Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 июня 2006 г. N А66-9108/2005 Дело по иску Организации о признании недействительными ненормативных актов ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль, доначислении данного налога и начислении пеней направлено на новое рассмотрение, так как, в частности, суд не дал оценки поступившим от Организации денежным средствам как пожертвованиям, признаваемым таковыми в соответствии с ГК РФ, не разграничил, какие полученные средства являются пожертвованием, а какие получены на осуществление благотворительной деятельности

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 июня 2006 г. N А66-9108/2005

ГАРАНТ:

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 февраля 2007 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июня 2006 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 июня 2006 года.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Асмыковича А.В., Боглачевой Е.В.,

при участии от Тверской региональной общественной организации охотников "Егеръ" Титова А.В. (доверенность от 10.01.2006), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области Соловьевой Е.В. (доверенность от 20.06.2005) и Власенковой Ю.А. (доверенность от 20.06.2005 N 03-35/05544),

рассмотрев 26.06.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области на решение от 15.09.2005 (судья Владимирова Г.А.) и постановление апелляционной инстанции от 06.03.2006 (судьи Белов О.В., Кожемятова Л.Н., Пугачев А.А.) Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-9108/2005,

установил:

Тверская региональная общественная организация охотников "Егеръ" (далее - организация) обратилась в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области (далее - инспекция) от 03.08.2005 N 312/147 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 03.08.2005 N 1185 об уплате налога и пеней.

Решением суда от 15.09.2005, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 06.03.2006, заявление организации удовлетворено.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права - пунктов 8 и 14 статьи 250, подпункта 4 пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пункта 1 статьи 2 Федерального закона Российской Федерации от 11.08.1995 N 135-фз "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон от 11.08.1995 N 135-фз), просит отменить принятые судебные акты и отказать организации в удовлетворении заявления.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель организации просил обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекция провела камеральную проверку представленной 28.03.2005 организацией налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год, о чем составила акт от 23.06.2005 N 332/178.

В ходе проверки инспекция установила, что общество в нарушение пунктов 8, 14 статьи 250, подпункта 14 пункта 1 и подпункта 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ при исчислении налога на прибыль за 2004 год не включило в состав внереализационных доходов суммы, поступившие в виде безвозмездно полученного имущества от физических и юридических лиц и использованные не по целевому назначению; налогоплательщик не имеет статуса "благотворительная организация"; не представил документы, подтверждающие проведение работ, направленных на охрану природной среды и защиту животных.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных организацией возражений на акт проверки инспекция приняла решение от 03.08.2005 N 312/147, которым привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 510 192 руб. штрафа и предложила уплатить 2 550 960 руб. доначисленного налога на прибыль, 130 603 руб. 78 коп. начисленных пеней и указанную сумму штрафа.

На основании решения налоговый орган выставил организации требования от 03.08.2005 N 1185 об уплате налога и пеней и N 1186 об уплате налоговой санкции в срок до 15.08.2005.

Организация не согласилась с решение и требованием налогового органа и обжаловала их в арбитражный суд.

Судебные инстанции удовлетворили заявление общества, сославшись на положения статей 247, 248, 249, 250, 251 НК РФ, Закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ.

Кассационная инстанция считает, что судебные акты подлежат отмене как недостаточно обоснованные, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 Кодекса с учетом положений указанной главы;

2) внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 Кодекса.

В силу статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы:

в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ (пункт 8);

в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств (пункт 14).

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами. В названной норме приведен перечень имущества, которое может быть оценено как средства целевого финансирования.

Полеченные обществом денежные средства не могут быть расценены как целевое финансирование.

С данным согласились представители общества и инспекции.

Пунктом 2 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Из названной нормы следует, что для целей обложения налогом на прибыль не учитываются целевые поступления при наличии следующих условий:

- целевые поступления получены из бюджета бюджетополучателем и использованы по назначению;

- целевые поступления получены на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступили безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованы по назначению;

- налогоплательщики - получатели целевых поступлений ведут раздельный учет доходов (расходов), полученных в рамках целевых поступлений;

К указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся:

осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, целевые взносы и отчисления в публично-правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (подпункт 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ);

средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности (подпункт 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ).

