Временного положения об издательской деятельности в РСФСР, утвержденного постановлением Совета Министров РСФСР от 17.04.91 N 211 "О регулировании издательской деятельности в РСФСР" и регламентирующего порядок издательской деятельности впредь до принятия Закона РСФСР об издательской деятельности, предусмотрено, что под издательской деятельностью понимается подготовка, а равно подготовка и выпуск печатных изданий любого вида. Издательствами признаются, в частности, предприятия, осуществляющие издательскую деятельность, а печатным изданием - газета, книга, журнал, брошюра, альбом, плакат, буклет, открытка, иное изделие полиграфического производства независимо от тиража и способа изготовления, предназначенное для передачи содержащейся в нем информации.

Поскольку до 10.02.2002 согласно статье 17 Федерального закона от 25.09.98 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" требовалось наличие лицензии для осуществления издательской и полиграфической деятельности, заявитель неправомерно не облагал НДС указанные операции.

Следовательно, судебные инстанции обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований в части признания недействительным решения инспекции о доначислении НДС в сумме 198 040 руб., начислении соответствующей суммы пеней.

12 эпизод (пункт 1.4.2 решения, пункт 2.4.2 акта проверки).

Инспекцией и судебными инстанциями установлено, что согласно решению Арбитражного суда Вологодской области от 13.04.2000 по делу N А13-635/00-12 общество 10.04.98 в оплату полученного товара передало ЗАО "Северсталь-Инвест" простой вексель номинальной стоимостью 1 000 000 руб. Поскольку указанный вексель имеет дефект формы, его следует рассматривать как долговое обязательство на сумму 1 000 000 руб. Судом установлено, что оплата товара обществом не произведена.

В связи с расчетом за полученный товар, который налогоплательщик считал состоявшимся, НДС в сумме 166 666,67 руб. заявлен им к возмещению из бюджета в 1998 году.

Инспекция, посчитав, что решение суда вступило в законную силу в мае 2000 года, сделала вывод о наличии у общества обязанности уменьшить налоговые вычеты за май 2000 года на 166 666.67 руб.

Судебные инстанции правомерно удовлетворили заявление общества.

Решение Арбитражного суда Вологодской области от 13.04.2000 по делу N А13-635/00-12 обжаловано в апелляционную инстанцию. Постановление апелляционной инстанции, которым решение суда оставлено без изменений, вынесено 07.06.2000. Следовательно, решение суда вступило в законную силу 07.06.2000. С этого момента оплата товара считается несостоявшейся и поставщик товара имеет право заявить в налоговый орган об излишнем исчислении НДС к уплате в бюджет. Одновременно у покупателя товара появляется обязанность заявить об излишнем предъявлении НДС к возмещению. Таким образом, оснований для уменьшения налоговых вычетов за май 2000 года на сумму 166 666,67 руб. не имеется.

Общество платежными поручениями от 23.08.2000 N 588 и 2649 перечислило ЗАО "Северсталь-Инвест" 1 000 000 руб. в качестве оплаты товара в соответствии с указанным решением суда.

При указанных обстоятельствах оспариваемое решение инспекции правомерно признано недействительным в части доначисления НДС в сумме 166 667 руб. за май 2000 года и начисления пеней в соответствующей сумме.

13 эпизод (пункт 1.4.3 решения, пункт 2.4.3 акта проверки).

Как установлено налоговым органом (пункт 1.4.3 решения, пункт 2.4.3 акта проверки) и судебными инстанциями, общество получило от ООО "Техноснабмаш" по счетам-фактурам от 25.07.2000 N 444 и от 27.11.2000 N 620 электропогрузчики и запасные части на общую сумму 1 252 599,65 руб.

Общество в ноябре 2000 года поставило ООО "Техноснабмаш" автогрейдер. На оплату товара предъявлен счет-фактура от 30.11.2000 N 07-2/13-0-13-3154/2251 на сумму 924 811,2 руб., в том числе 154 135,2 руб. НДС.

Между заявителем и ООО "Техноснабмаш" в феврале 2001 года произведен зачет взаимной задолженности в сумме 924 811,19 руб., в том числе 154 135,2 руб. НДС, за поставленные обществу ООО "Техноснабмаш" в июле и ноябре 2000 года запчасти и электропогрузчики и поставленный налогоплательщиком ООО "Техноснабмаш" автогрейдер, что подтверждено уведомлением о зачете от 12.02.2001 N 09-54А/12СМ.

Налог в сумме 154 135.2 руб. включен налогоплательщиком в налоговые вычеты за февраль 2001 года.

Вместе с тем поставленный обществом автогрейдер, на момент проведения указанного зачета обществом был оплачен только частично.

Общество приобрело автогрейдер в ноябре 2000 года у ООО "ЧелПромФинанс". На оплату автогрейдера предъявлен счет-фактура от 24.11.2000 N 3154 на сумму 900 000 руб., в том числе НДС - 150 000 руб. Кроме того, ООО "ЧелПромФинанс" предъявило Обществу к оплате по счету-фактуре от 24.11.2000 N 2251 железнодорожный тариф, стоимость погрузочных работ и экспедиторских услуг на сумму 24 811,2 руб., в том числе НДС в сумме 4135,2 руб. Оплата по счету-фактуре от 24.11.2000 N 2251 в сумме 24 811,2 руб. произведена платежным поручением от 17.11.2000 N 3809. Данный автогрейдер поставлен в счет погашения задолженности "ЧелПромФинанс" перед обществом за реализованные первому подшипники.

Оплата автогрейдера произведена путем зачета задолженности ООО "ЧелПромФинанс" за подшипники, отгруженные в декабре 2000 года на сумму 515 599 руб., в том числе НДС - 85 933,32 руб., и в апреле 2001 года - на сумму 384 400,1 руб., в том числе НДС - 64066,68 руб., согласно уведомлениям о зачете от 18.12.2000 и от 10.04.2001.

Инспекция, полагая, что право собственности на автогрейдер перешло к обществу только после полной его оплаты, то есть в апреле 2001 года, сделала вывод о неправомерном отчуждении заявителем данного оборудования и неправомерном включении НДС в сумме 154 135,2 руб. в налоговые вычеты за февраль 2001 года, в связи с чем доначислила налог в указанной сумме за февраль 2001 года и уменьшила НДС в такой же сумме за апрель 2001 года, что повлекло начисление пеней в связи с несвоевременной уплатой налога.

Судебные инстанции удовлетворили требования общества частично.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов по этому эпизоду и удовлетворения жалоб общества и инспекции.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Из приведенных положений закона следует, что момент предъявления сумм налога к вычету связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг), их фактической оплаты (включая сумму налога), а также с целью их приобретения. При этом уплата налога должна быть произведена за счет собственных средств налогоплательщика, то есть налогоплательщик должен понести реальные затраты по уплате НДС.

Поскольку оплата автогрейдера в сумме 384 400,09 руб., в том числе НДС - 64 066,68 руб., была произведена в апреле 2001 года, общество не вправе было предъявлять к вычету НДС в размере 64 066,68 руб. в феврале 2001 года. Следовательно, доначисление НДС в сумме 64 066,68 руб. за февраль 2001 года произведено налоговым органом правомерно.

Вместе с тем у инспекции не было оснований доначислять НДС за февраль 2001 года в сумме 90 068,52 руб., так как автогрейдер в части стоимости в сумме 515 599,89 руб., в том числе НДС - 85 933,32 руб., был оплачен путем зачета взаимной задолженности в декабре 2000 года, о чем свидетельствует уведомление о зачете от 18.12.2000. Стоимость железнодорожного тарифа, погрузочных работ и экспедиторских услуг в сумме 24 811,2 руб., в том числе НДС - 4135,2 руб., оплачена путем перечисления денежных средств платежным поручением от 17.11.2000 N 3809.

