Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 сентября 2006 г. N А56-31410/2005 Заявление ОАО о признании недействительными пунктов решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН не удовлетворено, поскольку региональные надбавки, выплаченные Обществом работникам структурных подразделений, фактически являются повышенным в сравнении с другими подразделениями размером оплаты труда, установленным работодателем, то есть элементом оплаты труда и подлежат налогообложению (отменено)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25 сентября 2007 г. N 16636/06 настоящее постановление отменено

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.02.2006 по указанному делу оставлено без изменения

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 20 сентября 2006 г. N А56-31410/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Троицкой Н.В., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии от открытого акционерного общества "Российские железные дороги" Гречанникова В.Е. (доверенность от 16.06.2006 N 10-11/95), Кроплиса В.Ю. (доверенность от 18.04.2006 N 11/3-19), Кузьмина С.Н. (доверенность от 13.07.2006 N 10-11/105) и Суркова О.Н. (доверенность от 21.08.2006 N 10-11/116), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу Липового Д.А. (доверенность от 28.08.2006 N 02/30995),

рассмотрев 14.09.2006 в отрытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Российские железные дороги" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2006 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Фокина Е.А.) по делу N А56-31410/2005,

установил:

Открытое акционерное общество "Российские железные дороги" в лице его филиала - "Октябрьская железная дорога" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными пунктов 1 и 2.1 решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району Санкт-Петербурга, реорганизованной в Межрайонную инспекцию федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу, (далее - Инспекция) от 24.06.2005 N 747, принятого в результате проверки декларации по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2004 год.

Решением от 08.02.2006 (судья Захаров В.В.) признал оспариваемое решение недействительным в связи с необоснованным в силу пункта 3 статьи 236 и пункта 25 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) начислением ЕСН, поскольку суммы региональных надбавок, выплаченных работникам Общества, не отнесены им к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Суд апелляционной инстанции постановлением от 30.06.2006 отменил решение суда от 08.02.2006 и отказал в удовлетворении заявленных требований, установив, что выплаты, произведенные Обществом в качестве региональных надбавок, являются составной частью заработной платы его работников.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и признать недействительными пункты 1 и 2.1 решения Инспекции, изменив решение суда от 08.02.2006. По мнению подателя жалобы, суммы региональных надбавок, введенных "в целях выравнивания размеров оплаты труда работников Общества с работниками, занятыми на промышленных предприятиях регионов с высокой стоимостью жизни - Санкт-Петербург и Москва" и выплачиваемых не отдельным категориям, а всем работникам без исключения "не относятся к расходам, поименованным в статье 255 НК РФ, а являются расходами, не учитываемыми в целях налогообложения в силу статьи 270 НК РФ, к каковым и отнесены".

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы, а представитель Инспекции просил оставить ее без удовлетворения.

Согласно материалам дела Инспекция в ходе камеральной проверки деклараций Общества по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2004 год установила завышение ЕСН на 5280 руб. и неуплату 4 483 287 руб. вследствие занижения налоговой базы на 12 593 508 руб. В части неполной уплаты ЕСН вывод налогового органа основан на том, что в нарушение пункта 1 статьи 236 НК РФ заявитель не включил в объект налогообложения выплаты региональной надбавки, "начисляемой работникам на основании внутреннего нормативного локального документа (Указание от 28.10.2003 N Н34/у) за выполнение работ по трудовым договорам", которые неправомерно отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, так как указанная надбавка соответствует критериям статей 252 и 255 НК РФ как расходы на оплату труда, то есть экономически обоснованная, документально подтвержденная и связанная с производством и реализацией.

Принятым по результатам проверки решением от 24.06.2005 N 747 Инспекция привлекла Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде 372 535 руб. штрафа за неполную уплату ЕСН вследствие занижения налоговой базы и предложила налогоплательщику в срок до 06.07.2005 уплатить 4 483 287 руб. неуплаченного налога (пункты 1 и 2.1), а пунктом 2.2 названного решения уменьшила налог, исчисленный в завышенном размере, на 5280 руб.

Заявитель оспорил данное решении в судебном порядке, ссылаясь на то, что в силу пункта 3 статьи 236 НК РФ выплаченные работникам суммы региональной надбавки "не включаются в налоговую базу по ЕСН, если эти выплаты самим Обществом фактически не отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль".

