Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 июня 2006 г. N А05-15886/2005-13 Иск ОАО о признании незаконными решения и требований ИФНС в части доначисления налога на прибыль, НДС, начисления пеней и взыскания штрафов, в том числе за неправомерное неперечисление налога на доходы иностранных юридических лиц и за неперечисление сумм НДС с доходов иностранных юридических лиц, удовлетворен по нескольким эпизодам, в частности, поскольку векселя использовались заявителем исключительно как средство платежа, то выбытие векселей в этом случае не является реализацией, а следовательно, данную передачу нельзя рассматривать как осуществление не облагаемой НДС операции, требующей ведения раздельного учета затрат

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 19 июня 2006 г. N А05-15886/2005-13

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 июня 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Асмыковича А.В., Боглачевой Е.В., при участии в судебном заседании от открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" Липониной М.В. (доверенность от 01.01.2006),

рассмотрев 15.06.2006 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" и Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску на решение от 22.12.2005 (судья Сметанин К.А.) и постановление апелляционной инстанции от 06.03.2006 (судьи Лепеха А.П., Бушева Н.М., Волков Н.А) Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-15886/2005-13,

установил:

Открытое акционерное общество "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании незаконными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 20.09.2005 N 22-19/499 и требований об уплате налога от 23.09.2005 N 142214, N 2249/1469, N 2249/1470 и N 2249/1471 в части начисления 684 568 руб. налога на прибыль и соответствующих пеней, 136 914 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); 10 056 460 руб. налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней, 1 268 273 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ; 63 609 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы иностранных юридических лиц, полученных от источников на территории Российской Федерации; 110 557 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за непревомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость с доходов иностранных юридических лиц; 2 717 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, а также в части необоснованного неуменьшения исчисленных в завышенном размере сумм налога на добавленную стоимость за октябрь 2003 года на 730 852 руб..

Решением суда от 22.12.2005 заявление Общества удовлетворено частично. Решение Инспекции от 20.09.2005 N 22-19/499 и требования об уплате налога от 23.09.2005 N 142214, N 22-19/1469, N 22-19/1470 и N 22-19/1471 признаны незаконными в части начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по эпизодам неправомерного отнесения на расходы 290 504 руб. оплаты транспортных услуг общества с ограниченной ответственностью "Гертруда" (далее - ООО "Гертруда"); 100 979 руб. затрат по авансовым отчетам; 117 095 руб. комиссионного вознаграждения, удержанного банком; начисления 9 913 016 руб. налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов; взыскания 176 883 руб. штрафа по статье 123 НК РФ. Указанным решением суд также обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества путем осуществления действий по уменьшению исчисленного в завышенном размере налога на добавленную стоимость за октябрь 2003 года в сумме 730 852 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 06.03.2006 решение суда первой инстанции от 22.12.2005 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов суда имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение и постановление в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В своей кассационной жалобе Инспекция со ссылкой на неправильное применение судом первой и апелляционной инстанций норм материального права просит отменить решение и постановление в части удовлетворения заявления налогоплательщика.

Представители Инспекции, в установленном порядке извещенной о времени и месте рассмотрения дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалобы рассмотрены в их отсутствие.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы заявителя и отклонил доводы жалобы Инспекции.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, а по налогу на доходы физических лиц - с 01.01.2002 по 31.12.2004, о чем составлен акт от 23.05.2005 N 01/1-22-19/265дсп.

По результатам выездной проверки с учетом представленных заявителем разногласий по акту проверки налоговым органом принято решение от 20.09.2005 N 22-19/499 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120, пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, доначислении налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на имущество и начислении соответствующих пеней за их несвоеврменную уплату. Указанным решением заявителю также произведено доудержание 13 585 руб. налога на доходы физических лиц и уменьшены исчисленные в завышенном размере суммы налога на добавленную стоимость за октябрь 2003 года на 685 040 руб.

На основании решения Инспекции от 20.09.2005 N 22-19/499 налогоплательщику направлены требования об уплате налогов от 23.09.2005 N 142214, N 22-19/1469, N 22-19/1470 и N 22-19/1471.

Общество частично не согласилось с решением и требованиями налогового органа и обратилось в арбитражный суд.