Согласно статьям 223, 224 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи. Передачей признается сдача вещи перевозчику для отправки приобретателю.

Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Автогрейдер отгружен ООО "ЧелПромФинанс" в адрес ООО "Техноснабмаш" по письменному распоряжению общества. Факт получения автогрейдера ООО "Техноснабмаш" подтвержден письмом от 08.12.2000 N 44/0812.

Применение налоговым органом правил, относящихся к договору мены, в данном случае неправомерно, поскольку автогрейдер был приобретен не по договору мены. Поставка автогрейдера произведена по предложению ООО "ЧелПромФинанс", содержащемуся в письме от 20.07.2000 N 012/259, с целью проведения зачета возникшей в результате такой поставки взаимной задолженности. По договору мены согласно статье 267 Гражданского кодекса Российской Федерации каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне товар в обмен на другой. Обязанность передать товар возникает на основании договора. В данном случае часть подшипников, в оплату которых поставлен автогрейдер, была реализована заявителем до возникновения обязанности поставить обществу автогрейдер. Данный факт свидетельствует об отсутствии договора мены.

Основания для отмены судебных актов по этому эпизоду отсутствуют.

14 эпизод (пункт 1.4.4 решения, пункт 2.4.4 акта проверки).

В ходе проверки инспекция установила, что налогоплательщик предъявил к возмещению из бюджета за декабрь 2000 года НДС в сумме 3 739 199 руб., составляющих налог по приобретенному оборудованию, требующему монтажа: двигателям газотурбинным и металлоконструкциям опорным.

Оприходование полученного оборудования отражено на счете 07 "Оборудование, требующее монтажа". В дальнейшем передача оборудования для монтаж отражена в бухгалтерском учете на счете 08 "Капитальные вложения".

К учету в качестве основных средств на счет 01 "Основные средства" спорное оборудование не принято, монтаж оборудования не произведен.

В связи с тем, что спорное оборудование не принято к учету на счет 01 в качестве основного средства, инспекция посчитала необоснованным предъявление к возмещению НДС в сумме 3 739 199 руб. и доначислила налог в указанной сумме.

По мнению налогового органа, суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств, предъявляются к возмещению по мере постановки их на учет в качестве основных средств. Требующее монтажа оборудование может быть поставлено на учет как основное средство (счет 01) только после проведения монтажа и ввода его в эксплуатацию, следовательно, только после этого налогоплательщик вправе предъявить к возмещению НДС, уплаченный при его приобретении.

Судебные инстанции обоснованно удовлетворили требования заявителя по этому эпизоду.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" суммы налога, уплаченные при приобретении основных средств, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств. Суммы налога на добавленную стоимость по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам, уплаченные подрядным организациям или уплаченные в бюджет при выполнении работ собственными силами, вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент ввода в эксплуатацию объектов капитального строительства.

Данный закон не уточняет, какой момент считается моментом принятия на учет основного средства для целей обложения НДС.

В связи с этим общество предъявило налог к возмещению в момент постановки на учет полученного и оплаченного оборудования.

Положения Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" о вводе в эксплуатацию объектов капитального строительства для предъявления к возмещению НДС, уплаченного при их приобретении, относятся только к объектам капитального строительства и только в отношении сумм налога, уплаченных подрядным организациям или уплаченных в бюджет при выполнении работ собственными силами.

Следовательно, при приобретении оборудования и фактической уплате поставщику налога на добавленную стоимость для возмещения НДС следует руководствоваться не особым порядком, установленным положением, содержащимся в предложении втором абзаца четвертого пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", для объектов завершенного или незавершенного капитального строительства, а положением, содержащимся в первом предложении абзаца четвертого пункта 2 статьи 7 данного закона. Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

Налогоплательщиком ввезено оборудование, подлежащее монтажу, которое в соответствии с пунктами 1, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств не относится к основным средствам.

Учет приобретенного оборудования на счетах 07 и 08 свидетельствует о его правильном оприходовании и учете.

При таких условиях вывод инспекции об отсутствии у общества оснований для предъявления к возмещению сумм НДС, уплаченных при приобретении оборудования, не соответствует нормам Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Решение инспекции в части доначисления НДС в сумме 3 739 199 руб. правомерно признано судебными инстанциями недействительным.

15 эпизод (пункт 1.4.5.2 решения и пункт 2.4.5.2 акта проверки).

При проверке инспекция установила, что общество в 2000 и 2001 году согласно договорам от 28.03.2000 N 245-00/30 и от 15.05.2001 N 191-01/30, заключенным с ОАО "Автосельхозмаш-холдинг" оплатило работы и услуги ОАО "Автосельхозмаш-холдинг" по мобилизационной подготовке. Общая стоимость работ и услуг - 180 000 руб., в том числе НДС - 30 000 руб. Налог в указанной сумме предъявлен к возмещению из бюджета: 10 000 руб. за апрель 2000 года, 20 000 руб. за август и октябрь 2001 года.

В оспариваемом решении налогового органа отражено, что предъявление к возмещению данных сумм необоснованно, поскольку соответствующие расходы не могут быть учтены при налогообложении прибыли.

Судебные инстанции обоснованно отказали налогоплательщику в удовлетворении требований по этому эпизоду.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), передача товаров для собственных нужд, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно статье 1 Закона N 31-ФЗ под мобилизационной подготовкой в Российской Федерации понимается комплекс мероприятий, проводимых в мирное время, по заблаговременной подготовке экономики Российской Федерации, экономики субъектов Российской Федерации и экономики муниципальных образований, подготовке органов государственной власти, органов местного самоуправления и организаций, подготовке Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований, органов и создаваемых на военное время в соответствии с Федеральным законом "Об обороне" специальных формирований для обеспечения защиты государства от вооруженного нападения и удовлетворения потребностей государства и нужд населения в военное время. В силу пункта 3 статьи 2 названного закона в содержание мобилизационной подготовки и мобилизации входит и создание мобилизационных резервов.

Предметом указанных выше договоров (в соответствии с разделом 1) является выполнение работ и услуг по мобилизационной подготовке общества, а именно: проведение работ по операциям с материалами второй группы; оказание помощи по закреплению предприятий-поставщиков специальными комплектующими изделиями и юридическое закрепление поставок комплектующих; обеспечение нормативно-законодательной информацией по вопросам мобподготовки и льготному налогообложению; оказание помощи, предоставление соответствующих материалов по оформлению финансовых операций, связанных с мобподготовкой; обеспечение предприятий необходимой документацией, выполнение работ по гражданской обороне. Следовательно, выполненные работы и услуги, оказанные на основании названных договоров, относятся к мероприятиям мобилизационной подготовки.

Характер выполненных работ и оказанных услуг свидетельствует об их непроизводственном назначении, в связи с чем НДС, уплаченный в отношении этих работ и услуг, не подлежит возмещению из бюджета (принятию к вычету).

Кроме того, в соответствии со статьей 14 Закона N 31-ФЗ финансирование мобилизационной подготовки осуществляется за счет средств федерального бюджета, средств бюджетов субъектов Российской Федерации, средств местных бюджетов и средств организаций, а согласно пункту 1 статьи 15 названного закона средства, направляемые на мобилизационную подготовку, не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" не предусмотрено освобождение от налогообложения средств, направленных на мобилизационную подготовку, однако такая льгота предусмотрена пунктом 1 статьи 15 Закона N 31-ФЗ.

