Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 февраля 2007 г. N А56-19948/2006 Иск ООО о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней частично не удовлетворен, в том числе по эпизоду, связанному с неполной уплатой налога на прибыль, поскольку суд установил, что ООО, являясь агентом, неправомерно включило в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, затраты по оплате погрузочно-разгрузочных работ, выполненных для принципала третьим лицом, что повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 февраля 2007 г. N А56-19948/2006

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19 октября 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Малышевой Н.Н., Пастуховой М.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Спектр-Терминал" Быкова Д.Е. (доверенность от 28.04.2006 N 63) и Полунина А.А. (доверенность от 22.04.2006 N 57), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу Липовой Д.А. (доверенность от 04.09.2006 N 02/32206),

рассмотрев 26.02.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.10.2006 по делу N А56-19948/2006 (судья Бойко А.Е.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Спектр-Терминал" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция) от 02.05.2006 N 04/10829 о привлечении его к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

Решением суда от 19.10.2006 заявление удовлетворено.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом статей 252, 270, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит отменить судебный акт и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения обществом налогового законодательства за период с 20.02.2003 по 30.06.2005, о чем составлен акт от 14.03.2006 N 04/410 дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества на акт проверки инспекция вынесла решение от 02.05.2006 N 04/10829 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

Общество не согласилось с решением налогового органа и оспорило его в арбитражный суд.

При проверке инспекция установила (пункты 2.2.1 - 2.2.4 акта проверки, пункты 1.1-1.4 решения), что общество в 2003 году в нарушение пункта 9 статьи 270 НК РФ являясь агентом, неправомерно включило в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, затраты по оплате погрузочно-разгрузочных работ, выполненных для принципала третьим лицом по договорам от 05.05.2003 N 13/ОЗУ и от 05.05.2003 N 14/0ЗУ, заключенным соответственно с ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" и с ООО "Новые технологии". При этом общество не увеличило доходы на сумму возмещения, полученного от принципала. Названное нарушение повлекло занижение налогооблагаемой базы на 126 820,17 руб. и недоплату налога на прибыль.

Суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика по этому эпизоду. Суд при этом указал, что погрузочно-разгрузочные работы выполнялись исполнителями не для принципала по агентским договорам, а с целью осуществления максимально компактного, рационального и экономически обоснованного размещения грузов.

Кассационная инстанция считает решение суда ошибочным и подлежащим отмене по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

В силу статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Из названной нормы следует, что не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также поступившего в счет возмещения затрат, произведенных агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

В соответствии с пунктом 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Из названной нормы следует, что не учитываются денежные расходы агента, понесенные им в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также затраты, произведенные агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров.

В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала.

Из приведенной нормы следует, что все действия по агентскому договору осуществляются за счет принципала.

В акте проверки отражено (пункт 1.8, л.д. 22), что фактически в проверяемый период общество оказывало посреднические услуги по организации железнодорожных перевозок по агентским договорам, ответственное хранение грузов в арендованных складских помещениях.

Как видно из материалов дела (л.д. 58-61), общество (агент) заключило с ООО "МФ Наутилус" (принципал) агентский договор от 01.05.2003 N 03/0ЗА и с ООО "Марс" (принципал) агентский договор от 01.05.2003 N 07/03А, согласно которым (пункт 1.1) принципал поручает, а агент обязан по поручению и за счет принципала совершать от своего имени погрузочно-разгрузочные операции грузов принципала, агент обязан заключать необходимые договоры (пункт 2.1.1). вправе привлекать к исполнению своих обязательств третьих лиц (пункт 2.1.3). Стоимость услуг агента определяется из протокола согласования договорной цены, который являете; неотъемлемой частью договора (пункт 3.1).

С названными организациями общество также заключило (л.д. 61-67 соответственно договоры от 01.05.2003 N 04/0ЗХ и от 01.05.2003 N 08/0ЗХ, согласно которым (пункт 1.1) общество (исполнитель) обязуется осуществлять на своем складе ответственное хранение грузов по поручению заказчика. При этом общество обязано осуществлять прием на ответственное хранение и выдачу со склада грузов заказчика на основании сопроводительных документов с указанием адреса склада исполнителя (пункт 2.1). За ответственное хранение и сортировку грузов заказчик выплачивает исполнителю 4 условных единицы, включая НДС, за 1 кв.м занимаемой площади.

Общество (заказчик) заключило с ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" (исполнитель) договор от 05.05.2003 N 13/0ЗУ и с ООО "Новые технологии" от 05.05.2003 N 14/034 (л.д. 40-41, 46-47), согласно которым исполнитель (пункты 1.1 и 2.1 договоров) обязуется оказать заказчику услуги по погрузке-разгрузке грузов заказчика на территории его склада и другие услуги, а общество - оплатить выполненные работы по выставленным счетам-фактурам.

Согласно агентским договорам с ООО "МФ Наутилус" (принципал) от 01.05.2003 N 03/ОЗА и с ООО "Марс" (принципал) от 01.05.2003 N 07/ОЗА принципал поручает, а агент (общество) обязан по поручению и за счет принципала совершать от своего имени погрузочно-разгрузочные операции грузов принципала. Названными договорами не предусмотрено, что затраты подлежат включению в состав расходов агента.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "пункта 9 статьи 251" следует читать "подпункта 9 пункта 1 статьи 251"

Таким образом, из положений пункта 9 статьи 251 и пункта 9 статьи 270 НК РФ и с учетом условий заключенных агентских договоров следует, что общество не должно было учитывать доходы в виде денежных средств, поступивших ему как агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также поступивших в счет возмещения затрат, произведенных агентом за принципала, и не должно было учитывать денежные расходы агента, понесенные им в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также затраты, произведенные агентом за принципала.

