Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 августа 2006 г. N А56-31936/2005 Иск ФГУП о признании частично недействительным решения ИФНС удовлетворен в части взыскания НДФЛ, соответствующих пеней и штрафа, поскольку при определении налоговой базы по НДФЛ не учитываются установленные в соответствии с действующим законодательством компенсационные выплаты, связанные, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей; таким образом, денежные средства, выплаченные ФГУП в пользу работников в возмещение расходов на прохождение предварительного медицинского осмотра при приеме их на работу, включению в налоговую базу по НДФЛ не подлежат

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 11 августа 2006 г. N А56-31936/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д. судей Клириковой Т.В. Корпусовой О.А. при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сосновый Бор Ленинградской области Машкиной Л.М. (доверенность от 10.01.2006), от ФГУП "Научно-исследовательский институт комплексных испытаний оптико-электронных приборов и систем" Мальцевой Н.А. (доверенность от 01.09.2004),

рассмотрев 09.08.2006 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сосновый Бор Ленинградской области и ФГУП "Научно-исследовательский институт комплексных испытаний оптико-электронных приборов" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.04.2006 по делу N А56-31936/2005,

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Научно-исследовательский институт комплексных испытаний оптико-электронных приборов и систем" (далее - институт) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сосновый Бор Ленинградской области (далее - налоговая инспекция) от 29.04.2005 N 10/79 в части взыскания 1 898 руб. 40 коп. единого социального налога (далее - ЕСН), 426 руб. 98 коп. пеней и 379 руб. 68 коп. штрафа за его неуплату, а также 1 288 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 185 руб. 05 коп. пеней и 257 руб. 60 коп. пеней за его неуплату.

Решением суда от 12.04.2006 заявленные требования удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части взыскания с института ЕСН, пеней и штрафа за его неуплату. В части взыскания НДФЛ, пеней и штрафа в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебный акт в части признания недействительным решения налогового органа о взыскании ЕСН, пеней и штрафа за его неуплату как принятое с нарушением норм статей 255 и 236 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку судом сделан неправильный вывод, что выплата руководителю предприятия вознаграждения за результаты финансово-хозяйственной деятельности института за счет прибыли, остающейся в его распоряжении, не включается в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Институт в кассационной жалобе просит отменить решение суда в части начисления НДФЛ, пеней и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ, так как считает, что правомерно не включил в доходы работников суммы, выплаченные им как возмещение расходов за прохождение предварительного медицинского осмотра при приеме их на работу.

В судебном заседании представители института и налоговой инспекции поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку института по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 30.09.2004, о чем составлен акт от 04.04.2005 N 10/5.

В ходе проверки налоговый орган, в том числе, установил, что институт не включил в совокупный доход работников за 2003-2004 годы расходы, выплаченные работникам в счет возмещения им затрат на проведение первичного медицинского осмотра при поступлении на работу. В результате сумма неудержанного и неперечисленного налога на доходы физических лиц за этот период составила 1 288 руб. Кроме того, институт не включил в налоговую базу по ЕСН суммы вознаграждения, выплаченные в январе 2002 года и январе 2003 года руководителю организации в виде вознаграждения за результаты финансово-хозяйственной деятельности института. В результате занижена сумма ЕСН на 1 898 руб. 34 коп.

Рассмотрев материалы проверки и разногласия налогоплательщика, налоговый орган принял решение от 29.04.2005 N 10/79, в том числе по оспариваемым эпизодам, о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 720 руб. 74 коп. и по статье 123 НК РФ за неперечисление НДФЛ в виде штрафа в сумме 1 257 руб. 60 коп. Этим же решением институту предложено уплатить доначисленные налоги и пени.

Не согласившись с решением налогового органа в этой части, общество обжаловало его в арбитражный суд.

Суд первой инстанции признал недействительным решение налогового органа в части начисления ЕСН, пеней и штрафа за его неуплату, поскольку вознаграждение руководителю выплачено за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, поэтому эти суммы не включаются в состав расходов на оплату труда и не входят в налогооблагаемую базу по ЕСН. По эпизоду начисления НДФЛ суд первой инстанции указал, что Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает освобождения от обложения НДФЛ выплаты, произведенные организацией физическим лицам, понесенным ими еще не будучи работниками предприятия.

