Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 июня 2006 г. N А52-8/2006/2 Заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС в части привлечения к ответственности за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и НДС, предложения уплатить данные налоги и пени за нарушение сроков их уплаты удовлетворено, поскольку, в частности, расходы Общества по оплате охранных услуг, оказанных вневедомственной охраной и связанных с осуществлением деятельности Общества, направленной на получение дохода, в соответствии с НК РФ были правомерно учтены при исчислении налогооблагаемой прибыли

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 июня 2006 г. N А52-8/2006/2

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Дмитриева В.В. и Корпусовой О.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Италформа" Кудрявцевой М.П. (доверенность от 09.06.06 N 9), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области Хурват Н.А. (доверенность от 25.05.2005),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области на решение Арбитражного суда Псковской области от 09.02.2006 по делу N А52-8/2006/2 (судья Манясева Г.И.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Италформа" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением (после уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области (далее - налоговая инспекция) от 29.11.2005 N 10-01/457 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в виде взыскания 6 019,4 руб. штрафа, а также предложения уплатить 16 086 руб. налога на прибыль, 14 011 руб. налога на добавленную стоимость и 1788,46 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов.

Решением суда первой инстанции от 09.02.2006 заявленные Обществом требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права. По мнению подателя жалобы, оплата услуг вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации по охране имущества является целевым финансированием названных органов и не может учитываться в составе расходов при налогообложении прибыли в соответствии с пунктом 17 статьи 270 НК РФ. Налоговый орган считает также неправомерным включение Обществом в состав налоговых вычетов 2 197 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), при отсутствии - в нарушение требований пункта 4 статьи 168 НК РФ - в кассовых чеках выделенной отдельной строкой суммы налога. Кроме того, по мнению налоговой инспекции, Общество неправомерно не восстановило в январе 2004 года сумму налога на добавленную стоимость по основным средствам при списании вследствие хищения их остаточной (недоамортизированной) стоимости.

Законность обжалуемого решения суда проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция в сентябре - октябре 2005 года провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.2003 по 31.12.2004 и налога на добавленную стоимость за период с 01.09.2003 по 31.08.2005. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 08.11.2005 N 10-01/426дсп.

Решением от 29.11.2005 N 10-01/457, принятым на основании акта и с учетом возражений налогоплательщика, налоговая инспекция привлекла Общество к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в виде взыскания 6 019,4 руб. штрафа. Этим же решением Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, доначисленные суммы налогов и пеней, в том числе 16 086 руб. налога на прибыль, 14 011 руб. налога на добавленную стоимость и 1788,46 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов, а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Общество, считая решение налогового органа незаконным в оспариваемой части, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции.

Из решения от 29.11.2005 N 10-01/457 следует, что налоговая инспекция в ходе выездной проверки признала неправомерным включение налогоплательщиком в 2003 и 2004 годах в состав расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу, затрат по оплате услуг отдела вневедомственной охраны при ОВД города Великие Луки Псковской области в общей сумме 68 581 руб. Налоговый орган пришел к выводу, что данные расходы не могут учитываться Обществом при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят для названных органов целевой характер и не признаются доходами в смысле, признаваемом статьей 41 НК РФ.

Суд первой инстанции, признавая оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части доначисления 16 086 руб. налога на прибыль за 2003 - 2004 годы, начисления 215,16 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этого налога и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания 3 217,2 руб. штрафа, руководствовался нормой подпункта 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ, согласно которой расходы на услуги по охране имущества относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и подлежат учету при исчислении налогооблагаемой прибыли. Суд установил, что оплата услуг по охране объектов (помещений) с товарно-материальными ценностями произведена налогоплательщиком на основании заключенных договоров, эти затраты экономически обоснованы, связаны с производственной деятельностью Общества.

Кассационная инстанция считает решение суда по данному эпизоду законным и обоснованным.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В подпункте 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) указано, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что Общество заключило договоры от 30.07.2002 N 26 (л.д. 55-58) с отделом вневедомственной охраны при ОВД г. Великие Луки Псковской области об охране объектов (помещений) с товарно-материальными ценностями, а также и о контроле за состоянием средств тревожной сигнализации с экстренным вызовом наряда милиции по сигналу "тревога".

Оказанные по данным договорам услуги оплачены налогоплательщиком.

Налоговая инспекция не оспаривает, что расходы налогоплательщика по оплате услуг отдела вневедомственной охраны при ОВД г. Великие Луки Псковской области являются обоснованными и документально подтвержденными.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ Общество правомерно уменьшило налогооблагаемую прибыль за 2003 - 2004 годы на стоимость услуг, оказанных ему отделом вневедомственной охраны.