При таких обстоятельствах следует признать правильным вывод инспекции о том, что общество в 2003 году в нарушение пункта 9 статьи 270 НК РФ, являясь агентом, неправомерно включило в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, затраты по оплате погрузочно-разгрузочных работ, выполненных для принципала третьим лицом по договорам, заключенным с ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" от 05.05.2003 N 13/ОЗУ, с ООО "Новые технологии" от 05.05.2003 N 14/ОЗУ, и что названное нарушение повлекло занижение налогооблагаемой базы на 126 820,17 руб. и недоплату налога на прибыль.

Довод суда о том, что погрузочно-разгрузочные работы выполнялись исполнителями не для принципала по агентским договорам, а с целью осуществления максимально компактного, рационального и экономически обоснованного размещения грузов, не соответствует фактическим обстоятельствам дела. При этом общество не ссылается на то, что погрузочно-разгрузочные работы выполнены в отношении грузов, принадлежащих самому обществу. Соответствующих доказательств в деле нет.

Решение суда в этой части подлежит отмене как вынесенное с нарушением норм материального права, а в удовлетворении требований обществу следует отказать.

Инспекция при проверке выявила, что налогоплательщик в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 172 НК РФ предъявил к вычету во 2-м квартале 2003 года 1 352,34 руб. НДС и в 4-м квартале 2003 года 24 011, 68 руб. НДС по оплате услуг ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" и ООО "Новые технологии", стоимость которых не подлежит отнесению к расходам, связанным с производством и реализацией, то есть не участвует в формировании объекта налогообложения по НДС.

Суд цервой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика по этому эпизоду, признав правомерным применение вычетов.

Кассационная инстанция считает решение суда ошибочным.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом обложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров (пункт 1 статьи 156 НК РФ).

Из названных норм следует, что в данном случае в базу, облагаемую НДС общество обязано включить только стоимость услуг агента (агентское вознаграждение).

Расходы по оплате погрузочно-разгрузочных работ по договорам, заключенным с ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" от 05.05.2003 N 13/ОЗУ и с ООО "Новые технологии" от 05.05.2003 N 14/ОЗУ, в том числе НДС, возмещаются обществу принципалом (ООО "МФ Наутилус", договор от 01.05.2003 N 03/ОЗА и ООО "Марс", договор от 01.05.2003 N 07/ОЗА). Возмещенные принципалом расходы не включаются в базу облагаемую НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В данном случае для общества операцией признаваемой объектом налогообложения, будут агентские услуги (агентское вознаграждение), и общество может применить вычеты по оплате работ, услуг только связанными с агентскими услугами.

Следует признать правильным вывод инспекции о неправомерном применении обществом вычетов во 2-м квартале 2003 года в сумме 1 352,34 руб. НДС и в 4-м квартале 2003 года в сумме 24 011, 68 руб. НДС по оплате услуг ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" и ООО "Новые технологии", которые возмещены заявителю принципалом.

Судом неправильно применены нормы материального права, и поэтому решение суда в этой части подлежит отмене, а в удовлетворении требований заявителя следует отказать.

При проверке инспекция установила, что общество в нарушение пункта 2 статьи 169, пункта 1 статьи 172 НК РФ предъявило к вычету в 1-м квартале 2004 года 64 138,43 руб. НДС и во 2-м квартале 2004 года 19 237, 49 руб. НДС по счетам фактурам, выставленным ОАО "Российские железные дороги", составленным с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ (отсутствует подпись главного бухгалтера).

Суд удовлетворил требования общества по этому эпизоду, и кассационная инстанция считает решение в этой части правильным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 169 НК РФ).

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 НК РФ).

Как видно из материалов дела, инспекция установила (пункты 2.3.4 и 2.3.5 акта проверки), что счета-фактуры от поставщика - ОАО "Российские железные дороги" не подписаны главным бухгалтером.

Однако налогоплательщик вместе с возражениями на акт проверки представил исправленные счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ.

Общество также до вынесения оспариваемого решения инспекцией 19.04.2006 вновь представило в налоговый орган исправленные счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ.

Заявитель представил и в суд эти счета-фактуры (л.д. 75-87), которые соответствуют требования статьи 169 НК РФ.

Таким образом, следует признать, что у инспекции не было оснований для признания неправомерным предъявления обществом к вычету в 1-м квартале 2004 года 64 138,43 руб. НДС и во 2-м квартале 2004 года 19 237, 49 руб. НДС по счетам-фактурам, выставленным ОАО "Российские железные дороги".

Судом правильно применены нормы материального права и нет оснований для отмены судебного акта в этой части.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 2 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.10.2006 по делу N А56-19948/2006 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу от 02.05.2006 N 04/10829 о доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, начислении пеней и штрафа по эпизодам включения в состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на прибыль, затрат по оплате погрузочно-разгрузочных работ, выполненных для принципала третьим лицом, и применения вычетов по налогу на добавленную стоимость во 2-м и 3-м кварталах 2003 года по оплате погрузочно-разгрузочных работ ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" и ООО "Новые технологии".

ООО "Спектр-Терминал" отказать в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу от 02.05.2006 N 04/10829 о доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, начислении пеней и штрафа по эпизодам включения в состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на прибыль, затрат по оплате погрузочно-разгрузочных работ, выполненных для принципала третьим лицом, и применения вычетов по НДС во 2-м и 3-м кварталах 2003 года по оплате погрузочно-разгрузочных работ ООО "Агентство Железнодорожных Перевозок" и ООО "Новые технологии".

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с ООО "Спектр-Терминал" в доход федерального бюджета 1 500 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде первой и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

С.А. Ломакин Н.Н. Малышева

М.В. Пастухова