Суд первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований по эпизодам, связанным с оплатой агентских услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Вудмэн" (далее - ООО "Вудмэн"), исходил из того, что налогоплательщиком не доказаны экономическая обоснованность и целесообразность указанных расходов по оплате услуг. Судебные инстанции поддержали доводы налогового органа о том, что заключение Обществом договора с ООО "Вудмэн" на оказание агентских услуг нецелесообразно и экономически не оправдано, в связи с чем затраты на оплату этих услуг необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и заявителем неправомерно применены вычеты по налогу на добавленную стоимость.

Суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты в этой части отмене не подлежат.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено судебными инстанциями, на основании агентского договора от 25.06.2002, заключенного Обществом (принципал) с ООО "Вудмэн" (агент), агент обязался найти продавцов (поставщиков) технологической щепы, провести переговоры с поставщиками, самостоятельно выбрать поставщика. Пунктом 3.2 названного договора предусмотрено вознаграждение агенту в размере 7, 14 процентов от суммы сделки, заключенной Обществом с поставщиком технологической щепы.

Согласно акту от 30.09.2002 агент полностью выполнил условия договора от 25.06.2002 и открытое акционерное общество "Лесозавод 2" (поставщик; далее - ОАО "Лесозавод 2") реализовало принципалу в III квартале 2002 года технологическую щепу на общую сумму 12 054 160 руб. Вознаграждение агента составило 860 667 руб.

Вместе с тем договор на поставку технологической щепы для целлюлозно-бумажного производства уже был заключен Обществом с ООО "Лесозавод 2" (поставщик) 22.12.2000. При согласовании сторонами договора цены технологической щепы действие данного договора продлено на 2002 год.

Следовательно, вывод судебных инстанций о том, что Общество не нуждалось в услугах агента по поиску поставщиков технологической щепы в 2002 году, является обоснованным.

Кроме того, в организационной структуре налогоплательщика существует специальное подразделение (отдел лесоснабжения), которое обеспечивает и организует поставки лесоматериалов на производство.

Как видно из материалов дела, ООО "Вудмэн" последний раз представило налоговую отчетность 01.10.2002, место нахождение этой организации не известно, проводятся розыскные мероприятия.

Оценив данные обстоятельства, судебные инстанции правомерно поддержали вывод налогового органа об отсутствии экономической обоснованности затрат Общества на оплату услуг агента - ООО "Вудмэн". Указанные затраты налогоплательщика не отвечают требованиям статьи 252 НК РФ, поскольку экономически не обоснованы, в связи с чем не подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Правильными суд кассационной инстанции считает и выводы судебных инстанций о необоснованном предъявлении Обществом к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных за оказанные ООО "Вудмэн" услуги.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. При этом условием применения вычетов является приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что суммы налога предъявляются к вычету при представлении доказательств (первичных документов) приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или для их перепродажи и фактической оплаты этих товаров (работ, услуг), включая сумму налога на добавленную стоимость.

Суд первой и апелляционной инстанций, оценив имеющиеся в деле доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, признал, что расходы налогоплательщика по агентскому договору от 25.06.2002 не имеют экономического обоснования.

Суд кассационной инстанции считает несостоятельным довод жалобы о том, что право налогоплательщика на предъявление сумм налога к вычету не зависит от экономической обоснованности затрат. В данном случае наличие хозяйственной цели у совершаемых налогоплательщиком операций и осуществление им деятельности с действительным экономическим содержанием влияют на право применения налоговых вычетов, поскольку товары (работы, услуги) должны приобретаться для определенных целей (осуществление операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость).

Экономическая обоснованность заключенной сделки по приобретению товаров (работ, услуг) свидетельствует о наличии хозяйственной цели у совершенной налогоплательщиком операции. Как установлено судебными инстанциями, Общество не нуждалось в услугах агента, поэтому отсутствовал экономический смысл в этой хозяйственной операции.

Учитывая изложенное, следует признать, что налоговый орган обоснованно, руководствуясь статьей 171 НК РФ, отказал Обществу в применении налоговых вычетов при оплате агентских услуг ООО "Вудмэн".

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты по этому эпизоду законными и не находит оснований для их отмены или изменения.