Как пояснил представитель заявителя, поступившие в пользу общества денежные средства от юридических и физических лиц общество расценивает как пожертвования и средства на осуществление благотворительной деятельности.

В силу статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

В соответствии со статьей 1 Закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Согласно пункту 1 статье 2 Закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ благотворительная деятельность осуществляется в том числе в целях охраны окружающей природной среды и защиты животных.

Статьей 4 этого закона установлено, что граждане и юридические лица вправе беспрепятственно осуществлять благотворительную деятельность на основе добровольности и свободы выбора ее целей. Граждане и юридические лица вправе свободно осуществлять благотворительную деятельность индивидуально или объединившись, с образованием или без образования благотворительной организации. Никто не вправе ограничивать свободу выбора установленных законом целей благотворительной деятельности и форм ее осуществления.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" охрана окружающей среды - деятельность органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, общественных и иных некоммерческих объединений, юридических и физических лиц, направленная на сохранение и восстановление природной среды, рациональное использование и воспроизводство природных ресурсов, предотвращение негативного воздействия хозяйственной и иной деятельности на окружающую среду и ликвидацию ее последствий.

Согласно статье 1 Федерального закона от 24.04.1995 N 52-ФЗ "О животном мире" охрана животного мира - это деятельность, направленная на сохранение биологического разнообразия и обеспечение устойчивого существования животного мира, а также на создание условий для устойчивого использования и воспроизводства объектов животного мира.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "О животном мире" следует читать "Федерального закона от 24.04.1995 N 52-ФЗ "О животном мире"

В соответствии со статьей 34 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "О животном мире" к видам пользования животным миром относятся, в частности, охота; рыболовство, включая добычу водных беспозвоночных и морских млекопитающих; добыча объектов животного мира, не отнесенных к объектам охоты и рыболовства.

Согласно статье 27 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "О животном мире" при соблюдении установленных указанным законом условий пользования допускается осуществление мер по регулированию численности отдельных объектов животного мира в целях охраны здоровья населения, устранения угрозы для жизни человека, предохранения от заболеваний сельскохозяйственных и других домашних животных, предотвращения нанесения ущерба народному хозяйству, животному миру и среде его обитания.

Статьей 21 НК РФ закреплено право налогоплательщиков использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Претендуя на льготу, налогоплательщик обязан обосновать свое право соответствующими документами.

В соответствии с учредительными документами налогоплательщик является общественной организацией.

Согласно статье 1 Устава организация использует имущество для целей, определенных в Уставе. Организация вправе заниматься предпринимательской деятельностью лишь постольку, поскольку это служит достижению уставных целей, ради которых она создана, и соответствующую этим целям. Организация не имеет извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности.

Статьей 2 Устава определены основные цели деятельности организации:

удовлетворение неимущественных и иных потребностей членов организации в охоте и рыбной ловле (в том числе любительской и спортивной), а также в ином природопользовании, путем организации и ведения рыболовно-охотничъего хозяйства, не наносящего ущерб природным ресурсам и минимально возможное воздействие на окружающую природную среду;

наиболее эффективное исполнение конституционной обязанности по охране природы и окружающей среды, а также защита общих интересов членов организации;

в установленном законодательством порядке участие в деятельности природоохранных организаций, создание организаций общественного контроля за соблюдением природоохранного законодательства, а так же осуществляющих природопользование, таких как потребительские кооперативы и общества охотников и рыболовов.

