Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 ноября 2005 г. N А26-1014/2005-216 Иск ООО о признании частично недействительными решения и требования ИФНС о доначислении НДС, налога на имущество, налога на прибыль, начислении пеней и привлечении к налоговой ответственности удовлетворен по нескольким эпизодам, в том числе признано правомерным отнесение к расходам затрат, связанным с предоставлением работников сторонними организациями, поскольку судами установлено, что привлечение специалистов Организации по производственно-финансовому менеджменту благоприятно отразилось на финансовых результатах деятельности Общества

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 ноября 2005 г. N А26-1014/2005-216

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Клириковой Т.В., Михайловской Е.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Медвежьегорский леспромхоз" Валентика И.В. (доверенность от 15.10.2004), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия Михайлова А.В. (доверенность от 03.05.2005),

рассмотрев 27.10.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 11.05.2005 (судья Романова О.Я.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2005 (судьи Черемошкина В.В., Зайцева Е.К., Шестакова М.А.) по делу N А26-1014/2005-216,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Медвежьегорский леспромхоз" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 04.02.2005 N 10-37/10 и требования N 4965 об уплате налогов по состоянию на 14.02.2005 (далее - требование N 4965).

Решением суда первой инстанции от 11.05.2005, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.07.2005, требования Общества удовлетворены частично: признаны недействительными пункты 1.1, 1.2, 4 и 5 решения Инспекции от 04.02.2005 N 10-37/10, а требование N 4965 признано недействительным в части предложения уплатить суммы налогов и пеней по эпизодам, изложенным в указанных пунктах оспариваемого решения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить судебные акты и направить дело на новое рассмотрение. Податель жалобы не согласен с решением и постановлением судов в части признания недействительными решения Инспекции от 04.02.2005 N 10-37/10 и требования N 4965 о доначислении Обществу сумм налога, начислении пеней и взыскания налоговых санкций по эпизодам, связанным с: предъявлением к вычету сумм налога на добавленную стоимость по исправленным счетам-фактурам; применением льгот по налогу на имущество и налогу на прибыль, установленных Законом Республики Карелия от 30.12.99 N 384-ЗРК "О республиканских налогах (ставках налогов) и сборах на территории Республики Карелия" (далее - Закон N 384-ЗРК); применением льготы по налогу на прибыль, предусмотренной статьей 5 Закона Российской Федерации от 19.02.93 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (далее - Закон N 4520-1); отнесением к расходам, связанным с производством и реализацией, затрат по оплате услуг в области производственно-финансового менеджмента.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.04.2001 по 31.12.2003, о чем составила акт от 30.12.2004 N 36.

В ходе проверки Инспекция выявила ряд нарушений, в том числе неполную уплату Обществом налога на добавленную стоимость, налога на имущество и налога на прибыль за 2001-2003 годы.

По результатам проверки Инспекция приняла решение от 04.02.2005 N 10-37/10 о доначислении Обществу налогов, начислении пеней и привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В требовании N 4965 Инспекция предложила налогоплательщику уплатить начисленные налоги и пени.

Общество не согласилось с решением Инспекции от 04.02.2005 N 10-37/10 и требованием N 4965, в связи с чем обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данных ненормативных актов частично недействительными.

Кассационная инстанция, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, считает, что принятые по делу судебные акты подлежат частичной отмене.

В ходе проверки Инспекция установила неполную уплату Обществом налога на добавленную стоимость за 2001-2003 годы, в результате неправомерного предъявления к вычету сумм этого налога по счетам-фактурам, оформленным с нарушениями требований статьи 169 НК РФ. Согласно пунктам 1.1 и 1.2 решения от 04.02.2005 N 10-37/10 заявителю доначислено 627 506 руб. 78 коп. и 20 174 руб. 42 коп. налога на добавленную стоимость, начислены соответствующие суммы пеней. Кроме того, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость.