Довод налоговой инспекции о том, что средства, перечисленные отделу вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть учтены Обществом в силу пункта 17 статьи 270 НК РФ в качестве расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, являясь имуществом, переданным в рамках целевого финансирования, обоснованно не приняты судом во внимание.

Средства, направляемые Обществом на оплату услуг по охране имущества, не относятся к расходам, указанным в пункте 17 статьи 270 НК РФ, поскольку не являются средствами, переданными в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Одним из признаков целевого финансирования является определение направления расходования средств такого финансирования лицом, передающим средства, либо федеральным законом (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

Охрана имущества собственников подразделениями вневедомственной охраны осуществляется на основе договора оказания охранных услуг, заключаемого предприятием с отделом вневедомственной охраны. Согласно гражданско-правовому договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется оказать охранные услуги, а заказчик - их оплатить.

Предметом договора является оказание подразделением вневедомственной охраны услуг по охране имущества заказчика.

Договор не определяет направления использования уплаченных в качестве цены охранных услуг средств.

Направления расходования средств, полученных от заказчиков за охранные услуги, определяются МВД России, Главным управлением вневедомственной охраны МВД России и другими органами государственной власти в соответствии с Законом РФ "О милиции" и ведомственными нормативными правовыми актами, но не заказчиком охранных услуг и не федеральным законом. Поэтому перечисляемая заказчиками услуг плата за охранные услуги вневедомственной охраны не является целевым финансированием.

Оплата услуг вневедомственной охраны не входит и в перечень операций, признаваемых целевым финансированием для целей исчисления и уплаты налога на прибыль, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, который включает в себя бюджетное финансирование учреждений, гранты, различные виды инвестиций, страховых взносов и др.

Таким образом, оплата услуг вневедомственной охраны для заказчиков охранных услуг не содержит признаков целевого финансирования: во-первых, направление расходования оплаты услуг не определяется ни заказчиком этих услуг, ни федеральным законом; во-вторых, оплата охранных услуг не содержится в перечне операций, признаваемых целевым финансированием.

В то же время финансирование подразделений вневедомственной охраны имеет определенные черты целевого финансирования: плата за оказанные охранные услуги зачисляется на специальные счета органов Федерального казначейства РФ (в бюджет) и расходуется в строгом соответствии с утвержденной сметой доходов и расходов подразделений вневедомственной охраны МВД России, по нормам и нормативам, применяемым в системе МВД России и др.

Это обстоятельство явилось основанием для признания в судебной практике средств, получаемых вневедомственной охраной от организаций и граждан за оказанные платные услуги, целевыми. Однако это решение касается только органов вневедомственной охраны.

Для налогоплательщиков-заказчиков охранных услуг перечисление органам вневедомственной охраны денежных средств является именно и только платой за фактически оказанные по гражданско-правовым договорам услуги.

То есть судебной практикой по сути придан разный статус одним и тем же денежным средствам: для заказчиков охранных услуг перечисляемые органам вневедомственной охраны денежные средства являются исключительно оплатой полученных услуг по обычному гражданско-правовому договору, а для подразделений вневедомственной охраны полученные средства признаются средствами целевого финансирования, принимая во внимание их особый порядок учета, продвижения и расходования после уплаты заказчиком.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что расходы Общества по оплате охранных услуг, оказанных вневедомственной охраной, и связанных с осуществлением деятельности Общества, направленной на получение дохода, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ правомерно учтены при исчислении налогооблагаемой прибыли. Для Общества спорные расходы не являются средствами целевого финансирования отдела вневедомственной охраны.

При проведении выездной проверки налоговая инспекция признала неправомерным и включение Обществом в июне-июле 2004 года и январе 2005 года в состав налоговых вычетов 2 197 руб. налога на добавленную стоимость по приобретенным за наличный расчет товарам. Налоговый орган исходил из того, что факт уплаты поставщикам товаров (работ, услуг) не подтвержден налогоплательщиком в установленном порядке. В нарушение требований пункта 4 статьи 168 НК РФ в кассовых чеках сумма налога на добавленную стоимость не выделена отдельной строкой.

Суд первой инстанции, оценив представленные сторонами документы, пришел к выводу о наличии у Общества надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих право на налоговые вычеты, в том числе счетов-фактур, в которых налог на добавленную стоимость выделен отдельной строкой, а также первичных документов, подтверждающих факт оприходования (принятия на учет) приобретенных у поставщиков товаров, и их оплаты.

Кассационная инстанция считает такой вывод суда соответствующим имеющимся в деле документам.

Как указано в пунктах 1 и 2 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Налоговые вычеты согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия этих товаров (работ, услуг) к учету.

