Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 ноября 2001 г. N 3113 Иск ЗАО о признании недействительными решения УМНС о привлечении к налоговой ответственности и требования об уплате налогов направлено на новое рассмотрение по эпизоду привлечения к ответственности за неуплату НДС при производстве автомобилей и неуплату акциза на легковые автомобили, поскольку, в частности, суд не установил, в рамках какого договора истец реально осуществлял производственную деятельность и получил спорную выручку; в связи с чем необоснован вывод суда о том, что налоговую базу истца формируют лишь суммы полученных вознаграждений по одному из договоров

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 ноября 2001 г. N 3113

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 ноября 2001 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Абакумовой И.Д., Ломакина С.А., при участии от Управления Федеральной службы налоговой полиции по Калининградской области Сосиной Е.Н. (доверенность от 23.04.2001) и Исаевой Н.Н. (доверенность от 30.10.2001 N 5/4006), от Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Калининградской области Большаковой И.Л. (доверенность от 31.10.2001 N 09-05/7128) и Бондаренко О.Я (доверенность от 31 10.2001 N 09-05/7129), от ЗАО "Автотор" Иванова И.Д. (доверенность от 02 10.2001 N 5), Рассохи А.П. (доверенность от 17.10.2001 N 10), Лаевского Г.Г. (доверенность от 31.10.2001 N 16) и Сидоровой Т.В. (доверенность от 19.06.2001 N 24), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной службы налоговой полиции по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 20.07.2001 по делу N 3113 (судьи Мельник И.А., Шиткин В.М., Качанович Ю.М.),

установил:

Закрытое акционерное общество "Автотор" (далее - ЗАО "Автотор") обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с иском о признании недействительными решения от 11.05.2001 N 51 о привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах и требования об уплате налога от 11.05.2001 N 13, составленных Управлением Министерства Российской Федерации налогам и сборам по Калининградской области (далее - УМНС).

Решением арбитражного суда от 20.07.2001 иск удовлетворен частично.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Управление Федеральной службы налоговой полиции по Калининградской области (далее - УФСНП) просит отменить указанный судебный акт, считая, что суд первой инстанции неправильно применил пункт 1 статьи 3 и пункт 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", а также пункт 5 статьи 5 Федерального закона "Об акцизах". Податель жалобы полагает, что истец, осуществляя деятельность по производству автомобилей, обязан включать в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость выручку от реализации автомобилей в полном объеме, а не только комиссионное вознаграждение. Кроме того, УФСНП ссылается на то, что ЗАО "Автотор" занизило налоговую базу по акцизам на легковые автомобили.

В отзыве на жалобу ЗАО "Автотор" просит оставить ее без удовлетворения, считая решение суда законным и обоснованным.

В судебном заседании представители УФСНП и УМНС поддержали доводы, изложенные в жалобе, а представители ЗАО "Автотор" - в отзыве на нее.

Законность судебного акта проверена в кассационном порядке.

Суд кассационной инстанции, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части.

Как видно из материалов дела, УМНС совместно с УФСНП провело выездную налоговую проверку ЗАО "Автотор" по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль, налога на имущества, местных налогов и сборов. Результаты проверки оформлены актом от 04.04.2001 N 1, на основании которого принято решение от 11.05.2001 N 51 о привлечении истца к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, а также истцу направлено требование об уплате налога от 11.05.2001 N 13.

В ходе проверки установлено, что ЗАО "Автотор" заключило с ООО "БМВ Русланд Трейдинг" (Москва) контракт на сборку и поставку, по условиям которого истец обязался осуществлять сборку автомобилей марки "BMW" из комплектов SCD и комплектующих в соответствии со стандартами качества и условиями сборки, предусмотренными указанным контрактом. Между теми же сторонами подписан договор поставки N ААА-С-0090/99, предусматривающий обязательства ЗАО "Автотор" по поставке готовых автомобилей марки "BMW".

Закупка комплектов SCD для производства автомобилей осуществлялась истцом по договору поставки от 25.06.2001 N 01/99, заключенному с фирмой "Байерише Моторен Верке Акциенгезельшафт" (Германия).