В ходе выездной проверки также установлено необоснованное, по мнению налогового органа, завышение на 441 120 руб. расходов, понесенных Обществом при оплате консультационных услуг, оказанных предпринимателем Стук А.В.

В решении от 20.09.2005 N 22-19/499 Инспекция указала на непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих, что спорные услуги оказаны для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Инспекция сослалась также на отсутствие заключений, на основании которых составлены акты выполненных работ, и сделала вывод о недоказанности налогоплательщиком производственной необходимости выполненных работ (оказанных услуг) и их экономической обоснованности.

Суд первой и апелляционной инстанций согласился с доводами налогового органа и отказал в удовлетворении заявления Общества по данному эпизоду.

В жалобе на решение и постановление судебных инстанций налогоплательщик не согласен с выводами суда об отсутствии экономического обоснования расходов на оплату услуг предпринимателя Стук А.В.

Кроме того, по мнению Общества, представленные им договоры, акты выполненных работ, копии юридических заключений содержат все реквизиты, предусмотренные для первичных документов статьей 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Суд кассационной инстанции, проверив доводы жалобы, заслушав в судебном заседании представителя участвующего в деле лица, считает, что судебные акты в этой части отмене не подлежат.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Как отражено в актах о приемке работ, предприниматель Стук А.В. согласно договору от 25.04.2001 подготовил заключения о законности требований по финансированию региональных органов службы государственного надзора за связью; об обоснованности производства выемки документов следователем налоговой полиции; о возможности приостановления работы предприятия в связи с нарушением экологического законодательств; о возможности возврата сумм, уплаченных предприятием в бюджет за загрязнение окружающей среды; по вопросу соответствия "транспортного налога" законодательству Российской Федерации о налогах и сборах; по вопросу взаимоотношений с федеральной службой финансового оздоровления и федеральной службой налоговой полиции; о предоставлении информации органам налоговой полиции по контракту, заключенному с фирмой "GJ&V/lmpco-Jones Inc.", а также подготовил предложения по проекту резервационного контракта, заключенного Обществом с иностранным покупателем (том дела 4, листы 45-67).

Учитывая содержание заключений, их объем, отсутствие в них конкретных выводов и предложений, судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что затраты Общества на оплату консультационных услуг предпринимателя Стук А.В. экономически не обоснованы, стоимость работ несоразмерна объему и результату оказанных услуг. Суды также учли, что в штате Общества имеется юридический отдел с квалифицированными работниками.

Кроме того, судебные инстанции правомерно отметили, что налогоплательщик не обосновал, как результаты оказанных консультационных услуг повлияли на осуществление им деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку судебные инстанции признали затраты Общества на оплату консультационных услуг предпринимателя Стук А.В. необоснованными, и этот вывод суда соответствует имеющимся в деле доказательствам и фактическим обстоятельствам, данные затраты в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ не уменьшают полученные доходы налогоплательщика в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решение и постановление суда первой и апелляционной инстанции в этой части являются законными.

Налоговой проверкой также выявлено, что в 2002 году Общество (покупатель) заключило договоры с закрытым акционерным обществом "БИК" (далее - ЗАО "БИК"), обществами с ограниченной ответственностью "Венчур" и "Грасс" (далее - ООО "Венчур", ООО "Грасс") на поставку топлива и материалов.

Условиями указанных договоров предусмотрена выплата неустойки в случае отказа Общества от исполнения договора (отказа от поставки). Поскольку в дальнейшем покупатель отказался от исполнения договоров поставки "в связи с несогласием в цене", он выплатил неустойку поставщикам. Сумму неустоек, выплаченных ЗАО "БИК", ООО "Венчур" и ООО "Грасс", Общество включило в состав внереализационных расходов. В ходе осуществления мероприятий налогового контроля Инспекция установила, что ЗАО "БИК", ООО "Венчур" и ООО "Грасс" не представляют в налоговые органы бухгалтерскую отчетность и расчеты по налогам. Суммы неустоек, полученных от заявителя, не нашли отражения в составе внереализационных доходов ООО "Венчур" и ООО "Грасс" за 2002 год.

Учитывая данные обстоятельства, Инспекция сделала вывод об отсутствии у участников сделок по купле-продаже товара "намерения их исполнять". Данные сделки, по мнению налогового органа, являются мнимыми, поэтому Общество неправомерно, в нарушение пункта 1 статьи 265 НК РФ увеличило внереализационные расходы за 2002 год на 1 525 000 руб.

На основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Как установлено судом первой и апелляционной инстанций и подтверждается материалами дела, ЗАО "БИК" (поставщик) на основании договора от 06.05.2002 N 020 обязалось поставить Обществу нефтепродукты - мазут топочный М-100 по цене 3 200 руб. за тонну. Заявитель в письме от 24.06.2002 сообщил поставщику о расторжении договора от 06.05.2002 N 020 в связи с "появившейся возможностью получить мазут по более низкой цене". В этот же день (24.06.2002) Общество в спецификации N 001, являющейся приложением к договору от 03.06.2002 N 32, согласовало с ООО "Венчур" (поставщик) цену приобретаемого у него мазута топочного М-100. При этом вновь согласованная цена мазута аналогична цене мазута, предлагаемой ЗАО "БИК", - 3 200 руб. за тонну. В дальнейшем Общество письмом от 28.06.2002 N 12-07-06 уведомило ООО "Венчур" о расторжении договора от 03.06.2002 N 32 в связи с несогласием с ценой поставляемого мазута. Общество также расторгло договоры от 02.09.2002, от 06.05.2002 N 015/2002, от 05.08.2002, от 01.10.2002 N 25/2002 и от 01.11.2002 N 42, заключенные с ООО "Грасс", а также договор с ООО "Венчур" от 10.10.2002 N 40.

Условиями указанных договоров предусмотрена уплата неустойки при отказе Общества (покупателя) от товара, заказ которого согласован с заводом-изготовителем и включен в план производства. Общество включило сумму неустоек в состав внереализационных расходов.

Судебные инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в этой части, правомерно исходили из следующего.

Согласно справкам открытых акционерных обществ "Северное лесопромышленное товарищество Лесозавод N 3" от 30.06.2005 N 11-03-878, "ЛУКОЙЛ УНП" от 21.07.2005 N 02-5907 и "Новокуйбышевский НПЗ" от 02.08.2005 N 05/1699, которые являлись заводами-изготовителями приобретаемого Обществом товара (продукции), в 2002 году они не имели финансово-хозяйственных отношений с ООО "Грасс" и ООО "Венчур" (поставщиками). Кроме того, по сведениям налоговых органов, ООО "Грасс" и ООО "Венчур" не представляют налоговую отчетность с 2003 года.

Судебные инстанции также обратили внимание на то, что в проверенный период Общество приобретало у других поставщиков аналогичные товары по ценам, сопоставимым с ценами, предложенными ООО "Грасс", ООО "Венчур" и ЗАО "БИК".

Учитывая данные обстоятельства, суд кассационной инстанции считает обоснованным вывод судебных инстанций о неправомерном включении в состав внереализационных расходов сумм неустоек по договорам, заключенным с ЗАО "БИК", ООО "Венчур" и ООО "Грасс".

Таким образом, решение и постановление суда первой и апелляционной инстанций по рассмотренному эпизоду являются законными и суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для их отмены или изменения.

В жалобе Общество также оспаривает судебные акты в части отказа в признании недействительными решения Инспекции от 20.09.2005 N 22-19/499 и требований об уплате налога от 23.09.2005 N 142214, N 2249/1469, N 2249/1470 и N 2249/1471 о начислении всей суммы пеней (по налогу на добавленную стоимость. Налогоплательщик со ссылкой на абзац 8 пункта 4 статьи 176 НК РФ считает незаконным решение налогового органа о начислении пеней по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ суммы, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-6 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, а также суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ и документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

В течение установленного пунктом 4 статьи 176 НК РФ трехмесячного срока налоговый орган лишь проводит проверку обоснованности заявленного возмещения.

В силу абзаца 8 пункта 4 статьи 176 НК РФ в случае, если налоговым органом принято решение о возмещении налога на добавленную стоимость, при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.

В жалобе Общество ссылается на то, что одновременно с декларацией по налогу на добавленную стоимость по ставке 20 процентов им представлена в налоговый орган по экспортным операциям декларация по этому же налогу по ставке 0 процентов, в которой заявлены к возмещению суммы налога на добавленную стоимость.