В соответствии с пунктами 1, 3 и 4 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Приведенные нормы права не конкретизируют документы, которые могут являться подтверждением фактической уплаты налога в составе платежей за приобретенный товар.

Как следует из пункта 2 статьи 861 Гражданского кодекса Российской Федерации расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться как в безналичном порядке, так и наличными деньгами, если иное не установлено законом.

Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" предусмотрено применение на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, контрольно-кассовой техники, включенной в Государственный реестр (статья 2). В пункте 3 названной статьи перечислены виды деятельности и случаи, когда организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники.

Кроме того, в соответствии с пунктом 13 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета Директоров Центрального банка Российской Федерации от 22.09.1993 N 40 (в редакции от 26.02.1996), прием наличных денег кассами предприятий производится по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным письменным распоряжением руководителя предприятия. О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.

Следовательно, квитанция к приходному кассовому ордеру является одним из документов, подтверждающих факт внесения наличных денежных средств в кассу организации-продавца.

Из материалов дела следует, что Обществу в подтверждение оплаты приобретенных у поставщиков товаров оформлялись и выдавались помимо чеков контрольно-кассовой техники квитанции к приходным кассовым ордерам, подтверждающие прием наличных денег, в которых налог на добавленную стоимость выделен отдельной строкой. Квитанции к приходным кассовым ордерам не истребовались налоговым органом в ходе проверки, поэтому они в соответствии с пунктом 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 представлены Обществом суду, судом оценены и признаны надлежащим доказательством оплаты спорной суммы налога на добавленную стоимость при расчетах за товары.

Следовательно, довод налогового органа об отсутствии в кассовых чеках, выданных Обществу поставщиками вместе с приходными кассовыми ордерами, выделенной отдельной строкой суммы налога на добавленную стоимость, не может в рассматриваемом случае являться основанием для отказа налогоплательщику в праве на налоговый вычет, поскольку налог на добавленную стоимость выделен отдельной строкой в квитанциях к приходным кассовым ордерам (л.д. 63, 67).

Учитывая изложенное, решение суда в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 29.11.2005 N 10-01/457 о доначислении 2 197 руб. налога на добавленную стоимость за июнь-июль 2004 года и январь 2005 года с соответствующими суммами пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ является законным и обоснованным.

Основанием для доначисления налоговым органом Обществу 11 814 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующей суммы пеней по этому налогу и привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ явилось невосстановление Обществом в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, ранее предъявленной к вычету, с недоамортизированйой части стоимости основных средств (компьютеров Celeron 600/ABI и Celeron 850/256), списанных ввиду их хищения в январе 2004 года.

Признавая решение налогового органа от 29.11.2005 N 10-01/457 недействительным в данной части, суд исходил из того, что налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанности по восстановлению ранее предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость по основным средствам в случае выбытия основных средств или их списания до их полной амортизации.

Такой вывод суда является правильным, соответствует материалам дела и действующему законодательству.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории Российской Федерации, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов, перечень которых приведен в пункте 1 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычеты налога на добавленную стоимость производятся налогоплательщиком этого налога на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг). При этом третьем абзаце пункта 1 названной статьи (в редакции, действовавшей в проверяемый период) указано, что в отношении приобретенных налогоплательщиком основных средств установлен особый порядок вычета сумм налога на добавленную стоимость, согласно которому указанные суммы налога подлежат вычету в полном объеме на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при реализации основных средств, после их принятия на учет.

Основные средства, которые не были полностью амортизированы, приобретались Обществом для осуществления производственной деятельности, что подтверждается постановкой имущества на баланс налогоплательщика, начислением амортизации. Налоговым органом не оспаривается правомерность произведенных Обществом в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ вычетов по налогу на добавленную стоимость по этому имуществу после его приобретения и принятия на учет (уплаченный поставщикам при приобретении основных средств налог на добавленную стоимость в полном объеме был предъявлен к вычету после принятия на учет таких средств).

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит норм, обязывающих налогоплательщика восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам после выбытия (списания) основных средств до их полной амортизации.

Таким образом, в силу статей 146, 170 - 172 НК РФ в случае, если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, возникает право на налоговый вычет, несмотря на последующие изменения в использовании имущества.

Этот вывод суда соответствует сложившейся судебной практике (постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2004 N 2565/04, от 22.06.2004 N 2300/04, от 30.03.2004 N 15511/03, от 11.11.2003 N 7473/03; решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2004 по делу N 4052/04).

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального права применены правильно, оснований для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения жалобы налогового органа не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо- Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 09.02.2006 по делу N А52-8/2006/2 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова В.В. Дмитриев

О.А. Корпусова