Полученные от выполнения работ по сборке автомобилей и реализации готовых изделий денежные средства истец не включал в состав оборота, облагаемого налогом на добавленную стоимость, что привело, по мнению УМНС, к неуплате в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 255266500 рублей. Признавая эти действия налогоплательщика правомерными, суд первой инстанции указал, что, закупая комплекты SCD, осуществляя сборку автомобилей и их реализацию, ЗАО "Автотор" действовало в качестве поверенного на основании договора от 15.01.99 N 008, заключенного с ЗАО "Вариант" (доверителем). При этом суд сослался на пункт 3 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", предусматривающий, что при осуществлении предприятиями посреднических услуг облагаемым оборотом является сумма дохода, полученная в виде надбавок, вознаграждений и сборов. На этом основании суд признал решение УМНС и требование об уплате налога недействительными в части доначисления налога на добавленную стоимость, пеней, а также привлечения истца к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК).

Между тем вывод суда первой инстанции основан на неполном выяснении обстоятельств дела.

Как установлено налоговым органом и не оспаривается истцом, ЗАО "Автотор" осуществляло в полном объеме комплекс производственных операций по сборке автомобилей, начиная от закупки комплектующий частей и завершая реализацией готовых изделий. В то же время в соответствии с пунктом 1 статьи 971 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК) по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Заключая договоры с поставщиками комплектующих частей и с покупателем готовых изделий, ЗАО "Автотор" действовало от собственного имени, а содержанием деятельности истца являлось в первую очередь производство автомобилей, а не совершение юридических действий. Такая деятельность не может быть квалифицирована и как действия комиссионера, поскольку предметом комиссионного поручения в силу пункта 1 статьи 990 ГК является совершение сделок в интересах комитента, а не осуществление производственного процесса.

Деятельность истца по изготовлению автомобилей не может быть признана оказанием посреднических услуг, поскольку ее результаты имеют материальное выражение и реализуются для удовлетворения потребностей организаций и граждан, что соответствует понятию "работа" (пункт 4 статьи 38 НК). Услугой же для целей налогообложения в силу пункта 5 той же статьи НК признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении положений актов законодательства о налогах и сборах, принятых до 01.01.99, судам надлежит руководствоваться определениями соответствующих понятий, которые даны в статьях 11, 38, 39 и других части первой НК, если спор касается прав и обязанностей участников налогового правоотношения, возникших после указанной даты.

Спорная выручка получена истцом от ООО "БМВ Русланд Трейдинг" во исполнение контракта на сборку и поставку и договора поставки N ААА-С-0090/99. Согласно дополнительному соглашению к договору поставки N ААА-С-0090/99 стороны определили, что к указанному договору поставки применяются условия контракта на сборку и поставку.

Таким образом, следует признать, что отношения ЗАО "Автотор" и ООО "БМВ Русланд Трйдинг" имеют элементы как подряда, так и поставки, то есть носят смешанный характер (пункт 3 статьи 421 ГК).

Обязательства ЗАО "Автотор" по осуществлению сборки автомобилей предусмотрены также договором от 15.01.99 N 008, заключенным с ЗАО "Вариант".

При таких обстоятельствах суду следовало установить, в рамках какого договора истец реально осуществлял производственную деятельность и получил спорную выручку. Неисследование этого обстоятельства не позволяет признать обоснованным вывод суда о том, что налоговую базу истца формируют лишь суммы полученных от ЗАО "Вариант" вознаграждений.

При новом рассмотрении суду необходимо установить, исполнялся ли фактически договор от 15.01.99 N 008, учитывая, что факт подписания гражданско-правового договора сам по себе не является доказательством его исполнения, то есть совершения реальных действий участников такого договора. Из материалов дела видно, что подробные требования к технологическому процессу сборки автомобилей, к качеству и потребительским свойствам готовых изделий, процедура их испытания и иные условия, определяющие процесс сборки, предусмотрены контрактом на сборку и поставку, заключенным с ООО "БМВ Русланд Трейдинг". Каким образом содержание сборочных работ определялось ЗАО "Вариант", судом не установлено.

