Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 февраля 2007 г. N А21-484/2005 Заявление Предпринимателя о признании недействительными решения ИФНС в части доначисления НДС и налога с продаж, пеней, привлечения к ответственности за неуплату налогов, за непредставление деклараций по налогам, требования в части обязания уплатить суммы недоимки и пеней и требований в части уплаты штрафа по налогам удовлетворено, так как, в частности, в спорный период Предприниматель не являлся плательщиком НДС и налога с продаж и не обязан был представлять декларации по этим налогам

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 16 февраля 2007 г. N А21-484/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д., судей Асмыковича А.В., Корпусовой О.А.,

при участии от индивидуального предпринимателя Купчиненко О.Г. представителя Маликиной С.В. (доверенность от 04.03.2005 N 487), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду Слепченко Е.С. (доверенность от 16.01.2007 N 04/739),

рассмотрев 14.02.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.04.2006 (судья Гелеверя Т.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2006 (судьи Фокина Е.А., Старовойтова О.Р., Шульга Л.А.) по делу N А21-484/2005,

установил:

Индивидуальный предприниматель Купчиненко Ольга Геннадьевна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением (с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее - налоговая инспекция): решения от 29.12.2004 N 251 в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога с продаж, соответствующих сумм пеней по данным налогам, привлечения к налоговой ответственности за их неуплату на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 119 НК РФ за непредставления деклараций по названным налогам, требования от 10.01.2005 N 35722 в части обязания уплатить суммы недоимки и пеней по налогу на добавленную стоимость и налогу с продаж, требований от 10.01.2005 N 363 и от 10.01.2005 N 3735 в части уплаты штрафа по этим налогам.

Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с Купчиненко О.Г. 49 817 885 руб. налога с продаж и 11 649 751 руб. 26 коп. пеней по этому налогу, 166 059 624 руб. 17 коп. налога на добавленную стоимость и 28 832 506 руб. 09 коп. пеней по этому налогу, налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 33 211 924 руб. 83 коп., в сумме 9 963 577 руб. за неуплату налога с продаж, по пункту 2 статьи 119 НК РФ в сумме 235 729 282 руб. и в сумме 70 320 398 руб. за непредставление налоговых деклараций по налогам на добавленную стоимость и по налогу с продаж сроком более 180 дней.

Определением Арбитражного суда Калининградской области от 28.03.2005 встречное заявление налогового органа принято к производству.

Решением Арбитражного суда Калининградской области от 21.04.2006 оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2006, заявленные предпринимателем требования удовлетворены в полном объеме; в удовлетворении встречного заявления налоговому органу отказано.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение и постановление судов отменить, в удовлетворении заявления Купчиненко О.Г. отказать, встречные требования налогового органа удовлетворить.

В обоснование жалобы ее податель ссылается на положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), Закона Калининградской области "О налоге с продаж" и полагает, что в проверенном периоде предприниматель являлась плательщиком налогов на добавленную стоимость и с продаж.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель предпринимателя возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты ею в бюджет налога на доходы физических лиц, налога с продаж, единого социального налога, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, сбора за право торговли за период с 01.01.2001 по 31.12.2001, в ходе которой выявила ряд правонарушений, отраженных в акте проверки от 02.12.2004 N 103.

Рассмотрев результаты проверки и представленные предпринимателем возражения по акту проверки, налоговый орган принял решение от 29.12.2004 N 251 которым привлек предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату): налога на добавленную стоимость - в сумме 33 211 924 руб. 83 коп., единого социального налога - в сумме 144 руб. 76 коп., налога с продаж - в сумме 9 963 577 руб., предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течении более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления такой декларации: по налогу на добавленную стоимость - в сумме 235 729 282 руб., по налогу с продаж - в сумме 70 320 398 руб. Также принятым решением Купчиненко О.Г. были доначислены: 12 811 руб. налога на доходы физических лиц, 49 817 885 руб. налога с продаж и 11 649 751 руб. 26 коп. пеней за его несвоевременную уплату, 58 руб. 10 коп. пеней по сбору за право торговли, 166 059 624 руб. 17 коп. налога на добавленную стоимость и 38 832 506 руб. 09 коп. пеней по этому налогу, 723 руб. 78 коп. единого социального налога и 48 руб. 35 коп. пеней.