В решении от 08.02.2006 суд согласился с этими доводами и, установив, что суммы региональных надбавок, выплаченных работникам Общества, не отнесены им в порядке пункта 25 статьи 270 НК РФ к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, признал оспариваемое решение Инспекции недействительным.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда и постановлением от 30.06.2006 отказал в удовлетворении заявленных требований, указав на то, что выплаты региональных надбавок пунктом 2 статьи 255 НК РФ отнесены к расходам на оплату труда, а налогоплательщик при применении пункта 3 статьи 236 НК РФ не имеет права выбора, по какому налогу (ЕСН или налога на прибыль) ему уменьшить налоговую базу.

Кассационная коллегия считает, что суд апелляционной инстанции правомерно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований, отменив решение суда от 08.02.2006, основанное на неправильном применения норм Налогового кодекса.

Порядок исчисления и уплаты ЕСН определен нормами главы 24 Налогового кодекса РФ. Согласно пункту 1 статьи 236 этой главы для налогоплательщиков-организаций (подпункт 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ) объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Вместе с тем из пункта 3 статьи 236 НК РФ следует, что указанные в пункте 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения у налогоплательщиков-организаций, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Названная норма не предоставляет организациям право выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат, так как состав расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, определен для этих налогоплательщиков нормами главы 25 Налогового кодекса РФ - "Налог на прибыль организаций". В состав таких расходов статья 255 НК РФ включает расходы на оплату труда - любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, в том числе стимулирующего и (или) компенсационного характера, связанные с режимом работы или условиями труда.

При таких обстоятельствах несостоятельны довод Общества при обращении в суд и вывод суда первой инстанции о необоснованном в силу пункта 3 статьи 236 НК РФ доначислении налоговым органом оспариваемой суммы ЕСН, поскольку выплаты региональной надбавки "не были отнесены Обществом" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Перечень расходов, не учитываемых в целях главы 25 Налогового кодекса РФ, приведен в статье 270 названного Кодекса. Согласно пункту 25 указанной статьи при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации.

Вместе с тем пункт 1 статьи 238 НК РФ содержит исчерпывающий перечень сумм, не подлежащих налогообложению при исчислении ЕСН. Подпунктом 2 названной нормы в этот перечень включены все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации и решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

В данном случае Общество выплачивало своим работникам региональные надбавки, введенные с 01.01.2003 Указанием начальника Октябрьской железной дороги от 31.12.2002 N 71-547/у (листы дела 87-88) "в целях закрепления квалифицированных кадров в структурных подразделениях дороги, расположенных в Санкт-Петербурге и Ленинградской области, выравнивания размеров оплаты труда с работниками, занятыми в промышленных предприятиях данных регионов, обеспечения безопасности движения поездов".

Поскольку порядок и цели введения региональных надбавок работникам структурных подразделений Общества, расположенных в Санкт-Петербурге и Ленинградской области, не соответствуют указанным положениям подпункта 2 пункта 1 статьи 238 и пункта 25 статьи 270 НК РФ, заявитель неправомерно исключил из налоговой базы при исчислении ЕСН за 2004 год суммы, выплаченные физическим лицам указанных структурных подразделений в связи с особыми условиями труда.

Следует также отметить, что суд апелляционной инстанции при рассмотрении настоящего дела правомерно в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ руководствовался нормами Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), так как Налоговый кодекс РФ не содержит определение компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, которые согласно пункту 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН.

В соответствии со статьей 164 ТК РФ компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Данные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 ТК РФ. В силу этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. По смыслу статьи 129 ТК РФ компенсациями являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Таким образом, в силу абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН компенсации, предусмотренные статьей 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда, а компенсации, определенные статьей 129 ТК РФ, образуют объект налогообложения в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ и учитываются в качестве расходов на оплату труда исходя из статьи 255 НК РФ.

Вместе с тем, согласно статьям 146 и 147 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, на работах в местностях с особыми климатическими условиями, производится в повышенном размере. Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором.

При таких обстоятельствах следует признать, что региональные надбавки, выплаченные Обществом работникам структурных подразделений Санкт-Петербурга и Ленинградской области, фактически являются повышенным в сравнении с другими подразделениями размером оплаты труда, установленным Указанием начальника Октябрьской железной дороги - работодателем, то есть элементом оплаты труда в силу статей 146-147 ТК РФ и подлежат налогообложению в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ, а следовательно, правомерно включены Инспекцией в налоговую базу при исчислении суммы ЕСН, подлежащей уплате заявителем за 2004 год.

Учитывая изложенное, кассационная коллегия не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества, а постановление суда апелляционной инстанции законным и обоснованным.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2006 по делу N А56-31410/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества "Российские железные дороги" - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.В. Троицкая Т.В. Клирикова

Л.А. Самсонова