Суд первой и апелляционной инстанций, отказывая заявителю в признании незаконными оспариваемых решения и требований Инспекции в части доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, не проверили доводы налогоплательщика о представлении им деклараций по налогу по ставкам 20 процентов и 0 процентов.

Не оценены судебными инстанциями и доводы налогоплательщиком о том, что при начислении пеней по налогу на добавленную стоимость с 22.07.2002 по 06.08.2002 налоговым органом не учтено принятое им решение от 06.08.2002 о возмещению Обществу налога на добавленную стоимость по экспортным операциям за май 2002 года.

Вместе с тем данные обстоятельства, на которые заявитель указывал при рассмотрении дела в первой и апелляционной инстанциях, имеют существенное значение, поскольку в случае подтверждения права Общества на возмещение налога из бюджета по налоговой декларации по ставке 0 процентов и при наличии у него недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения сумм налога, следует признать неправомерным начисление пеней на сумму недоимки в силу абзаца 8 пункта 4 статьи 176 НК РФ.

В обжалуемых судебных актах не отражены и не проверены доводы налогоплательщика о том, что пени по налогу на добавленную стоимость начислены без учета его права на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, подтвержденного соответствующими решениями налогового органа.

Суд кассационной инстанции считает, что решение и постановление суда первой и апелляционной инстанций в этой части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо оценить доводы заявителя о необоснованном начислении ему всей суммы пеней по налогу на добавленную стоимость при наличии у него права на возмещение налога из бюджета по экспортным операциям; проверить размер пеней и период, за который Инспекция начислила эти пени; при необходимости предложить сторонам провести сверку расчетов, после чего сделать вывод о законности или незаконности оспариваемых актов налогового органа в этой части.

В ходе выездной проверки также установлено необоснованное включение заявителем в состав расходов 290 504 руб. на оплату транспортных услуг общества с ограниченной ответственностью "Гертруда" (далее - ООО "Гертруда") в связи с отсутствием у налогоплательщика оправдательных документов: отрывных талонов заказчика и путевых листов. Представленные Обществом счета-фактуры и акты выполненных работ (оказанных услуг) ООО "Гертруда" "не позволяют сделать вывод о связи произведенных расходов с производственной деятельностью". В счетах-фактурах нет ссылок на товарно-транспортные накладные и путевые листы.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, согласно которым у ООО "Гертруда" отсутствуют транспортные средства, указанные в товарно-транспортных накладных, а также путевые листы, подтверждающие оказание транспортных услуг заявителю.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным затратам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями. К работам (услугам) производственного характера относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организаций, в частности доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Общество (заказчик) заключило с ООО "Гертруда" (перевозчик) договоры на перевозку грузов от 15.05.2000 N 100 и от 01.03.2003 N 12-07-797, согласно которым перевозчик обязался осуществлять перевозку грузов заказчика (хвойные балансы, целлюлоза).

В обоснование правомерности включения транспортных расходов в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и в подтверждение оказания и оплаты транспортных услуг налогоплательщик представил счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, накладные грузоотправителей.

Судебные инстанции надлежащим образом исследовали данные доказательства и сделали вывод о том, что осуществление затрат на оплату транспортных услуг, фактически оказанных ООО "Гертруда", документально подтверждено Обществом.

При этом суды правомерно отклонили доводы Инспекции об отсутствии в товарно-транспортных накладных и счетах-фактурах реквизитов путевых листов, поскольку данные доводы не обоснованы ссылками на соответствующие нормы законодательства о налогах и сборах.

Суд кассационной инстанции поддерживает и вывод судебных инстанций о том, что отсутствие у налогоплательщика отрывных талонов не может служить основанием для отказа в принятии транспортных расходов для целей налогообложения прибыли.

Согласно пункту 2 постановления Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", принятого во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах", путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.

Форма N 4-С (сдельная) применяется при осуществлении перевозок грузов при условии оплаты работы автомобиля по сдельным расценкам. Форма N 4-П (повременная) применяется при условии оплаты работы автомобиля по повременному тарифу и рассчитана на одновременное выполнение перевозок грузов до двух заказчиков в течение одного рабочего дня (смены) водителя.