В силу пункта 1 статьи 56 НК РФ льготы по налогам и сборам устанавливаются законодательством о налогах и сборах, которое согласно пункту 1 статьи 1 НК РФ состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Однако в пункте 15 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что до момента введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ судам следует применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

При указанных обстоятельствах налоговый орган правомерно доначислил 30 000,0 руб. НДС, а судебные инстанции - отказали налогоплательщику в удовлетворении требования по этому эпизоду.

17 эпизод (пункт 1.4.5.6 решения и пункт 2.4.5.6 акта проверки).

В решении отражено, что общество отнесло на возмещение из бюджета за сентябрь 2000 года НДС в сумме 35 770 руб., уплаченных по счету-фактуре от 31.03.2000 N 61 ООО "Авиатехинформ" за участие в профессиональной программе, проведенной в Швеции, а также по счетам-фактурам от 25.08.2000 N 4373 и от 24.08.2000 N 4349 ОАО "Автосельхозмаш-холдинг" за участие в международной конференции.

При рассмотрении эпизода по пункту 1.2.1.8 оспариваемого решения судом установлено, что общество не доказало производственный характер данных услуг.

При таких обстоятельствах НДС в сумме 35 770 руб. не подлежит отнесению на возмещение из бюджета.

Однако налоговым органом не представлено доказательств отнесения на возмещение из бюджета суммы 33 921,54 руб. по счету-фактуре от 31.03.2000 N 61 ОАО "Авиатехинформ". В счете-фактуре НДС не выделен. Согласно регистру бухгалтерского учета - ведомости N 7 вся сумма, указанная в счете-фактуре, отнесена на счет 21, то есть не на расчеты с бюджетом. Факт отнесения на возмещение из бюджета суммы 1 848,46 руб. заявителем не оспорен.

При таких обстоятельствах судебные инстанции, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, обоснованно пришли к выводу о неправомерном доначислении инспекцией 33 921,54 руб. НДС

В кассационной жалобе (пункт 13) общество не ссылается на какие-либо доказательства, не исследованные судами в части отнесения на возмещение из бюджета суммы 1 848,46 руб.

18 эпизод (пункт 1.4.6.1 решения, пункт 2.4.6.1 акта проверки).

При проверке установлено, что в соответствии с контрактом от 05.11.98 N П-1119-1193-98-041-246 (т. 23, л.д. 17) общество осуществляло поставку подшипников в адрес фирмы "OY GPZ International" на условиях DAF (граница России). В соответствии с подпунктом 2 пункта 4 данного контракта при выставлении счета сумма каждого счета по всем спецификациям должна быть уменьшена на 1% (покрытие расходов фирмы по обработке подшипников на складе).

На основании ведомости банковского контроля ЗАО КБ "Вологжанин", в котором открыт паспорт экспортной сделки по указанному контракту (т. 23 л.д. 11-16), а также письма этого банка от 20.11.2003 N 789 (т.23, л.д. 18), где указано, что в ведомости банковского контроля не отражались грузовые таможенные декларации на отгрузку подшипников в таможенном режиме вывоза "После переработки" (ЭК-51), то есть ГТД N 11900/05119/0004682 на сумму 95 312,94 ДМ и 11900/01129/0005071 на сумму 177 964,98 ДМ, счета и платежные поручения на оплату подшипников (т.23,24), налоговым органом установлено, что оплата продукции производилась не в сумме, указанной в грузовых таможенных декларациях и счетах на оплату, а в меньших суммах. Указанная разница составила 1 процент сумм счетов.

При проверке установлено, что заявитель отразил в налоговых декларациях по НДС по ставке 0 процентов за апрель, июнь, июль, август, ноябрь 2001 года, март 2002 года суммы стоимости реализованной на экспорт продукции, оплата которой поступила не полностью, а за минусом одного процента суммы счетов. Поступление экспортной выручки на сумму 44 778,97 ДМ не подтверждено.

Так, по ГТД N 11900/28101/0005756 (т. 39, л.д. 69) обществом отгружены подшипники на сумму 237 801,5 ДМ. На оплату товара предъявлен счет-фактура от 27.12.2001 N 20/911038 на эту же сумму. Товар оплачен платежным поручением от 25.03.2002 на сумму 235 423,49 ДМ. В платежном документе содержится ссылка на инвойс N 911038. Таким образом, оплата произведена за минусом 1 % суммы счета - 2378,01 ДМ.

Однако остальные платежные поручения по суммам не соответствуют суммам, указанным в счетах-фактурах, и не во всех платежных поручениях содержится ссылка на номер инвойса, по которому производилась оплата, поэтому инспекцией при определении соотношения сумм, отраженных в платежных документах и счетах-фактурах, учитывались платежные поручения, где указаны номера инвойсов, для оплаты последних; в оплату остальных сумм зачтены платежи по платежным документам, поступившим, начиная с 03.01.2002 года с учетом того, что отгрузки, в отношении которых доначислен налог, осуществлялись с 26.02.2001.

Заявитель, как следует из представленного в ходе судебного разбирательства расчета (т. 38 л.д., 99-101), в оплату счетов по отгрузкам 2001 года, а именно счета от 26.02.2001 N 911002, зачел платеж по платежному документу от 05.03.2001 (выписка N 104, т.38, л.д. 77). Между тем в самом платежном документе содержится ссылка на оплату инвойса N 20/901043. Данный инвойс предъявлен на оплату отгрузки, произведенной 29.12.2000, и учтен инспекцией в оплату отгрузок 2000 года.

Кроме того, из расчета заявителя видно, что платежи учтены в оплату по определенным счетам-фактурам без учета назначения платежа, указанного в платежных документах.

Судебные инстанции обоснованно не приняли во внимание письмо коммерческого директора фирмы "OY GPZ International" от 24.01.2005 (т.38, л.д. 94-97) о завершении расчетов по спорным счетам-фактурам, так как онол получено в период судебного разбирательства. В период налоговой проверки подобные сведения не представлялись. Встречная налоговая проверка с целью установления соответствия этих сведений действительности не может быть проведена.

По этим же причинам суды не приняли во внимание акт сверки взаимных расчетов между заявителем и фирмой "OY GPZ International" за период с 16.04.99 по 01.04.2002, полученный обществом 04.02.2005 (т.39, л.д. 80-81). Кроме того, согласно этому акту в счет расчетов по отгрузкам, произведенным по контракту от 05.11.98 N ПП-1119-1193-98-041-246, учтены платежи по платежным документам (выписки N 227, 259, 272) (т.37, л.д. 101, 102, 103), в которых в графе "назначение платежа" обозначены инвойсы, относящиеся к другому контракту. Данное обстоятельство признано представителями заявителя.

В связи с тем, что с даты выпуска товаров таможенными органами в режиме экспорта истекли 180 дней, налоговый орган доначислил НДС по данным отгрузкам по налоговой ставке 20 процентов в сумме 74 938,8 руб. за август, октябрь, ноябрь и декабрь 2001 года, январь, март, апрель и июнь 2002 года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, а также работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией указанных товаров, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при условии фактического вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы необходимых документов, перечень которых содержится в статье 165 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 165 НК РФ, если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил документы, подтверждающие право на применение налоговой ставки 0 процентов, указанные операции подлежат налогообложению по ставке 20 процентов.

Пунктом 9 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что в случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 данной статьи.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ предусмотрен момент определения налоговой базы по дню отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Согласно грузовым таможенным декларациям отгрузка спорного товара произведена в августе, октябре, ноябре и декабре 2001 года, январе, марте, апреле и июне 2002 года.

Следовательно, налог в общей сумме 74 938,8 руб. правомерно начислен обществу за указанные налоговые периоды.

Судебные инстанции обоснованно отказали заявителю в удовлетворении требований по этому эпизоду.

