Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 декабря 2006 г. N А05-5787/2006-18 Заявление ОАО о признании частично недействительными решения ИФНС и требования частично удовлетворено, в том числе по эпизоду неправомерного предъявления сумм НДС к вычету до момента регистрации самоходной техники в Гостехнадзоре, поскольку положения НК РФ не предусматривают в качестве обязательного условия для предъявления данных сумм к вычету факт регистрации транспортных средств в регистрирующих органах

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 декабря 2006 г. N А05-5787/2006-18

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Клириковой Т.В., судей Корпусовой О.А., Самсоновой Л.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Онежский лесопильно-деревообрабатывающий завод" Тарасова Р.Г. (доверенность от 06.06.06 N 13-2683), от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Зеленкиной Е.О. (доверенность от 01.12.06), Карпова Н.С. (доверенность от 05.12.06), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекций Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение от 04.08.06 (судья Чалбышева И.В.) и постановление апелляционной инстанции от 27.09.06 (судьи Тряпицына Е.В., Кузнецове О.В., Шашков А.Х.) Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-5787/2006-18,

установил:

Открытое акционерное общество "Онежский лесопильно-деревообрабатывающий завод" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительными решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - налоговая инспекция) от 31.03.06 N 11-14/1474 и требования от 05.04.06 N 1845.

Решением суда от 04.08.06 заявленные требования удовлетворены частично: решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 23 728 263 рублей 37 копеек налога на добавленную стоимость по приобретенной технике, 888 168 рублей 49 копеек налога на добавленную стоимость с соответствующими пенями и штрафными санкциями; доначисления 269 346 рублей 49 копеек налога с доходов с соответствующими пенями и штрафными санкциями. Требование признано недействительным в части 5 343 266 рублей налога на добавленную стоимость. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 27.09.06 решение суда отменено в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль в связи с исключением начисленной амортизации по приобретенной лесозаготовительной технике до момента ее регистрации в Гостехнадзоре; эпизоду, связанному с применением расчетной ставки по экспортным контрактам; эпизоду, связанному с непринятием к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченному ЗАО "ОВА" по агентскому вознаграждению и непринятием этих расходов. В этой части решение и требование налоговой инспекции признаны недействительными.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, указывая на нарушение судом норм материального права, просит отменить постановление апелляционной инстанции полностью и решение суда в части признания недействительным решения о доначислении 23 728 263 рублей 49 копеек налога на добавленную стоимость по приобретенной лесозаготовительной технике.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить постановление апелляционной инстанции без изменения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель Общества - доводы, приведенные в отзыве на нее.

Законность решения и постановления суда проверена в кассационном порядке.

На основании пункта 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Как усматривается из материалов дела, налоговая инспекция провела проверку соблюдения налогового законодательства Обществом за период с 01.01.03 по 18.09.05, о чем составлен акт от 21.02.06 N 11-14/239дсп. По результатам проверки вынесено решение от 31.03.06 N 11-14/1474 о привлечении Общества к ответственности за совершение нарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, доначислении налогов с соответствующими пенями.

На основании вынесенного решения налоговая инспекция направила Обществу требование от 05.04.06 N 1845 об уплате налогов и пеней.

В ходе проверки установлено, что Общество в 2003-2004 годах приобрело импортную лесозаготовительную технику, приняв ее к учету частично по счету 01 "Основные средства", частично - по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности", поскольку приобретенное оборудование передано в срочное возмездное владение и пользование по договорам аренды. Суммы налога на добавленную стоимость Общество приняло к вычету по мере уплаты налога на добавленную стоимость при ввозе оборудования на территорию Российской Федерации.

Налоговая инспекция полагает неправомерным предъявление сумм налога на добавленную стоимость к вычету до момента регистрации самоходной техники в Гостехнадзоре, указывая, что транспортные средства могут быть приняты к учету только после того, как будет сформирована их первоначальная стоимость, включающая в себя расходы, связанные с регистрацией автомобиля в органах ГИБДД, без которой автотранспортное средство не будет приведено в состояние, пригодное для использования. До этого момента, по мнению налоговой инспекции, транспортные средства должны учитываться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщк имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, перечисленных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производится в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают в качестве обязательного условия для предъявления сумм налога на добавленную стоимость к вычету факт регистрации транспортных средств в регистрирующих органах.

Учет ввезенного оборудования на счетах 01 и 03 свидетельствует о его правильном оприходовании (учете). При этом, даже если бы Общество учитывало транспортные средства на счете 08, как предлагает налоговая инспекция, оно все равно было вправе предъявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченного на таможне.

Таким образом, решение суда первой инстанции в этой части соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены нет.

Налоговая инспекция доначислила Обществу налог на прибыль по этой же импортной лесозаготовительной технике, принятой к учету частично по счету 01 "Основные средства", частично - по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности", в связи с исключением начисленной амортизации по приобретённой лесозаготовительной технике до момента ее регистрации в Гостехнадзоре.

Налоговая инспекция ссылается на пункт 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях настоящей главы прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией включают в себя суммы начисленной амортизации.

Регистрация транспортных средств в Российской Федерации осуществляется в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации", в частности, подразделениями Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел РФ (далее - ГИБДД), органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации.