Как установлено судом первой и апелляционной инстанций, путевые листы к счетам-фактурам составлены по форме 4-С (сдельная) (междугородние перевозки), в которых не предусмотрены отрывные талоны. Налогоплательщиком также представлены накладные грузоотправителей, которые содержат сведения о перевозимом товаре.

Судебные инстанции признали представленные налогоплательщиком документы надлежащими доказательствами оказания и оплаты услуг по перевозке груза. Вывод суда о фактическом оказании Обществу транспортных услуг по перевозке груза и их оплате заявителем основан на имеющихся в материалах дела доказательствах и не опровергается налоговым органом в жалобе.

Суды первой и апелляционной инстанций, правильно применив нормы материального права (статьи 252 и 254 НК РФ), правомерно признали оспариваемые решение и требования Инспекции по данному эпизоду незаконными.

У суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов в этой части.

Налоговой проверкой также выявлено необоснованное уменьшение заявителем налогооблагаемой прибыли на суммы комиссий, удержанных иностранными банками на корреспондентских счетах за пределами Российской Федерации.

Инспекция указывает на то, что согласно условиям договоров Общество не должно нести расходы по оплате комиссий банка вне территории Российской Федерации. Дополнительные соглашения к договорам об изменении порядка оплаты банковской комиссии не представлены налогоплательщиком в кредитные организации и соответствующие изменения не внесены в паспорта сделок.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции правомерно пришли к выводу об обоснованном включении Обществом затрат на оплату комиссий банков к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Как видно из материалов дела, Общество (продавец) в проверенный период заключило ряд контрактов с иностранными организациями (покупателями), согласно которым расходы по оплате комиссий банка вне территории Российской Федерации возлагались на покупателей.

При рассмотрении разногласий по акту выездной проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля Общество представило в Инспекцию дополнительные соглашения к названным контрактам, в силу которых все банковские расходы, в том числе комиссии банка, возложены на заявителя (продавца). Указанные дополнительные соглашения имеются в материалах дела.

Судебные инстанции, всесторонне и полно исследовав представленные доказательства, установили, что дополнительными соглашениями к контрактам предусмотрена обязанность Общества по оплате комиссий банков. Фактическое несение налогоплательщиком данных затрат на оплату услуг банков и их производственная направленность не опровергаются налоговым органом, в связи с чем указанные затраты обоснованно учтены Обществом в составе расходов при налогообложении прибыли.

Таким образом, суд первой и апелляционной инстанций, правильно применив нормы материального права и не допустив нарушений норм процессуального права, правомерно удовлетворил требования заявителя по рассмотренному эпизоду.

Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты в этой части законными.

Инспекция не согласна с решением и постановлением суда первой и апелляционной инстанций в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с начислением налога на добавленную стоимость с суммы штрафа, уплаченного открытым акционерным обществом "Увадрев-Холдинг". Налоговый орган указывает, что в силу статей 153 и 162 НК РФ 545 023 руб. 14 коп. штрафа, уплаченных на основании счета-фактуры от 22.08.2003 N 3528, заявитель обязан включить в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость.

Суд первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования в этой части, исходил из того, что в 2003 году законодательство о налогах не содержало положений, обязывающих включать в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость суммы пеней, неустоек, полученных за ненадлежащее исполнение договоров.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 162 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2001) налоговая база, исчисленная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, определяется с учетом сумм санкций, полученных за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг. При этом санкции за просрочку надлежащего исполнения обязательства и (или) за неисполнение денежного обязательства учитываются при определении налоговой базы в части превышения полученных сумм над суммами, исчисленными исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Федеральным законом от 29 декабря 2000 N 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" данное положение исключено из статьи 162 и статьи 171 НК РФ.

Поскольку санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров исключены из перечня сумм, увеличивающих налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, у Инспекции отсутствовали законные основания для доначисления Обществу налога на добавленную стоимость с сумм неустоек, полученных заявителем.

Кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.

В жалобе налоговый орган также указывает на необходимость ведения Обществом раздельного учета реализации или иного выбытия ценных бумаг (векселей) при использовании векселя третьего лица в качестве оплаты приобретенных товаров (работ, услуг).