19 эпизод (пункт 1.4.7 решения, пункт 2.4.7 акта проверки).

В ходе проверки установлено, что между обществом и корпорацией "Континент Инк" (США) заключен контракт от 04.11.99 N У1/99, в соответствии с которым общество обязалось поставить оборудование - вибропресс - 36 штук, гидравлическую распределительную станцию - 36 штук, управляющий блок 1-950 - 72 штуки, центральный блок - 72 штуки, шасталку селекционную - 6 штук - на общую сумму 357 588 480 руб.

Между обществом и ООО "Уникром" заключен договор от 04.11.99 N 9911/14 (т.25, л.д. 67-73), в соответствии с которым ООО "Уникром" обязалось поставить Обществу оборудование (с учетом дополнительного соглашения к договору от 10.12.99) на сумму 521 424 000 руб., в том числе НДС - 86 904 000 руб.

На оплату товара - вибропресс 6 штук, гидравлическая станция - 6 штук, управляющий блок 1-950 - 24 штуки - предъявлены счета-фактуры: от 26.01.2000 N 01 - на сумму 86 904 000 руб., в том числе НДС - 14 484 000 руб., и от 26.01.2000 N 02 - на сумму 86 904 000 руб., в том числе НДС - 14 484 000 руб. (т.25 л.д. 65, 66).

ООО "Уникром" приобрело оборудование у ООО "Блейзер" на основании договора от 10.06.99 N 196 (т.36 л.д.43-44).

ООО "Уникром" на оплату указанного оборудования предъявлены счета-фактуры ООО "Блейзер": от 25.01.2000 N 001 и 002 (т.25, л.д. 62, 63).

ООО "Блейзер" приобрело указанное оборудование у ООО "Строймаркет-2000" на основании договора от 10.11.99 N 28/11 (т. 36, л.д.41-42). ООО "Строймаркет-2000" выставило на оплату оборудования в адрес ООО "Блейзер" счет-фактуру от 25.01.2000 N 115.

По платежным поручениям от 28.01.2000 N 3 и от 31.01.2000 N 4 (т.25, л.д. 60, 61) с расчетного счета корпорации "Континент Инк" (США), открытого в коммерческом банке "ЛОКО БАНК", на расчетный счет общества зачислены суммы 86 000 000,0 руб. и 60 288 400,0 руб. в оплату товара по контракту от 04.11.99 N У1/99.

Из выписок по лицевому счету общества от 28.01.2000 и от 31.01.2000 видно, что с расчетного счета общества на расчетный счет ООО "Уникром", открытый в коммерческом банке "ЛОКО БАНК", списаны суммы соответственно 86 000 000 руб. и 60 288 400 руб.

Расчетный счет в коммерческом банке "ЛОКО БАНК" открыт обществом непосредственно перед совершением этой сделки и использовался только для проведения по ней расчетов, в последующем он не использовался налогоплательщиком при совершении хозяйственных операций.

По платежным поручениям от 28.01.2000 N 4 и от 31.01.2000 N 6 (т.25, л.д.49, 51) с расчетного счета ООО "Уникром" на расчетный счет ООО "Блейзер", также открытый в коммерческом банке "ЛОКО БАНК", перечислены суммы 86 000 000 руб. и 43 000 000 руб.

По платежным поручениям от 28.01.2000 N 4 и 5 и от 31.01.2000 N 6 (т. 25 л.д. 36-38) с расчетного счета ООО "Блейзер" на расчетный счет ООО "Проминвестсервис-99", также открытый в коммерческом банке "ЛОКО БАНК", перечислены суммы 86 000 000 руб. и 43 000 000 руб. Из назначения платежа, указанного в данных платежных документах, видно, что оплата произведена по письму ООО "Строймаркет-2000".

По платежным поручениям от 28.01.2000 N 16 и 7 и от 31.01.2000 N 18 (т. 25, л.д. 33-35) с расчетного счета ООО "Промиинвестсервис-99" на счет банка "Фест Просперити Банк Инк." для фирмы "Сильверсмит" зачислены суммы 86 000 000 руб., 43 000 000 руб. и 43 000 000 руб.

По мемориальным ордерам от 28.01.2000 N 440 и 441 (т.25, л.д. 40-43) на расчетный счет корпорации "Континент Инк" (США) с корреспондентского счета банка "Фест Просперити Банк Инк." от фирмы "Сильверсмит" зачислены 3 012 259,19 доллара США, что соответствует 85 999 999,87 руб., и 1 506 129,6 доллара США, что соответствует 43 000 000.08 руб. Из выписки по лицевому счету корпорации "Континент Инк" (США) за период с 01.11.99 по 29.02.2000 видно, что поступившие валютные средства списаны согласно заявлениям на продажу валюты.

В свою очередь на счет "Фест Просперити Банк Инк." (для фирмы "Сильверсмит") денежные средства поступали от поименованного выше участника - ООО "Проминвестсервис-99" (платежные поручения от 28.01.2000 N 16 на 86 000 000 руб. и N 17 на 43 000 000 руб., от 31.01.2000 N 18 - 43 000 000 руб.).

Все перечисленные суммы поступили на счет ООО "Проминвестсервис-99" по платежным поручениям от 28.01.2000 N 4 - 86 000 000 руб., от 28.01.2000 N 5 - 43 000 000 руб. и от 31.01.2000 N 6 - 43 000 000 руб. от ООО "Блейзер".

Таким образом, оплата обществом оборудования посредством перечисления денежных средств на счет ООО "Уникром" и поступление выручки за экспортный товар от корпорации "Континент Инк" (США) оформлены в течение одного дня через расчетные счета нескольких организаций, открытые в одном банке. При этом на начало дня у всех участвующих в расчетах организаций не было достаточных денежных средств для оплаты оборудования. На корреспондентском счете банка "ЛОКО-БАНК" также не было достаточных денежных средств. Экспортная выручка поступила обществу не из-за рубежа.

Грузоотправителем оборудования в адрес корпорации "Континент Инк" (США) согласно товарно-транспортным накладным, грузовым таможенным декларациям и счетам-фактурам являлось ООО "Альмея-М" с местом нахождения в г. Истра Московской области (т.36, л.д. 5-10).

Из объяснений директора ООО "Блейзер" Кокшарова А.В., директора ООО "Уникром" Гапонова И.Д. (т.36, л.д.11-23) следует, что оборудование было приобретено ООО "Блейзер" у ООО "Строймаркет-2000". Передача оборудования состоялась на складе в г. Истра Московской области путем пересчета количества ящиков без их вскрытия и подписания накладных. Передача оборудования от ООО "Блейзер" к ООО "Уникром" и от ООО "Уникром" обществу также состоялась на этом же складе. Ни одно из лиц, участвовавших в приемке-передаче оборудования, не является специалистом по данному виду оборудования и не могло дать объяснений о его происхождении и назначении. Оплата оборудования, приобретенного ООО "Блейзер", была произведена на основании письменного распоряжения ООО "Строймаркет-2000" путем перечисления денежных средств на счет ООО "Проминвестсервис-99".

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная". Товарная накладная является основанием для оприходования этих ценностей.

Накладные ООО "Строймаркет-2000" от 25.01.2000 N 28/11-8, от 25.01.2000 N 28/11-7 (т.36, л.д.38-39) и накладные ООО "Уникром" от 26.01.2000 N 1 и от 26.01.2000 N 2 (т.36, л.д.45-46) не соответствуют предъявляемым требованиям. Так, накладные ООО "Уникром" не предусматривают реквизитов поставщика, грузоотправителя, плательщика, в них не содержатся данные о лице, получившем товар, отсутствуют сведения о доверенности, на основании которой мог быть выдан товар, отсутствует также указание на должность лица, отпустившего товар и расшифровка его подписи, в то время как данные сведения обязательны согласно утвержденной форме.

Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что первичные учетные документы, форма которых предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, принимаются к учету, если они составлены по этим формам.

Таким образом, Обществом не представлены доказательства, подтверждающие правомерность оприходования оборудования.

По данным управления Федеральной службы налоговой полиции по г. Москве ООО "Строймаркет-2000" с момента постановки на учет представляет в инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 36 по г. Москве нулевые балансы, по адресам, указанным в налоговом деле, не располагается, указанные телефоны этой организации не принадлежат.

Общество представило в инспекцию налоговую декларацию по НДС по экспорту за январь 2000 года, в которой заявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 24 774 787 руб. как уплаченных при приобретении оборудования, отгруженного на экспорт 27.01.2000 по грузовым таможенным декларациям N 22801/270100/0000087 и 22801/270100/0000088 (т.36, л.д.5, 7, 8, 10).

В соответствии с пунктом 3 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в случае превышения суммы налога по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена на издержки производства и обращения, над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей налогов.

Аналогичный порядок зачета или возмещения сумм налога, уплаченных поставщикам, применяется при реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налога в соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Порядок и условия возмещения из бюджета НДС определены в пунктах 21 и 22 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39), где указано, что возмещению подлежит налог, фактически уплаченный поставщикам, при представлении документов, подтверждающих экспорт товаров, получение экспортной выручки и уплату этого налога поставщикам товаров. Возмещению подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Поскольку обществом не представлены надлежащие первичные документы, подтверждающие получение оборудования, оно не вправе предъявить НДС, уплаченный в отношении этого оборудования, к возмещению.

Проведение операций по приемке-передаче оборудования в течение двух дней (25 и 26 января 2000 года) и расчетных операций - в течение одного дня свидетельствует о согласованных действиях всех участников данных операций и причастности общества к деятельности ООО "Строймаркет-2000".

Основное направление производственной деятельности заявителя - выпуск подшипников. Операции купли-продажи оборудования не связаны с основной производственной деятельностью, что также свидетельствует о причастности заявителя к созданию противоправной схемы получения возмещения НДС из бюджета.

Судебными инстанциями в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дана оценка представленным сторонами доказательствам в совокупности.

У кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки обстоятельств дела по этому эпизоду и выводов судов.

В кассационной жалобе общество не указывает, какие именно нормы материального и процессуального права были нарушены судебными инстанциями при разрешении спора по этому эпизоду. По мнению кассационной инстанции, доводы приведенные в кассационной жалобе по этому эпизоду, направлены на переоценку обстоятельств дела и выводов судов, что не допускается в суде кассационной инстанции.

При указанных обстоятельствах налоговый орган правомерно доначислил заявителю НДС за январь 2000 года в сумме 24 381 400 руб. и соответствующие пени. Как пояснили представители инспекции, ранее по результатам камеральной проверки налоговый орган возместил обществу названную сумму налога, которая была зачтена в счет уплаты недоимки по НДС. Данное обстоятельство не оспорено налогоплательщиком.

20 эпизод (пункт 1.4.8.1 решения, пункт 2.4.8 акта проверки).

Налоговым органом при проверке установлено, что в соответствии с контрактом от 09.07.99 N ПП 119-1193-99, заключенным с фирмой "Asel Trade Limited", данная иностранная организация, не состоящая на учете в российских налоговых органах в качестве налогоплательщика, оказала обществу услуги по обеспечению участия в выставках за рубежом.

Общество в 2000-2002 годах за оказанные услуги выплатило фирме "Asel Trade Limited" 259 980,98 доллара США. При этом НДС не удержан и не перечислен в бюджет.

Налоговый орган привлек общество к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Судебные инстанции правомерно отказали налогоплательщику в удовлетворении требований по этому эпизоду.

В соответствии с пунктом 5 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в случае реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации иностранными предприятиями, не состоящими на учете в налоговом органе, налог на добавленную стоимость уплачивается в бюджет в полном размере предприятиями за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям или другим лицам, указанным этими иностранными предприятиями. При этом в облагаемый оборот включается полная сумма выручки, полученная от российских организаций-покупателей (предприятий-покупателей).

Место реализации работ (услуг) определяется в соответствии с пунктом 5 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость". Подпунктом "г" пункта 5 статьи 4 данного Закона оговорено, что местом реализации работ (услуг) является место экономической деятельности покупателя услуг, если покупатель этих услуг имеет место нахождения в одном государстве, а продавец - в другом. Положение данного пункта применяется в отношении консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, а также услуг по обработке информации и иных аналогичных услуг.

Согласно статье 161 НК РФ налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг).

Место реализации работ (услуг) определяется в соответствии со статьей 148 НК РФ. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя.

Названная норма применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 18.07.95 N 108-ФЗ "О рекламе" реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Таким образом, на основании указанных положений налоговым органом сделан правильный вывод о том, что местом оказания услуг по организации участия Общества в зарубежных выставках следует считать территорию Российской Федерации, поскольку указанные услуги являются рекламными.

Суд не принимает во внимание ссылку общества на то, что предъявленные в счетах-фактурах услуги "включают в себя ряд процедур, перечисленных в счетах-фактурах, не согласующихся с процедурой рекламирования". В счетах-фактурах оказанные услуги поименованы как "Реклама и участие на автомобильной выставке", "Реклама на выставке механизмов и оборудования", "Реклама на выставке "IMTS 2000", "Реклама для выставки "Проектирование и производство медицинского оборудования", "Реклама для "Промышленной выставки". В счетах-фактурах содержится указание на предоставление услуги в Чикаго, Денвере, Питсбурге и других населенных пунктах США. При этом не имеет значения то обстоятельство, что в счетах-фактурах отдельно предъявлена плата за мебель, ковер, освещение, место в выставочном зале, так как предоставление места в выставочном зале с мебелью и ковром, а также освещение являются необходимыми условиями для распространения рекламы избранным в данном случае способом.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Поскольку общество не удержало и не перечислило в бюджет НДС по счетам иностранного лица, инспекция правомерно привлекла его к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 148 511 руб.

Основания для отмены судебных актов по этому эпизоду отсутствуют.

21 эпизод (пункт 1.4.8.2 решения, пункт 2.4.8.2 акта проверки).

Инспекция при проверке установила, что общество перечислило иностранной компании "Deutsche Messe AG" (Германия) в марте 2003 года 4 824,67 ЕВРО за аренду выставочной площади и дополнительного оборудования для участия в зарубежной выставке. При этом НДС не удержан и не перечислен в бюджет.

Согласно акту выполненных работ от 14.05.2003 (т.22, л.д. 7) иностранная компания в соответствии с заявкой общества на участие в выставке предоставила выставочную площадь - 20 кв.м на сумму 4824.67 ЕВРО на весь период проведения выставки - с 06.04.2003 по 12.04.2003. В расшифровке услуги (т.22, л.д.11) содержатся указания на аренду площади, наценку за рекламу, налог с пометкой "Союз выст. общ. в Германии", предоплату за сервисные услуги (каталог, электроэнергия).

За указанное нарушение налоговый орган привлек общество к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Суды правомерно отказали налогоплательщику в удовлетворении требований по этому эпизоду.

В статье 2 Федерального закона от 18.07.95 N 108-ФЗ "О рекламе" дано понятие рекламораспространителя. Согласно этому определению рекламораспространителем является юридическое или физическое лицо, осуществляющее размещение и (или) распространение рекламной информации путем предоставления и (или) использования имущества, в том числе технических средств радиовещания, телевизионного вещания, а также каналов связи, эфирного времени и иными способами.