Пунктами 1.1. и 2.2.4 договора от 15.01.99 N 008 предусмотрено, что закупка комплектов SCD и других комплектующих к автомобилям, а также сборка готовых изделий осуществляется за счет ЗАО "Вариант". В заказах-спецификациях к указанному договору (том 4, листы дела 377-381) также указано, что финансирование закупки комплектов SCD осуществляет компания "Вариант" путем перечисления денежных средств на расчетный счет истца.

Доказательства того, что закупка комплектов SCD и других комплектующих частей осуществлялась за счет ЗАО "Вариант", в материалах дела отсутствуют. Суд первой инстанции не дал оценки доводу УМНС, содержащемуся в оспариваемом решении, о том, что комплектующие к автомобилям приобретались в Германии с отсрочкой платежа, что позволяло истцу реализовать готовые автомобили и, получив оплату за них на свой расчетный счет, рассчитаться за указанные комплектующие.

Кроме того, указанные заказы-спецификации, а также счета-фактуры (том 4. листы дела 382-386) составлены на имя ООО "Вариант", в то время как стороной по договору от 15.01.99 N 008 является одноименная компания в форме закрытого акционерного общества. Это противоречие также не устранено судом первой инстанции.

Из оспариваемого решения УМНС и имеющихся в деле бухгалтерских балансов ЗАО "Автотор" усматривается, что стоимость комплектующих частей и собранных автомобилей не нашла отражения на забалансовых счетах истца. В договоре от 15.01.99 N 008 вопрос о праве собственности на указанное имущество не решен. В этой связи надлежит установить, в каком порядке ЗАО "Автотор" осуществляло учет комплектующих частей и готовых автомобилей - как своих собственных либо как полученных для другого лица.

Ссылка ЗАО "Автотор" на то, что обстоятельства, имеющие существенное значение для настоящего дела, установлены судебными актами, принятые по ранее рассмотренному делу (N 5124), не может быть признана состоятельной, поскольку ни УМНС, ни УФСНП не были привлечены к участию в указанном деле и судебные инстанции не давали оценки отношениям истца с ООО "БМВ Русланд Трейдинг" и компанией "Байерише Моторен Верке Акциенгезельшафт" (Германия).

При новом рассмотрении суду следует дать оценку указанным выше обстоятельствам, установить, какие гражданско-правовые отношения реально послужили основанием для получения истцом спорной выручки, и принять решение, соответствующее фактическим отношениям сторон.

Налоговой проверкой также установлено занижение налоговой базы по акцизам на легковые автомобили в результате замены выписанных покупателю счетов-фактур другими счетами-фактурами, содержащими искаженные сведения

Суд первой инстанции, признавая решение УМНС в этой части недействительным, исходил из того, что такая замена счетов-фактур являлась правомерной, поскольку истец обоснованно, в соответствии с пунктом 5 статьи 5 Федерального закона "Об акцизах", признавал моментом реализации автомобилей момент их отгрузки со склада в Москве.

Однако из акта налоговой проверки и решения УМНС следует, что занижение налоговой базы произошло также потому, что кроме сроков отгрузки при замене счетов-фактур истец изменял и ассортимент реализованной продукции. В результате замены счетов-фактур количество автомобилей, учтенное истцом при исчислении акциза, оказалось меньше, чем количество автомобилей, полученных от истца ООО "БМВ Русланд Трейдинг" (том 7, листы дела 15-21).

Указанные обстоятельства в решении суда не отражены и им оценка не дана что подлежит устранению при новом рассмотрении дела.

Законность решения суда проверена в необжалованной части. Суд кассационной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в этой части.

На основании вышеизложенного и руководствуясь статьями 174 и 175 (пункт 3) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 20.07.2001 по делу N 3113 отменить в части признания недействительным решения УМНС по Калининградской области от 11.05.2001 N 51 по налогу на добавленную стоимость, штрафу и пеням при производстве автомобилей БМВ и по уплате сумм акциза на легковые автомобили.

Дело в этой части передать в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Л.Т. Эльт И.Д. Абакумова

С.А. Ломакин