Для достижения уставных целей основными направлениями деятельности организации являются в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 24.04.1995 N 52-ФЗ "О животном мире":

получение от органов государственной власти соответствующей информации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации,

проведение общественной экологической экспертизы;

осуществление общественного контроля;

проведение мероприятий по охране животного мира и среды его обитания;

содействие реализации соответствующих государственных программ;

в соответствии со статьей 12 Федерального Закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды":

разработка, утверждение и пропаганда своих экологических программ, защита экологических прав и интересов населения, развитие экологический культуры населения, привлечение на добровольных началах граждан к активной природоохранительной деятельности;

за счет своих средств и добровольного трудового участия населения выполнение работ по охране и воспроизводству природных ресурсов и улучшению окружающей природной среды, оказание всемерного содействия государственным органам в борьбе с нарушениями природоохранительного законодательства, создание общественных фондов по охране окружающей природной среды и расходование их на проведение экологических мероприятий;

рекомендация своих представителей для участия в государственной экологической экспертизе по вопросам размещения и проектирования объектов, проведение общественной экологической экспертизы, требование в административном или судебном порядке отмены решений о размещении, строительстве, эксплуатации экологически вредных объектов, ограничение, приостановление, прекращение или перепрофилирование их деятельности;

требование предоставления своевременной, достоверной и полной информации о загрязнении окружающей природной среды, мерах ее охраны;

организация собраний, митингов, пикетов, шествий, демонстраций, петиций, сборов подписей, внесение предложений по проведению обсуждений проектов, референдумов;

требование назначения государственной экологической экспертизы, выступления с изложением экологической платформы в средствах массовой информации.

Согласно статье 3 Устава источниками формирования имущества организации являются в том числе вступительные и членские взносы; добровольные взносы и пожертвования; поступления от проводимых лекций, выставок, лотерей, аукционов, спортивных и иных мероприятий; других не запрещенных законом поступлений.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации не обуславливают применение статьи 251 НК РФ наличием у налогоплательщика статуса благотворительной организации. Законодательство не запрещает осуществлять благотворительную деятельность без этого статуса.

Как видно из материалов дела организация (благополучатель) в целях охраны окружающей природной среды и защиты животных, в соответствии с положениями Федеральных законов "Об охране окружающей среды", "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", заключила договоры от 02.02.2004 с обществом с ограниченной ответственностью "Пресс сервис-медиа" (благотворитель), от 08.01.2004 с обществом с ограниченной ответственностью "ЛИ ГРАНТ" (благотворитель), от 02.09.2004 с закрытым акционерным обществом "Сервис Делового Мира" (благотворитель), согласно которым регулируются правоотношения сторон, связанные с безвозмездной передачей денежных средств благотворителем благополучателю (том 1 листы дела 31-33, том 2 листы дела 63-65, том 3 листы дела 13-15).

Под охраной окружающей природной среды и защиты животных в рамках договоров понимаются: сохранение (восстановление) почвенного плодородия и ликвидации последствий загрязнений; рекультивация земель; охрана водных ресурсов, включая защиту грунтовых вод от загрязнения; защита лесных угодий от уничтожения, вырубок, уничтожения отдельных групп растений, их редких видов; контроль за соблюдением ограничений по использованию растительных ресурсов, лесных насаждений; создание санитарно-защитных зон, лесовосстановительные и луговомелиоративные мероприятия; охрана животного мира; сохранение и восстановление численности отдельных видов животных, сохранение мест обитаний и кормовой базы; рыбозащитные мероприятия.

Организация также заключила договоры на безвозмездную передачу (дарение) денежных средств на цели охраны окружающей природной среды и защиты животных с физическими лицами Орищенко С.В., Барановым Л.И., Горячевым А.В., Губецковым Р.В., Гусевым Г.О., Тезяковой Н.В. (том 1 листы дела 34, том 2 листы дела 47-48, 53-56, 144-146, том 3 листы дела 1-2, 7-8, 54).