Из представленных в дело документов видно, что иностранная организация выступила в данном случае как рекламораспространитель и, следовательно, оказала рекламную услугу.

При таких обстоятельствах налоговый орган с учетом того, что иностранная организация не состоит на налоговом учете в Российской Федерации, правомерно сделал вывод о наличии у общества обязанности по удержанию и перечислению в бюджет НДС.

Поскольку данная обязанность заявителем не выполнена, привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 5503 руб. является правомерным.

22 эпизод (пункт 1.4.8.4 решения, пункт 2.4.8.4 акта проверки).

Налоговым органом при проверке установлено следующее.

Между обществом и фирмой "Asel Trade Limited" (США) заключен контракт от 01.11.2001 N ПП 119-1193-01-011-833. С учетом изменений и дополнений от 03.12.2001 иностранная фирма обязалась оказать обществу услуги по организации доставки контейнеров с подшипниками, отправляемых в США морским транспортом из Морского торгового порта г. Санкт-Петербурга, а также услуги по организации доставки партии подшипников в США авиатранспортом из аэропорта "Шереметьево" г. Москвы. Общество обязалось производить возмещение всех расходов, понесенных иностранной фирмой в связи с исполнением контракта. Для исполнения услуг иностранная фирма вправе нанимать иные организации по своему усмотрению.

В соответствии с названным контрактом иностранная фирма оказала услуги по доставке контейнеров с подшипниками из морского торгового порта г. Санкт-Петербурга до пункта назначения в США и из аэропорта "Шереметьево" г.Москва до пункта назначения в США. Факты оказания данных услуг подтверждены актами приема-сдачи работ (приложение N 46 к акту проверки).

Данные услуги заявителем оплачены, при этом НДС не удержан и не перечислен в бюджет.

Инспекция, ссылаясь на то, что транспортные услуги, оказанные на территории России, подлежат обложению НДС, а также на то, что общество не вело раздельного учета оказания транспортных услуг в части территории иностранного государства и территории России, пришла к выводу о наличии у общества обязанности по удержанию и перечислению в бюджет НДС со стоимости оказанных услуг.

Поскольку эта обязанность обществом не была выполнена, налоговый орган привлек заявителя к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм НДС, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 459 234 руб.

Судебные инстанции правомерно удовлетворили требования заявителя по этому эпизоду.

Согласно статье 161 НК РФ налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг).

Место реализации работ (услуг) определяется в соответствии со статьей 148 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если:

1) работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению;

2) работы (услуги) связаны с движимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации;

3) услуги фактически оказываются на территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, отдыха и спорта;

4) покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в названном подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица. Положение этого подпункта применяется при:

- передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;

- оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги). К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации;

- предоставлении персонала, в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя;

- сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств;

- оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных этим подпунктом;

- оказании услуг непосредственно в российских аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание;

- выполнении работ (оказании услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также при лоцманской проводке;

5) деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения работ (оказания услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4 названного пункта).

Следовательно, местом реализации услуг по перевозке признается Российская Федерация при условии, что деятельность организации, оказывающей такие услуги, осуществляется на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих работы (оказывающих услуги), не предусмотренные подпунктами 1-4 пункта 1 названной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

В целях главы 21 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

В данном случае фирма "Asel Trade Limited" (США) оказывала услуги по доставке (перевозке) подшипников, то есть услуги, не предусмотренные подпунктами 1-4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Следовательно, местом реализации этих услуг признается территория Российской Федерации при условии осуществления деятельности фирмой на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности фирмы в соответствии с пунктом 2 статьи 148 НК РФ можно было бы признать территорию Российской Федерации при условиях, обозначенных в этом пункте: фактическое присутствие фирмы на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации или на основании места, указанного в учредительных документах фирмы, места управления фирмой, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа фирмы, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если услуги оказаны через это постоянное представительство).

Факт наличия таких условий налоговым органом не установлен.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, которая предоставляет услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

В данном случае перевозка осуществлялась между портами, один из которых находится на территории Российской Федерации.

Однако из приведенного положения абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ не следует, что если перевозка осуществлялась между портами, один из которых находится на территории Российской Федерации, то местом осуществления деятельности организации признается территория Российской Федерации. Норма абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ подлежит применению в случае, когда местом осуществления деятельности организации в соответствии с абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ считается территория Российской Федерации, но эта организация осуществляет перевозки между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

При таких обстоятельствах местом реализации услуг не является территория Российской Федерации, поэтому у налогового органа не было оснований для привлечения заявителя к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 459 234 руб.

23 эпизод (пункт 1.6.1 решения, пункт 2.6.1 акта проверки).

В соответствии с Законом Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" НПАД исчисляется с выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг).

При проверке налоговым органом установлено, что размер налоговой базы по НПАД за 2000, 2001, 2002 годы занижен на 675 893,27 руб., составляющих сумму поступлений от оплаты услуг сторонних организаций, связанных с реализацией подшипников, и сумму сторнировочных записей по счетам бухгалтерского учета себестоимости, не подтвержденных первичными бухгалтерскими документами. В связи с обнаруженным занижением налоговой базы инспекцией доначислен НПАД в сумме 7106 руб., в том числе в отношении сумм, составляющих возмещение расходов по получению сертификатов происхождения, - 731,61 руб. (583 руб. + 148,61 руб.), расходов по отправке образцов товара и сопроводительных документов - 3453 руб., расходов по страхованию - 116 руб. (134 руб. - 18 руб.), расходов по уплате таможенных сборов - 2804,44 руб. (2113 руб. + 549.9 руб. + 127,99 руб. + 6.93 руб. + 6,62 руб.).

Спорные расходы общество первоначально отражало в составе себестоимости по дебету счета 43 "Коммерческие расходы". После оплаты предъявленных покупателям продукции счетов-фактур на возмещение этих расходов общество в регистрах бухгалтерского учета производило сторнировочные записи: дебет 43.2, кредит 76.4.

При осуществлении отгрузки готовой продукции некоторым покупателям общество предъявляло им отдельные счета-фактуры на свои расходы по изготовлению сертификата происхождения формы "А", по таможенному оформлению, услугам склада временного хранения, по отправке образцов подшипников экспресс-почтой, страхованию груза.

Налоговый орган в решении сослался на статью 13 Закона Российской Федерации от 10.06.93 N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг", согласно которому изготовители продукции, подлежащей обязательной сертификации и реализуемой на территории Российской Федерации, обязаны реализовывать эту продукцию только при наличии сертификата, выданного или признанного уполномоченным органом. Согласно пункту 2 статьи 16 данного закона оплата работ по обязательной сертификации производится заявителем. Сумма средств, израсходованных заявителем на проведение обязательной сертификации своей продукции, относится на себестоимость продукции.

Однако в данном случае имели место расходы по изготовлению не сертификата качества, предусмотренного указанным законом, а сертификата происхождения, что признано представителями налогового органа в ходе судебного разбирательства.

Согласно договорам, заключенным с покупателями, поставщик высылает (передает при самовывозе) вместе с продукцией сертификат происхождения товара, при этом покупатели несут расходы по изготовлению сертификатов происхождения.

Указанные расходы, принимая во внимание сторнировочные записи, не учтены в составе себестоимости.