Судебные инстанции в обжалуемых судебных актах указали, что в данном случае векселя использовались налогоплательщиком в качестве средства платежа, в связи с чем выбытие этих векселей не является реализацией ценных бумаг.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

В силу пункта 2 статьи 172 НК РФ налогоплательщик вправе использовать в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственное имущество, в том числе векселя третьих лиц. При этом суммы налога, фактически уплаченные таким способом продавцам товаров (работ, услуг), исчисляются и предъявляются к вычету исходя из балансовой стоимости имущества (векселей), переданного в счет оплаты этих товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьями 128, 142-143 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) вексель как ценная бумага является одним из объектов гражданских прав. В силу статьи 129 ГК РФ объекты гражданских прав могут свободно отчуждаться, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте. Виды объектов гражданских прав, нахождение которых в обороте не допускается, должны быть прямо указаны в законе.

Между тем необходимо учитывать, что вексель имеет двойственную природу: он является и ценной бумагой, и средством платежа. Если вексель используется организацией исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), то выбытие векселя в этом случае не является реализацией ценной бумаги.

Как установлено судебными инстанциями и подтверждается материалами дела (акты приема-передачи векселей), Общество передавало векселя третьих лиц в счет оплаты выполненных работ и приобретенных товаров, то есть векселя использовались как средство платежа. При этом налогоплательщик не реализовывал векселя как ценные бумаги.

Поскольку векселя использовались заявителем исключительно как средство платежа (осуществления расчетов с поставщиками, исполнителями), то выбытие векселей в этом случае не является реализацией, а следовательно, данную передачу нельзя рассматривать как осуществление не облагаемой налогом на добавленную стоимость операции, требующей ведения раздельного учета затрат в силу пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Оспариваемые решение и требования Инспекции правомерно признаны судом первой и апелляционной инстанции в рассмотренной части незаконными.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебным актов по данному эпизоду.

Налоговой проверкой также выявлено, что Общество не включило в налогооблагаемый доход физических лиц выплаты, произведенные им в качестве оплаты найма жилого помещения. По мнению Инспекции, выплаты физическим лицам произведены Обществом без документального подтверждения, поскольку не представлены чеки или иные документы строгой отчетности.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "абзацем 10 пункта 3 статьи 217 НК РФ" следует читать "абзацем 10 подпункта 3 пункта 1 статьи 217 НК РФ"

В соответствии с абзацем 10 пункта 3 статьи 217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно. Кроме того, при непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по найму жилого помещения.

Как установили судебные инстанции, в данном случае в качестве доказательств понесенных расходов на проживание в гостиницах Обществом представлены счета и квитанции к приходному кассовому ордеру. В этих документах указаны наименования гостиниц, фамилии клиентов, время и стоимость проживания, дата оплаты услуг гостиниц.

Пунктом 8 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 25.04.1997 N 490, определено, что при оформлении проживания в гостинице исполнитель выдает квитанцию (талон) или иной документ, подтверждающий заключение договора на оказание услуг.

Ссылка Инспекции на положения Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных средств" является необоснованной, поскольку данный Закон предусматривает обязанность организаций, оказывающих соответствующие услуги, применять контрольно-кассовую технику и выдавать чеки. За неисполнение требований названного Закона установлена соответствующая административная ответственность.

Судебные инстанции обоснованно обратили внимание на то, что статья 217 НК РФ не содержит требований к документам, которые подтверждают расходы по найму жилого помещения и проживанию в гостинице при направлении работников в командировку.

В оспариваемом решении Инспекции (пункт 1.8.1) не указаны сведения о несоответствии представленных Общество счетов и квитанций требованиям приказа Министерства финансов Российской Федерации от 13.12.1993 N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности".

При таких обстоятельствах следует признать, что Общество представило надлежащие документы, свидетельствующие о несении затрат на оплату услуг гостиниц, в связи с чем эти расходы не подлежат налогообложению.

Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты в этой части законными и не находит оснований для их отмены или изменения.

В ходе выездной проверки также установлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 309 и статьи 310 НК РФ не удержало и не перечислило в бюджет налог с доходов иностранных юридических лиц, полученных от источников на территории Российской Федерации за оказанные услуги по перевозке грузов и техническую документацию (пункты 1.5 и 1.6 оспариваемого решения налогового органа).