Обществом представлены (отчеты об использовании средств целевого финансирования и расшифровки расходов по ведению уставной деятельности организации за счет переданных средств (том 2 листы дела 51, 52, 61, 62, 103-105, 140-142, 151-152, том 3 листы дела 5-6, 11-12, 40-44, 51-53, 56-57), приходно-кассовые ордеры о получении денежных средств (том 2 листы дела 49-50, 57-60, 147-150, том 3 листы дела 3-4, 9-10, 55), договор купли-продажи (том 1 листы дела 66-68), договор об оказании услуг по охране имущества при его транспортировке (том 1, л.д. 69-71), положение об оплате труда работников (том 1, л.д. 72-74), штатное расписание и его изменения (том 1, л.д. 75-78), долгосрочные лицензии на пользование объектами животного мира и договоры о предоставлении территории для осуществления пользования животным миром (том 1 листы дела 120-157, том 2 листы дела 1-23), заявки на целевое финансирование (том 2, листы дела 66-70, 110-113, том 3 лист дела 16, 48), платежные поручения на перечисление денежных средств обществу (том 2 листы дела 71-80, 115-119, том 3 лист дела 18, 50), договоры купли-продажи транспортных средств, компьютеров, изготовления информационных щитов и документы об оплате товаров (том 2 листы дела 82-87, 93-102, 122-129, 131-135, 137-139, том 3 листы дела 22-39), платежное поручение на оплату семян (том 3 л.д. 58), приказы о проведении биотехнических мероприятий по подкормке медведей и кабанов (том 3 лист дела 106), акты на списание материальных ценностей при проведении биотехнических мероприятий (том 3 листы дела 107-114), приказы о вводе в эксплуатацию транспортных средств и автоприцепов (том 3 листы дела 106, 115-122), и другие.

Вместе с тем в судебных актах не отражено, что суд надлежащим образом оценили названные документы.

Суд также не дал оценки поступившим обществу денежным средствам как пожертвованиям, признаваемым таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, не разграничил какие полученные средства являются пожертвованием, а какие получены на осуществление благотворительной деятельности. Суд также не дал оценки цели приобретения обществом транспортных средств, компьютеров, изготовления информационных щитов для осуществления уставной деятельности (удовлетворение неимущественных и иных потребностей членов организации в охоте и рыбной ловле (в том числе любительской и спортивной), а также в ином природопользовании, путем организации и ведения рыболовно-охотничъего хозяйства, не наносящего ущерб природным ресурсам и минимально возможное воздействие на окружающую природную среду) или на осуществление благотворительной деятельности.

В актах на списание указаны расходы: овса посевного и кукурузы, дизельного топлива, оплаты лесорубочных билетов, привад для медведей (коровы, лошадь), оплата труда тракториста.

Вместе с тем обществом не представлены документы, подтверждающие приобретение названных товарно-материальных ценностей и услуг, их доставку и оплату (счета, счета-фактуры, накладные поставщика, товарно-транспортные накладные на перевозку товаров, платежные поручения, ведомости по выплате денежных средств физическим лицам, путевые листы при использовании транспортных средств).

Таким образом, выводы судов об отсутствии у инспекции оснований для доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа сделаны преждевременно без надлежащей оценки доказательств и приведенных обстоятельств, в связи с чем судебные акты подлежат отмене, а дело передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо предложить организации представить документы, подтверждающие приобретение названных товарно-материальных ценностей и услуг, их доставку и оплату; дать оценку вышеназванным обстоятельствам и документам, имеющим важное значение при рассмотрении настоящего дела. Установить какие полученные денежные средства были использованы организацией на осуществление благотворительной деятельности; в случае необходимости предложить сторонам провести сверку расчетов по расходованию полученных денежных средств на осуществление благотворительной деятельности; исследовать, каким образом сама организация разграничивает свою уставную и благотворительную деятельность; применить соответствующие нормы материального права и принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 15.09.2005 и постановление апелляционной инстанции от 06.03.2006 Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-9108/2005 отменить.

Дело передать на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда тверской области.

Председательствующий Судьи

С.А. Ломакин А.В. Асмыкович

Е.В. Боглачева