Согласно статье 36 Таможенного кодекса Российской Федерации сертификат о происхождении товара - это документ, однозначно свидетельствующий о стране происхождения товаров и выданный компетентными органами или организациями данной страны или страны вывоза. При вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации сертификат о происхождении товара выдается органами или организациями, уполномоченными Правительством Российской Федерации, если указанный сертификат необходим по условиям контракта, по национальным правилам страны ввоза товаров или если наличие указанного сертификата предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Поскольку в данном случае наличие сертификата происхождения предусмотрено контрактами с покупателями и, следовательно, является необходимым условием реализации продукции, расходы по его получению подлежат отнесению на себестоимость продукции в соответствии с подпунктом "у" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, предусматривающим затраты по сбыту продукции, а также к расходам, связанным с производством и реализацией, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 264 НК РФ, предусматривающим расходы на сертификацию продукции.

Таким образом, средства, поступившие на возмещение расходов на получение сертификата происхождения, являются выручкой от реализации продукции. Налоговый орган обоснованно доначислил 7 106 руб. НПАД, а судебные инстанции обоснованно отказали обществу в удовлетворении требования по этому эпизоду.

В отдельных контрактах, заключенных с покупателями, содержится условие об оплате покупателем страхования риска повреждения, уничтожения или утраты продукции в размере 1 % стоимости поставленной продукции. Общество осуществляло добровольное страхование грузов. В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 263 НК РФ расходы по добровольному страхованию грузов включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции, в размере фактических затрат. Такие расходы подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с подпунктом "р" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, предусматривающим платежи (страховые взносы) по добровольному страхованию имущества организаций - источников повышенной опасности, и подпунктом "у" названной нормы, предусматривающим затраты по сбыту продукции. Установленный подпунктом "р" пункта 2 Положения о составе затрат N 552 суммарный размер отчислений на страхование Обществом не превышен.

Поскольку средства, соответствующие суммам, подлежащим включению в себестоимость реализованной продукции и в расходы, связанные с производством и реализацией, поступили от покупателя этой продукции, они фактически являются выручкой от реализации продукции. Следовательно, доначисление налога произведено обоснованно.

В соответствии со статьей 110 Таможенного кодекса Российской Федерации (от 18.06.93) при перемещении через таможенную границу Российской Федерации уплачиваются таможенные платежи; таможенная пошлина; таможенные сборы за таможенное оформление; таможенные сборы за хранение товаров; таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров; плата за информирование и консультирование. Общество при реализации товаров на экспорт произвело соответствующие платежи, в том числе уплатило экспортную (таможенную) пошлину, таможенные сборы за таможенное оформление, таможенные сборы за хранение товаров.

В отдельных контрактах, заключенных с покупателями, предусмотрено возмещение продавцу расходов, связанных с поставкой продукции, в том числе пошлин и таможенных сборов. В счетах-фактурах общества такие расходы выделены отдельной строкой. В составе себестоимости они не учтены.

Оплата по указанным счетам-фактурам произведена.

В соответствии с пунктом 18 Инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 N 30 "О порядке начисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" и пунктом 35 Инструкции ГНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке начисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" при исчислении налоговой базы в нее не включаются следующие налоги, соответствующие налоговой базе по налогу на пользователей автомобильных дорог: налог с продаж, налог на добавленную стоимость, акцизы, а также экспортные пошлины.

Уменьшение доходов на сумму произведенных расходов, по общему правилу, не предусмотрено при исчислении налоговой базы по НПАД.

Таким образом, общество вправе исключить из налоговой базы только расходы по экспортной пошлине. Доначисленный инспекцией НПАД в связи с расходами по оплате экспортной пошлины составляет 20,62 руб. Налоговым органом признаны требования заявителя в части доначисления налога по данному основанию.

Суммы таможенных сборов, относящихся к соответствующей налоговой базе, не подлежат исключению из нее. Суммы, поступившие от покупателей - иностранных лиц в возмещение расходов Общества по уплате таможенных сборов, не являются таможенными сборами.

Такие расходы подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с подпунктом "э" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, предусматривающим сборы, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, и подпунктом "у" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, предусматривающим отнесение на себестоимость затрат по сбыту продукции.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции.

Поскольку средства, соответствующие суммам, подлежащим включению в себестоимость реализованной продукции и в расходы, связанные с производством и реализацией, поступили от покупателя этой продукции, они фактически являются выручкой от реализации продукции. Следовательно, доначисление налога произведено обоснованно.

Общество заключило с несколькими фирмами-покупателями контракты на поставку образцов подшипников, в частности, контракт от 03.10.2002 N ПП-1118-1193-02-012-703 (т.32). По условиям контракта общество обязалось поставить покупателю образцы подшипников, а покупатель - оплатить продукцию и возместить расходы по транспортировке продукции.

Выполняя предусмотренную контрактами обязанность, общество производило отправку подшипников экспресс-почтой и предъявляло к оплате расходы по их отправке путем выставления счетов-фактур.

Расходы по отправке товара экспресс-почтой, принимая во внимание сторнировочные записи, обществом в себестоимость не включены.

Образцы подшипников являются продукцией общества, и данную хозяйственную операцию следует рассматривать как поставку продукции.

Спорные расходы подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с подпунктом "у" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, предусматривающим затраты, связанные со сбытом продукции, в частности, транспортировкой до пункта, обусловленного договором.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 253 НК РФ, подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, признаваемым расходами, связанными с производством и реализацией, относятся затраты налогоплательщика на оплату транспортных услуг сторонних организаций.

Поскольку средства, соответствующие суммам, подлежащим включению в себестоимость реализованной продукции и в расходы, связанные с производством и реализацией, поступили от покупателя этой продукции, они фактически являются выручкой от реализации продукции.

Общество заключило с несколькими фирмами-покупателями контракты на поставку продукции, в частности, контракт от 08.07.99 N пп-1119-119399-021-840, по условиям которых продавец высылает экспресс-почтой в адрес покупателя товаросопроводительные документы: упаковочные листы, счета-фактуры. Расходы по отправке указанных документов возмещались обществу покупателями на основании предъявленных им счетов-фактур. В себестоимость продукции данные расходы, принимая во внимание сторнировочные записи, не включены.

Затраты по отправке сопроводительных документов подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с подпунктом "у" пункта 2 Положения о составе затрат N 552, предусматривающим отнесение на себестоимость затраты, связанные со сбытом продукции.

Данные затраты являются расходами по оплате транспортных услуг сторонних организаций и в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 253 НК РФ, подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ относятся к материальным расходам, признаваемым расходами, связанными с производством и реализацией.

Поскольку средства, соответствующие суммам, подлежащим включению в себестоимость реализованной продукции и в расходы, связанные с производством и реализацией, поступили от покупателя этой продукции, они фактически являются выручкой от реализации продукции.

Следовательно, доначисление налога произведено обоснованно.

При проверке налоговым органом установлено, что общество в бухгалтерском учете произвело сторнировочные записи в отношении суммы 77 637,89 руб., в результате которых указанная сумма исключена из себестоимости продукции (работ, услуг). В связи с отсутствием документов, подтверждающих обоснованность сторнировочных записей, инспекцией включена указанная сумма в налоговую базу по НПАД и доначислен налог в сумме 821 руб. В ходе судебного разбирательства заявителем представлены документы, подтверждающие основания произведенных сторнировочных записей. Сторнировочные записи произведены по рассмотренным выше различным основаниям, в том числе сумма таможенных пошлин - 6,62 руб. Указанная сумма учтена судом при определении размера необоснованно доначисленного налога по данному основанию. Остальная сумма налога доначислена правомерно по изложенным выше основаниям.

Таким образом, налоговый орган правомерно доначислил налог на пользователей автомобильных дорог в сумме 7 085,38 руб. Оспариваемое решение налогового органа обоснованно признано судебными инстанциями недействительным в части начисления НПАД в сумме 20,62 руб.

24 эпизод (пункт 1.8.3 рушения, пункт 1.8.3 акта проверки).