Суд кассационной инстанции считает выводы суда ошибочными.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам. В пункте 3 данной статьи указано, что выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

В силу пункта 2 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, а в силу пункта 25 этой статьи к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Пунктом 21 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Системное толкование пунктов 2, 25 статьи 255 НК РФ и пункта 21 статьи 270 НК РФ позволяет сделать вывод, что выплачиваемые на основании трудовых (коллективных) договоров вознаграждения за работу по итогам года входят в состав расходов на оплату труда.

Согласно статье 135 Трудового кодекса Российской Федерации системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Из материалов дела следует, что выплаты вознаграждения по итогам работы за год предусмотрены контрактом, заключенным с руководителем института от 23.04.2001 N 45. Из пункта 4 контракта следует, что указанное вознаграждение относится к выплатам в пользу руководителя, и выплачиваются одновременно с выплатой заработной платы всем работникам института.

В связи с тем, что данные выплаты предусмотрены трудовым договором, они являются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, такие выплаты должны облагаться ЕСН.

Суд указал, что выплаты произведены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия и поэтому не должны признаваться объектом налогообложения для исчисления ЕСН.

Действительно, в силу пункта 4 статьи 236 НК РФ выплаты, произведенные налогоплательщиком за счет прибыли, остающейся в его распоряжении после уплаты налогов, не признавались объектом обложения ЕСН. Однако Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах", вступившим в силу с 01.01.2002, статья 236 была изложена в новой редакции, в которой отсутствует пункт 4.

Кроме того, согласно статье 242 НК РФ датой осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат. В данном случае выплата вознаграждения произведена в 2002 и 2003 годах, когда старая редакция указанной статьи не действовала.

Не может быть принята во внимание ссылка общества на положения пункта 22 статьи 270 НК РФ, согласно которому при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений. Из материалов дела не видно, что предприятие производило выплаты вознаграждений по итогам года за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Кроме того, как указано в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Норма, установленная пунктом 3 статьи 236 НК РФ, имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в главе 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Следовательно, в этой части решение суда подлежит отмене с вынесением нового решения об отказе в удовлетворении заявления института по этому эпизоду.

Согласно статье 212, 213 Трудового Кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) работодатель обязан в случаях, предусмотренных ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, организовать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров (обследований) работников, внеочередных медицинских осмотров (обследований) работников по их просьбам в соответствии с медицинским заключением с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований).

Обязанность работников, указанных в акте проверки, по прохождению в установленном порядке медицинского освидетельствования при поступлении на работу предусмотрена Приказом Министерства здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации от 14.03.96 N 90 "О порядке проведения предварительных и периодических медицинских осмотров работников и медицинских регламентах допуска к профессии", Приказом Министерства здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации от 16.08.2004 N 83 "Об утверждении перечней вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), и порядка проведения этих осмотров (обследований)" Перечням работников предприятия, подлежащих первичному медицинскому осмотру, согласованных с Центром Госсанэпиднадзора N 38 по городу Сосновый Бор.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 209 НК РФ, объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной форме, так и в натуральной или право на распоряжение которыми у него возникло (пункт 1 статьи 210 НК РФ). Исключением из указанных выше положений являются установленные в соответствии с действующим законодательством компенсационные выплаты, связанные, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (пункт 3 статьи 217 НК РФ).

Учитывая установленную законодательством обязанность по прохождению первичного медицинского осмотра, а также обязанность работодателя за счет собственных средств обеспечить прохождение таких осмотров, соответствующие выплаты в пользу работников включению в налоговую базу по НДФЛ не подлежат.

Таким образом, решение суда по этому эпизоду подлежит отмене с вынесением нового решения об удовлетворении в этой части заявления института.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.04.2006 по делу N А56-31936/2005 отменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сосновый Бор Ленинградской области от 29.04.2005 N 10/79 в части предложения уплатить 1 288 руб. налога на доходы физических лиц, пеней и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части в удовлетворении заявления Федеральному государственному унитарному предприятию "Научно-исследовательский институт комплексных испытаний оптико-электронных приборов и систем" отказать.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова Т.В. Клирикова

О.А. Корпусова