Кроме того, Инспекция посчитала, что Общество необоснованно не исчислило налог на добавленную стоимость с доходов иностранных юридических лиц от источников на территории Российской Федерации при выплате доходов иностранным компаниям за оказанные ими услуги по перевозке грузов, инжиниринг и шефмонтаж. По мнению налогового органа, в соответствии со статьей 148 НК РФ услуги по инжинирингу, транспортировке товаров и шефмонтажу импортного оборудования оказывались на территории Российской Федерации.

За данные нарушения Инспекция привлекла заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде взыскания штрафа за неперечисление налога на доходы иностранных юридических лиц и налога на добавленную стоимость.

Суд кассационной инстанции считает правильным вывод судебных инстанций о том, что у налогового органа отсутствовали основания для привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Статьей 309 НК РФ определены особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации. Согласно подпункту 8 пункта 1 названной статьи к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты дохода, относятся, в частности, доходы от международных перевозок.

Как установлено судом первой и апелляционной инстанций, согласно условиям контрактов, заключенных Обществом с иностранными организациями (продавцами), обязанность доставки товара возложена на продавцов. Фактически услуги по перевозки товара оказывали перевозчики, а не продавцы. В свою очередь иностранные организации оплачивали услуги по перевозке товара и стоимость этих услуг включали в стоимость товаров, реализуемых Обществу. При этом налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что иностранные организации (продавцы) оказывали услуги по перевозке товара, получая доход за эти услуги.

Поскольку иностранные организации не получали доход от международных перевозок, у Общества отсутствовала предусмотренная пунктом 1 статьи 310 НК РФ обязанность по исчислению и удержанию налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации.

В соответствии с условиями контракта от 27.09.2000 N 643/00279189/00009, заключенного Обществом (покупатель) с иностранной организацией "KANDT KG" (поставщик), поставщик обязался поставить комплект технической документации для модернизации гидравлической системы пресса упаковки кип целлюлозы.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплат, доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права) использования информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Как предусмотрено пунктом 7 названного контракта, техническая документация отгружается продавцом в экспортной упаковке.

Следовательно, обоснованным является вывод суда первой и апелляционной инстанций о том, что техническая документация ввезена в Российскую Федерацию иностранной организацией как товар, поэтому доходы, полученные иностранной организацией за поставку этой документации, не подлежат налогообложению.

Учитывая изложенное, несостоятельными следует признать ссылки налогового органа на подпункт 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ, поскольку Общество, оплатив иностранной организации техническую документацию, использовала данный товар для собственных нужд.

Ошибочными суд кассационной инстанции считает и доводы жалобы Инспекции, касающиеся контракта от 23.06.2002 N Sc-11/2002, заключенного Обществом (заказчик) с иностранной организацией "Sc-Techno". Как видно из обжалуемых судебных актов, основанием для признания незаконными оспариваемых решения и требований налогового органа в этой части, явилось нарушение Инспекцией положений статей 100 и 101 НК РФ. Ни в решении о привлечении заявителя к налоговой ответственности от 20.09.2005 N 22-19/399, ни в акте выездной проверки от 23.05.2005 N 22-19/265 дсп не отражены наименование иностранной организации, получившей доходы от источников в Российской Федерации, подлежащие налогообложению, и суммы полученного дохода. Кроме того, как установлено апелляционной инстанцией, стоимость услуг инжиниринга (3 500 евро) и шефмонтажа включена в общую стоимость оборудования, поставляемого по контракту от 23.06.2002 N Sc-11/2002. При ввозе оборудования на таможенную территорию Российской Федерации оно задекларировано на полную стоимость контракта - 253 260 евро и налог на добавленную стоимость исчислен с этой стоимости контракта.

Учитывая, что выводы судебных инстанций по данному эпизоду основаны на правильном применении норм материального права и соответствуют достоверно установленным фактическим обстоятельствам дела, суд кассационной инстанции не имеет оснований для их переоценки в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 22.12.2005 и постановление апелляционной инстанции от 06.03.2006 Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-15886/2005-13 отменить по эпизоду доначисления открытому акционерному обществу "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" 2 177 824 руб. пеней по налогу на добавленную стоимость.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Председательствующий Судьи

М.В. Пастухова А.В. Асмыкович

Е.В. Боглачева