При проверке налоговым органом установлено, что общество на основании договора купли-продажи от 14.12.2000 N 5-11.00 по акту приемки-передачи от 15.12.2000 приобрело в собственность жилой дом в д. Дитятьево Вологодской области. Данная сделка 04.04.2001 зарегистрирована Государственным учреждением юстиции "Вологодский областной центр государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", 27.04.2001 - муниципальным унитарным предприятием "Вологодское районное БТИ". Земельный налог с участка, на котором находится указанный дом, не исчислен и не уплачен. Инспекция доначислила налог в сумме 1,47 руб. за 2001 и 2002 год.

Судебные инстанции отказали налогоплательщику в удовлетворении требований по этому эпизоду.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов.

В соответствии с Законом Российской Федерации от 11.10.91 N 1738-1 "О плате за землю" использование земли в Российской Федерации является платным. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

В соответствии со статьей 37 Земельного кодекса Российской Федерации при переходе права собственности на строение к приобретателю переходит и право пользования земельным участком.

Следовательно, право пользования земельным участком перешло обществу, в связи с чем заявитель является плательщиком земельного налога.

Общество, не оспаривая факт совершения правонарушения и неуплату 1,47 руб. земельного налога, начисленного в соответствующий бюджет, считает, что инспекция не вправе доначислять земельный налог в отношении объекта недвижимости, в связи с наличием которого налогоплательщик зарегистрирован в другом налоговом органе.

Судебные инстанции обоснованно не приняли во внимание данный довод заявителя, так как он не основан на законодательстве.

Из положений статей 1 и 6 Закона Российской Федерации от 21.03.91 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" следует, что налоговые органы Российской Федерации - единая система контроля за соблюдением налогового законодательства Российской Федерации, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей.

Согласно статье 30 НК РФ налоговыми органами в Российской Федерации являются Министерство Российской Федерации по налогам и сборам ( в настоящее время - Федеральная налоговая служба) и его подразделения (территориальные органы) в Российской Федерации, образующие единую централизованную систему налоговых органов.

На основании норм главы 14 НК РФ налоговый контроль осуществляется налоговыми органами в нескольких формах, в том числе в форме налогового учета организаций и иных лиц и в форме налоговых проверок.

Налоговый учет организаций является первоначальной формой налогового контроля и включает мероприятия по постановке (снятию) на налоговый учет организаций, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложена такая обязанность.

Общество на момент проверки состояло на учете в Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области, в связи с чем инспекция имела все права, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации в отношении общества как налогоплательщика, в том числе право контроля за своевременностью и полнотой уплаты им налоговых платежей, независимо от места их уплаты.

При таких обстоятельствах доначисление налога в сумме 1,47 руб. следует признать правомерным.

25 эпизод (пункт 1.9 решения, пункт 2.9 акта проверки).

При проверке установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 236 НК РФ, пункта 1 статьи 237 НК РФ обществом в 2001 году не включены в базу, облагаемую ЕСН, пособия на детей дошкольного возраста, выплачиваемые на основании постановления администрации Вологодской области от 18.01.93 N 18 "О выплате пособия на детей дошкольного возраста".

По результатам проверки доначислен ЕСН в сумме 1 748,42 руб. и пени в сумме 4,3 руб. Общество привлечено к ответственности за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 71,76 руб.

Суды удовлетворили требования общества по названному эпизоду. Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов.

Постановлением администрации Вологодской области от 18.01.93 N 18 "О выплате пособия на детей дошкольного возраста" были установлены пособия на детей дошкольного возраста в целях обеспечения условий для воспитания детей в возрасте от полутора лет до поступления в школу, не посещающих дошкольные образовательные учреждения. Пунктом 1 этого постановления утверждено Положение "О порядке назначения и выплаты пособия на воспитание детей дошкольного возраста". В соответствии с указанным положением расходы предприятий, организаций, учреждений на выплату пособия возмещаются из фонда альтернативного воспитания детей дошкольного возраста.

Постановлением губернатора Вологодской области от 13.01.97 N 27 отменено действие постановлений администрации Вологодской области по начислению и выплате пособий в соответствии с постановлениями от 18.01.93 N 18 "О выплате пособия на детей дошкольного возраста" и от 09.03.95 N 155 "О дополнительных мероприятиях по охране материнства и детства", изменений и дополнений к этим постановлениям.

На расчетный счет общества в сентябре 2000 года платежным поручением от 27.09.2000 N 702 Управлением образования Администрации г. Вологды были перечислены средства "для восстановления расходов из областного фонда альтернативного воспитания". За счет полученных средств общество производило выплату пособий в январе-октябре 2001 года по долгам 1996 года.

Общество при исчислении и уплате ЕСН не включало указанные выплаты в налоговую базу.

Инспекцией при проверке сделан вывод о необходимости включения указанных выплат в налоговую базу по ЕСН, в связи с чем доначислен налог в сумме 1 748,42 руб., начислены пени и общество привлечено к ответственности за неуплату налога в виде штрафа в сумме 71,76 руб.

Судебные инстанции обоснованно удовлетворили требования заявителя.

Согласно статье 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом государственные пособия и все виды компенсационных выплат, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления.

Пособия, установленные названным постановлением администрации Вологодской области, подпадают под понятие государственных пособий применительно к положениям статьи 238 НК РФ, поэтому не подлежат обложению единым социальным налогом.

Оспариваемое решение налогового органа в части доначисления ЕСН в сумме 1748,42 руб., наложения штрафа по ЕСН в сумме 71,76 руб. и начисления пеней - 4,3 руб. правомерно признано недействительным судебными инстанциями.

26 эпизод (пункт 1.17 решения, пункт 2.17 акта проверки).

В пункте 1.17 оспариваемого решения налоговый орган указал, что общество осуществляло без наличия необходимых лицензий такие виды деятельности, как оказание физкультурно-оздоровительных и спортивных услуг населению и сторонним организациям (с 01.01.2000 по 30.05.2000), издательская полиграфическая деятельность: подготовка и выпуск различных печатных изделий в созданной на базе завода типографии (с 01.01.2000 по 10.02.2002).

Такой вывод налогового органа сам по себе не нарушает прав и законных интересов общества. Отсутствие указанных лицензий учтено инспекцией при исчислении НДС, о чем свидетельствуют пункты 1.4.1.1 и 1.4.1.4 оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах в удовлетворении требований в указанной части налогоплательщику отказано правомерно.

Таким образом, судебные акты подлежат отмене в части.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункты 1, 2, 3 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 06.04.2005 и постановление апелляционной инстанции от 08.06.2005 Арбитражного суда Вологодской области по делу N А13-7905/04-14 отменить в части начисления налогов, пеней и штрафов по эпизодам, изложенным: в пункте 1.2.1.1 решения инспекции (пункт 2.2.1.1 акта проверки), в пункте 1.4.5.4 решения (пункт 2.4.5.4 акта проверки), в пункте 1.4.1.2 решения (пункт 2.4.1.2 акта проверки).

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 28.06.2004 N 2 в части доначисления налога на прибыль и НДС, пеней и штрафов по эпизоду отнесения на себестоимость расходов по оплате услуг ведения реестра акционеров (пункт 1.2.1.1 решения, пункт 2.2.1.1 акта проверки, пункт 1.4.5.4 решения и пункт 2.4.5.4 акта проверки).

В части доначисления НДС по эпизоду применения льготы в 2000-2003 годах, установленной подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ (пункт 1.4.1.2 решения, пункт 2.4.1.2 акта проверки), дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области оставить без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

С.А. Ломакин Н.А. Морозова

Л.Л. Никитушкина