По мнению Инспекции, представленные Обществом исправленные счета-фактуры не могли быть учтены при принятии оспариваемого решения, поскольку налогоплательщик имеет право применить налоговый вычет и предъявить к возмещению налог на добавленную стоимость в том налоговом периоде, когда устранены нарушения в оформлении счетов-фактур.

Кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций правомерно отклонили доводы Инспекции.

Право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, а также условия реализации этого права установлены статьями 171, 172, 173, 176 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 1 статьи 169 НК РФ указано, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. При этом в пункте 5 статьи 169 НК РФ приведен исчерпывающий перечень сведений, которые в обязательном порядке должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг), в том числе наименование и адрес налогоплательщика и покупателя (подпункт 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ).

Как установлено судами и не оспаривается сторонами, первоначально Обществом были представлены счета-фактуры, оформленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 НК РФ.

Вместе с тем 18.01.2005, то есть до вынесения налоговым органом оспариваемого решения N 10-37/10 (данное обстоятельство Инспекцией не оспаривается), Общество представило в Инспекцию исправленные счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ, которые не учтены налоговым органом при вынесении оспариваемого налогоплательщиком решения.

Учитывая то, что счета-фактуры составляют и выставляют продавцы товаров (работ, услуг), суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что положения пункта 2 статьи 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика применить налоговый вычет и предъявить к возмещению налог на добавленную стоимость, устранив нарушения, допущенные поставщиками товаров (работ, услуг) при оформлении счетов-фактур.

В данном случае Общество представило исправленные счета-фактуры, оформленные поставщиками в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ. Таким образом, в соответствии с положениями статей 169, 171, 172 и пунктов 1 - 3 статьи 176 НК РФ Общество подтвердило свое право на применение налоговых вычетов по указанным счетам-фактурам и на возмещение налога на добавленную стоимость.

При этом кассационная инстанция отклоняет довод Инспекции о том, что право на применение вычетов возникает у Общества только в январе 2005 года, поскольку исправленные счета-фактуры представлены именно в этот налоговый период.

Из положений статей 171 и 172 НК РФ следует, что основными условиями, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет налога на добавленную стоимость в том налоговом периоде, в котором выполнены указанные условия.

Таким образом, в случае исправления или переоформления счета-фактуры налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции (приобретение и принятие товара к учету, его оплата), а не в периоде исправления ошибки.

Факт оплаты Обществом спорных счетов-фактур Инспекция не оспаривает.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду.

Как следует из пункта 5.1 решения, в ходе проверки Инспекция установила занижение Обществом налога на прибыль за 2001 год на 2 852 000 руб. По мнению налогового органа, в 2001 году Общество неправомерно применило льготу, предусмотренную статьей 5 Закона N 4520-1, поскольку не подтвердило факт наличия у него нераспределенной прибыли.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В пункте 1 статьи 56 НК РФ указано, что льготы по налогам и сборам устанавливаются законодательством о налогах и сборах, которое согласно пункту 1 статьи 1 НК РФ состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Согласно подпункту "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль) при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам. Эта льгота предоставляется предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной базы и жилищное строительство, включая погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату.

Наряду с льготой, предусмотренной подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона о налоге на прибыль, в 2001 году действовала льгота, установленная статьей 5 Закона N 4520-1.

Согласно статье 5 Закона N 4520-1 предприятия, расположенные в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, освобождаются от уплаты налогов на часть прибыли (дохода), направляемую на капитальные вложения производственного и непроизводственного назначения.

Льгота, установленная статьей 5 Закона N 4520-1, направлена на поддержку предприятий, расположенных и осуществляющих свою деятельность в экстремальных природно-климатических условиях, и отменена с 01.01.2002 статьями 2 и 13 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

В Законе N 4520-1 не указано на то, что льгота, установленная статьей 5 данного Закона, применяется с учетом положений статьи 6 Закона о налоге на прибыль, не содержится и каких-либо ограничений (условий) по применению рассматриваемой льготы.

В пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что впредь до момента введения в действие соответствующих глав части второй Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

Поскольку Общество относится к предприятиям, расположенным в районе Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, применение им льготы, установленной статьей 5 Закона N 4520-1, правомерно.

Льгота, установленная статьей 5 Закона N 4520-1, является самостоятельной дополнительной налоговой льготой, предусмотренной для организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и заключается в освобождении от уплаты налога части прибыли, являющейся объектом налогообложения.

Ограничения, установленные подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона о налоге на прибыль, действуют только в отношении льготы, предусмотренной этим Законом, и не распространяются на льготы по налогу на прибыль, установленные иными актами законодательства о налогах и сборах.

Поэтому судебные инстанции правомерно отклонили доводы налогового органа о том, что у Общества в проверяемый период отсутствовала нераспределенная прибыль.

Таким образом, судебные инстанции сделали обоснованный вывод о том, что Общество в 2001 году правомерно использовало льготу, предусмотренную статьей 5 Закона N 4520-1.

В ходе проверки Инспекция установила неуплату Обществом 2 400 000 руб. налога на прибыль за 2003 год в результате неправомерного включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 10 000 000 руб. затрат на оплату услуг в области производственно-финансового менеджмента, оказанных заявителю обществом с ограниченной ответственностью "Миг" (далее - ООО "Миг") по договору возмездного оказания услуг от 01.01.2003.

По мнению Инспекции, указанные расходы не являются для Общества экономически оправданными.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 "Налог на прибыль" Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В силу подпункта 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить полученную им налогооблагаемую прибыль только на экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы.

Как видно из материалов дела и установлено судами, в подтверждение 10 000 000 руб. расходов по оплате услуг в области производственно-финансового менеджмента заявитель представил заключенный с ООО "Миг" договор возмездного оказания услуг от 01.01.2003, согласно пункту 3.1 которого стоимость услуг, оказанных Обществу по настоящему договору, подлежит оплате ежемесячно, исходя из расчетной стоимости одного месяца работы исполнителя (ООО "Миг"), в размере 1 250 000 руб. Общество также представило акты выполненных работ и отчеты ООО "Миг" об исполнении договора от 01.01.2003.

Суды первой и апелляционной инстанций на основании оценки представленных документов сделали вывод о том, что Общество документально подтвердило понесенные им расходы по оплате названных услуг.

Судами также установлено, что привлечение специалистов ООО "Миг" благоприятно отразилось на финансовых результатах деятельности Общества. Следовательно, довод Инспекции об экономической необоснованности рассматриваемых расходов является несостоятельным.

Таким образом, в соответствии с подпунктом 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы по оплате ООО "Миг" услуг в области производственно-финансового менеджмента правомерно отнесены Обществом к расходам, связанным с производством и реализацией, и в 2003 году правомерно учитывались при исчислении налога на прибыль.

Как следует из пункта 5.3 решения налогового органа, в ходе проверки установлено, что в 2003 году при исчислении суммы налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, Общество неправомерно применило льготную ставку 12 процентов, установленную статьей 1 Закона N 384-ЗРК. Данное нарушение привело к неуплате Обществом 53 346 руб. налога на прибыль, подлежащих зачислению в бюджет Республики Карелия.

Согласно пункту 4 оспариваемого решения Инспекции, Обществом не уплатило 1 105 994 руб. налога на имущество за 2003 год в результате неправомерного применения льготы, предусмотренной статьей 3 Закона N 384-ЗРК.

Инспекция считает, что Обществом не выполнено предусмотренное статьей 24 Закона N 384-ЗРК условие применения льгот, установленных данным Законом, поскольку по состоянию на 01.01.2004 у налогоплательщика имелась недоимка по земельному налогу в сумме 9 618 руб. 55 коп.

Кассационная инстанция считает вывод Инспекции обоснованным, а обжалуемые судебные акты в этой части подлежащими отмене.

Согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ ставка налога на прибыль организаций устанавливается в размере 24 процентов. При этом сумма налога, исчисленная по ставке 6 процентов, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по ставке 16 процентов, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации; сумма налога, исчисленная по ставке 2 процента, зачисляется в местные бюджеты.