В то же время данная регистрация осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле пункта 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, государственная регистрация технических средств осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации и оценки технического состояния этих средств для их эксплуатации.

Следовательно, данная регистрация носит учетный характер и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле пункта 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации. Факт государственной регистрации транспортного средства в органах ГИБДД или гостехнадзора не влияет на порядок начисления амортизации, и налогоплательщик может начислять амортизацию по транспортному средству в соответствии с пунктом 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации.

Необоснованной является и ссылка налоговой инспекции на пункт 6 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым в целях настоящей главы амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

Регистрация транспортных средств в органах гостехнадзора не является доведением транспортного средства до состояния пригодности для использования, следовательно, расходы на регистрацию не участвуют в формировании первоначальной стоимости транспортных средств.

Таким образом, постановление апелляционной инстанции в этой части соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены нет.

В ходе проверки установлено, что Общество в 2003-2004 годах при подтверждении экспорта по истечении 180 дней производило обложение налогом на добавленную стоимость по расчетным ставкам: 20/120 и 18/118.

Налоговая инспекция, полагая, что Общество неправомерно применило расчетную ставку, доначислила ему 20 733 рубля 09 копеек налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса.

Суды первой и апелляционной инстанций подтвердили правомерность вывода налоговой инспекции о том, что нормы Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают возможность применения в данном случае расчетной ставки.

Однако суд апелляционной инстанции признал неправомерным доначисление налога в связи с тем, что фактически экспорт на сумму 755 094 рубля 37 копеек был подтвержден Обществом при подаче декларации за июнь 2005 года, уплаченные суммы возмещены Обществу решением налоговой инспекции от 20.10.05, то есть на момент проведения проверки недоимки по налогу не было.

Налоговая инспекция полагает, что этот вывод суда апелляционной инстанции является неправильным, так как период июнь 2005 года не вошел в период проведения проверки, а кроме того, Обществом не заявлялся налоговый вычет на сумму 20 733 рубля.

Эти доводы налоговой инспекции являются неправомерными, поскольку, как следует из материалов дела, Обществом заявлялась к вычету вся сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная им с суммы 755 094 рубля 37 копеек, спорная сумма 20 733 рубля исчислена именно с этой суммы, решением налоговой инспекции от 20.10.05 (вынесенного до окончания налоговой проверки) подтверждена правомерность применения Обществом ставки 0% с указанной суммы.

Следовательно, у налоговой инспекции не было никаких основании для доначисления Обществу 20 733 рублей налога на добавленную стоимость.

Таким образом, постановление апелляционной инстанции в этой части также соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены нет.

В ходе проверки налоговая инспекция посчитала неправомерным отнесение на расходы сумм, уплаченных ЗАО "ОБА" по агентскому вознаграждению за 2003-2004 годы, и применение с этих сумм вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ЗАО "ОБА" были заключены агентские договоры от 30.12.02 N ОВА/ОН/01/03 и от 30.12.03 N ОВА/ОН/01/04, согласно которым ЗАО "ОВА" приняло на себя обязательства за вознаграждение заключить от имени и за счет Общества договоры купли-продажи продукции Общества на основании его указаний. В соответствии с дополнительными соглашениями ЗАО "ОВА" приняло на себя ручательство за исполнение третьими лицами сделок, заключенных от имени и за счет Общества (делькредере). Также дополнительными соглашениями ЗАО "ОВА" установлено дополнительное вознаграждение в случае заключения с третьими лицами договоров на поставку по цене, превышающей минимальную цену, установленную Обществом.

Налоговая инспекция сделала вывод о ничтожности этих договоров в связи с тем, что нормы Гражданского кодекса Российской Федерации не предусматривают возможности применения к отношениям, возникающим из главы 49 Гражданского кодекса Российской Федерации, норм о других договорах.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ; услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных положений закона следует, что момент предъявления сумм налога к вычету связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг), их фактической оплатой (включая сумму налога), а также с целью их приобретения.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик при исчислении налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Статьей 1011 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 или главой 51 настоящего Кодекса, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям настоящей главы или существу агентского договора.

Поскольку по условиям договора ЗАО "ОВА" действует от имени и за счет Общества, то в данном случае должны применяться правила главы 49 Гражданского кодекса Российской Федерации (поручение), в то время как возможность оплаты дополнительного вознаграждения в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере) предусмотрена в главе 51 Гражданского кодекса Российской Федераций (комиссия).

В соответствии со статьей 168 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Согласно пунктам 1-4 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федераций граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422). Статьей 422 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

Таким образом, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что поскольку нормами закона не предусмотрен запрет на принятие на себя агентом дополнительных обязательств, предусмотренных спорными договорами, то оснований для утверждения о том, что сделка не соответствует требованиям закона или иных правовых актов, нет. Соответственно, не было у суда и оснований для признания этих сделок ничтожными.

Судом установлено и налоговой инспекций не оспаривается, что обязательства по договорам сторонами были исполнены, первичные документы представлены. Обоснованность и документальное подтверждение расходов налоговой инспекцией также не оспариваются.

Таким образом, постановление апелляционной инстанции в этой части также соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены нет.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и подпунктом 1 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Архангельской области от 27.09.06 по делу N А05-5787/2006-18 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Т.В. Клирикова О.А. Корпусова

Л.А. Самсонова