Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 октября 2006 г. N А42-1069/2005 Заявление ГУП о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неуплату НДС удовлетворено, так как при реализации судна на территории иностранного государства у ГУП не возник объект обложения НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 10 октября 2006 г. N А42-1069/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Блиновой Л.В., Мунтян Л.Б., от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Афанасьева А.Ю. (доверенность от 21.06.2006 N 01-14-43/4635),

рассмотрев 03.10.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.02.2006 (судья Галко Е.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2006 (судьи Будылева М.В., Петренко Т.И., Протас Н.И.) по делу N А42-1069/2005,

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Арктикморнефтегазразведка" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция) от 11.01.2005 N 1 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования об уплате налога от 17.01.2005 N 2.

Решением суда от 15.02.2006 заявление Предприятия удовлетворено.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2006 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение и постановление. По мнению подателя жалобы, Предприятием заключены договоры бербоут-чартера (аренды судна без экипажа), в связи с чем не применимы положения абзаца 2 пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Налоговый орган полагает, что суды ошибочно определили правовую природу заключенных Предприятием договоров.

В отзыве на жалобу Предприятие просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы. Представители Предприятия, надлежащим образом извещенного о времени и месте слушания дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная проверка представленной Предприятием уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за февраль 2003 года.

В ходе проверки установлено, что Предприятие согласно договорам, заключенным с иностранными компаниями, оказывало услуги по сдаче в аренду морских судов БУ "Кольская", т/х "Калевала" без экипажа (бербоут-чартер).

Выручку в сумме 9 240 292 руб., полученную за оказанные услуги, Предприятие не включило в облагаемый налогом оборот, в результате чего занижен налог на добавленную стоимость на 1 663 253 руб.

Камеральной проверкой выявлено также, что в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 167, пункта 9 статьи 167 НК РФ Предприятие не исчислило налог на добавленную стоимость при реализации несамоходного судна "Плавдок 951".

Предприятие полагает, что данное транспортное средство в момент его реализации не находилось на территории Российской Федерации, в связи с чем в силу статьи 147 НК РФ не возник объект налогообложения

Инспекция отклонила данный вывод налогоплательщика, поскольку, по ее мнению, реализация судна "Плавдок 951" является экспортной операцией, подлежащей налогообложению по налоговой ставке 0 процентов. По итсечении 180 дней с момента фактической передачи судна "Плавдок 951" Предприятие необоснованно не представило в налоговый орган декларацию по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и не уплатило налог на добавленную стоимость в бюджет.

Решением налогового органа от 11.01.2005 N 1 Предприятие привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 840 436 руб. штрафа. Указанным решением Инспекция предложила налогоплательщику уплатить в бюджет 4 202 178 руб. налога на добавленную стоимость за февраль 2004 года и 527 962 руб. пеней.

На основании решения Инспекции от 11.01.2005 N 1 Предприятию направлено требование об уплате налога от 17.01.2005 N 2.

Не согласившись с принятым решением и требованием налогового органа, Предприятие обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций установили, что между иностранными организациями и налогоплательщиком фактически сложились отношения по оказанию услуг по сдаче судов в аренду с экипажем, в связи с чем у Предприятия отсутствует объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Судебные инстанции также поддержали доводы налогоплательщика о том, что в момент реализации несамоходного судна "Плавдок 951" оно находилось за пределами территории Российской Федерации. С учетом положений статьи 147 НК РФ Предприятие обоснованно не включило в налогооблагаемую базу выручку от реализации этого судна. Кроме того, операция по реализации названного судна не признана судами объектом налогообложения по ставке 0 процентов.

Суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

В соответствии с пунктом 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Согласно пункту 4 той же статьи документами, подтверждающими место выполнения работ (оказание услуг), являются контракт, заключенный с иностранными или российскими юридическими лицами; документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Из указанных положений следует, что при определении места осуществления деятельности организации принимается во внимание правовая природа заключенного налогоплательщиком договора и фактический характер оказанных им услуг. При этом форма заключенного налогоплательщиком договора сама по себе не является основанием для взимания налога: поскольку объектом налогообложения признаются фактически осуществленные налогоплательщиком операции по реализации услуг.

В соответствии со статьей 632 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Согласно части 2 статьи 635 ГК РФ члены экипажа являются работниками арендодателя. Они подчиняются распоряжениям арендодателя, относящимся к управлению и технической эксплуатации, и распоряжениям арендатора, касающимся коммерческой эксплуатации транспортного средства. Если договором аренды не предусмотрено иное, расходы по оплате услуг членов экипажа, а также расходы на их содержание несет арендодатель.

Согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора судом буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. В случае невозможности определения содержания договора должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Суды, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства (табели учета рабочего времени, расчетные листки членов экипажей, выписки из приказов по личному составу, капитанские приемо-сдаточные акты), установили, что члены экипажей сдаваемых в аренду судов состояли в трудовых отношениях не с иностранными организациями (арендаторами), а с Предприятием (арендодателем). Кроме того, капитаны и члены экипажей этих судов находились в подчинении Предприятия, получали от него заработную плату и при исполнении обязанностей судовой службы руководствовались указаниями заявителя. Управление и техническую эксплуатацию арендованных морских судов также осуществляло Предприятие. Факт работы экипажа на сданных в аренду судах подтверждается также письмами арендаторов - иностранных фирм, расчетами ставки арендной платы, в которых отдельно указана плата за работу экипажа, актами оказания услуг, приказами, подтверждающими прием на работу на Предприятие членов экипажей судов и направление их на работу на указанные суда. Наличие экипажа на арендуемых судах предусмотрено заключенными договорами.

Между тем Инспекция, принявшая оспариваемое решение о доначислении суммы налога, не представила доказательств того, что члены экипажей морских судов, принадлежащих Предприятию, привлекались иностранными компаниями, состояли с ними в трудовых отношениях, подчинялись указаниям фрахтователей.

Суд кассационной инстанции отклоняет ссылки Инспекции на Положение о минимальном составе экипажа судов, при которых допускается выход судна в море, утвержденное приказом Министерства морского флота СССР от 09.12.1969 N 199, с изменениями от 23.06.1987 N 91 (далее - Положение), с указанием на то обстоятельство, что численность экипажей спорных судов заявителя являлась менее установленной данным Положением. Названный документ носит организационно-распорядительный характер, принят с целью обеспечения нормальной работы судов и безопасности плавания и не может применяться для целей налогообложения, в частности, для оценки характера фактически оказанных заявителем услуг.

Таким образом, суды обоснованно признали, что между Предприятием и иностранными организациями фактически сложились отношения по оказанию услуг, связанных с предоставлением судов в аренду с экипажем и с эксплуатацией судов (управлением) за пределами территории Российской Федерации, то есть отношения по тайм-чартеру, в связи с чем у Предприятия отсутствуют объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и обязанность по уплате налога.

Доводы Инспекции о том, что арендованные суда не могут быть использованы для перевозки грузов и пассажиров, в то время как нормы статьи 148 НК РФ распространяют свое действие только на договор тайм-чартера, заключенный в целях перевозки грузов или пассажиров, суд кассационной инстанции считает несостоятельными. В абзаце 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ определено место осуществления деятельности в случае, когда организация (индивидуальный предприниматель) предоставляет в пользование суда по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке. В данном случае, как установлено судами, Предприятие предоставляло в пользование морские суда по договорам аренды, а не оказывало услуги по перевозке, поэтому ссылки налогового органа на непригодность некоторых арендованных судов для перевозки грузов и пассажиров не могут быть приняты во внимание.

Правильными суд кассационной инстанции считает и выводы судебных инстанций по эпизоду, связанному с реализацией несамоходного судна "Плавдок 951".

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, Предприятие (продавец) 22.12.2003 заключило договор N 3/03 купли-продажи несамоходного судна "Плавдок 951" с находящимися на его борту движимым имуществом. Согласно пункту 3.1 указанного договора купли-продажи имущество передается покупателю по месту его нахождения. Имущество находится по адресу: Аргентина, порт Map Дел Плата". Судно "Плавдок 951" передано покупателю в порту Map дел Плата по акту приема-передачи от 20.02.2004 N 1.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии со статьей 147 НК РФ в целях применения налога на добавленную стоимость местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких обстоятельств: - товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется; - товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальных предпринимателей признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу а в случаях предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу пункта 1 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент: вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара; предоставлении товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара.

При определении места реализации судна и вещей, находящихся на его борту, в целях налогообложения необходимо учитывать и положения статьи 147 НК РФ. В данном случае условиями договора от 22.12.2003 N 3/03 предусмотрена передача товара в порту Аргентины.

Таким образом, судебные инстанции с учетом положении статьи 147 НК РФ сделали правомерный вывод о том, что территория Российской Федерации не является местом реализации судна.

Следовательно, при реализации спорного судна на территории Аргентины у Общества не возник объект обложения налогом на добавленную стоимость, в связи с чем решение Инспекции от 11.01.2005 N 1 правильно признано судами первой и апелляционной инстанций недействительным в этой части.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций сделаны с учетом объективного и всестороннего исследования обстоятельств дела и собранных доказательств в их взаимной связи, и у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки указанных выводов.

Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты законными и не находит оснований для их отмены или изменения.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты законными, и не находит оснований для их отмены или изменения.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.02.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2006 по делу N А42-1069/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

М.В. Пастухова Л.В. Блинова

Л.Б. Мунтян