Также пунктом 1 статьи 284 НК РФ предусмотрено, что законами субъектов Российской Федерации ставка налога может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная ставка не может быть ниже 12 процентов.

Статьей 1 Закона N 384-ЗРК установлено, что для организаций, реализующих инвестиционные проекты в соответствии с законодательством Республики Карелия, на период фактической окупаемости инвестиций, не превышающий расчетного периода окупаемости инвестиций, предусмотренного инвестиционным проектом, но не свыше пяти лет, установлена льготная ставка по налогу на прибыль, зачисляемому в республиканский бюджет, в размере 12 процентов.

В соответствии со статьей 3 Закона N 384-ЗРК ставка налога на имущество устанавливается в размере 0 процентов для организаций-инвесторов по имуществу, создаваемому или приобретаемому для реализации инвестиционного проекта, предусмотренного им, на период фактической окупаемости инвестиций (не превышающий расчетного периода окупаемости, предусмотренного инвестиционным проектом, но не свыше 5 лет) в соответствии с законодательством Республики Карелия.

Вместе с тем согласно статье 24 Закона N 384-ЗРК налоговые льготы, пониженные ставки налогов, установленные данным Законом для предприятий и организаций (кроме предусмотренных статьей 11), предоставляются при отсутствии у предприятия, организации увеличения недоимки по налогам и сборам в бюджеты Республики Карелия с начала календарного года по первое число месяца, следующего за отчетным периодом, при условии раздельного учета доходов по видам деятельности и имущества, в целях правильного применения льгот в соответствии с названным Законом.

Из материалов дела следует, что на основании Закона Республики Карелия от 27.03.2000 N 402-ЗРК "Об инвестиционной деятельности в Республике Карелия" Обществом и Министерством экономики Республики Карелия заключено инвестиционное соглашение от 24.05.2002 N 4 о предоставлении режима инвестиционного благоприятствования. В соответствии с названным соглашением Общество является инвестором инвестиционного проекта "Реконструкция лесопильного завода ООО "Медвежьегорский леспромхоз" и реализует этот проект в условиях предоставления льгот по налогам, предусмотренных налоговым законодательством Республики Карелия для организаций-инвесторов.

Следовательно, исходя из положений статьи 24 Закона N 384-ЗРК, Общество имело право применить установленные статьями 1 и 3 данного Закона льготы при условии отсутствия "увеличения недоимки по налогам и сборам в бюджеты Республики Карелия с начала календарного года по первое число месяца, следующего за отчетным периодом".

Как следует из материалов дела, по состоянию на 01.01.2004 у Общества имелась недоимка по земельному налогу в сумме 9 618 руб. 55 коп.

Кроме того, пунктом 1.6 инвестиционного соглашения от 24.05.2002 N 4 установлено, что "льготы по налогам, предоставляемые Инвестору в рамках режима инвестиционного благоприятствования, действуют при условии своевременной и полной уплаты Инвестором текущих налоговых платежей в бюджеты всех уровней и при условии отсутствия у Инвестора увеличения недоимки по налоговым платежам".

Таким образом, Обществом не выполнено условие применения льгот, установленных статьями 1 и 3 Закона N 384-ЗРК, в связи с чем доначисление ему 53 346 руб. налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет Республики Карелия, 1 105 994 руб. налога на имущество, начисление соответствующих пеней и взыскание налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ, является правомерным.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 11.05.2005 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2005 по делу N А26-1014/2005-216 отменить частично.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью "Медвежьегорский леспромхоз" в удовлетворении требования о признании недействительными пунктов 4 и 5.3 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия от 04.02.2005 N 10-37/10 и требования N 4965 об уплате налогов по состоянию на 14.02.2005 в части предложения уплатить 53 346 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, 1 105 994 руб. налога на имущество и соответствующих сумм пеней.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

В.В. Дмитриев Т.В. Клирикова

Е.А. Михайловская