Основанием для вынесения решения в оспариваемой в рамках настоящего дела части, послужило следующее.

В ходе проверки налоговый орган установил, что Купчиненко О.Г. 07.12.2000 зарегистрирована в качестве предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, о чем ей выдано соответствующее свидетельство N 4372.

Предприниматель осуществляла реализацию продуктов питания на основании договоров комиссии, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью "Рос-Продукт-Торг", обществом с ограниченной ответственностью "Рос-Продукт-Опт" и обществом с ограниченной ответственностью "Хлебторг", согласно которым выступала в качестве комитента.

Поверкой правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2001 по 31.12.2001 нарушений установлено не было.

В 2002 году предприниматель не осуществляла предпринимательскую деятельности, в связи с чем объект обложения налогом на добавленную стоимость и налогом с продаж отсутствовал.

При проверке правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость и налога с продаж за период с 01.01.2003 по 31.12.2003 налоговый орган установил, что Купчиненко О.Г. не представляла в налоговую инспекцию декларации по этим налогам, данные налоги не исчисляла и не уплачивала.

На основании принятого решения предпринимателю были направлены требование от 10.01.2005 N 3630 об уплате налоговой санкции и требование N 35722 об уплате налога по состоянию на 10.01.2005, согласно которым Купчиненко О.Г. предложено в срок до 20.01.2005 перечислить в бюджет суммы налогов, пеней и налоговых санкций, начисленных по решению от 29.12.2004 N 251.

Налогоплательщик, считая решение налогового органа и выставленные на его основании требования незаконными в части доначисления ему налога на добавленную стоимость и налога с продаж, соответствующих сумм пеней по данным налогам и привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, пункта 2 статьи 119 НК РФ по названным налогам, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением о признании их недействительными в указанной части.

Суды удовлетворили заявление Купчиненко О.Г. и отказали налоговой инспекции в удовлетворении встречных требований.

Принимая решение об удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о том, что в спорный период предприниматель не являлась плательщиком налогов на добавленную стоимость и с продаж, не обязана была представлять декларации по этим налогам, в связи с чем признал доначисление ей названных налогов, пеней и налоговых санкций за их неуплату и за непредставление налоговых деклараций неправомерным.

Данный вывод судов соответствует закону и фактическим обстоятельствам спора.

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации, содержащая правило об уплате налога на добавленную стоимость предпринимателями, вступила в силу с 01.01.2001. До этого действовал Закон Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", в соответствии с которым предприниматели не являлись плательщиками этого налога.

Налог с продаж для индивидуальных предпринимателей на территории Калининградской области введен с 01.01.2002 Законом Калининградской области "О налоге с продаж".

Частью 2 пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" установлено, что в случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 07.02.2002 N 37-О "По жалобе гражданина Кривихина Сергея Васильевича на нарушение его конституционных прав положениями абзаца третьего статьи 143 и пункта 2 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации" само по себе расширение законом состава плательщиков того или иного налога - при условии, что требования о его уплате не распространяются на период, предшествовавший новому налоговому регулированию, - не может рассматриваться как придание закону, ухудшающему положение налогоплательщиков, обратной силы. Иное привело бы к неправомерному ограничению дискретных правомочий законодателя при проведении налоговой реформы, предусматривающей в том числе и более справедливое перераспределение налогового обременения между различными категориями налогоплательщиков. В соответствии с абзацем вторым части первой статьи 9 Закона Российской Федерации "О государственной поддержке субъектов малого предпринимательства" в случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации. При этом ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться не только в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности. В случае введения налога на добавленную стоимость для индивидуальных предпринимателей условия хозяйствования для них ухудшаются, поскольку на них возлагаются дополнительные обязанности, предусмотренные налоговым законодательством (ведение налогового учета, составление счетов-фактур, ведение книги продаж и книги покупок). Кроме того, включение суммы налога на добавленную стоимость в стоимость продукции (работ, услуг), реализуемой индивидуальным предпринимателем, увеличивает в итоге ее цену и тем самым снижает спрос со стороны покупателей.

Как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 01.07.1999 N 111-О, новая норма налогового законодательства не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования на основании нормы абзаца второго части первой статьи 9 Закона "О государственной поддержке малого предпринимательства". Это обусловлено выводимыми из статей 8 (часть 1), 15 (части 1 и 3), 34 (часть 1) и 57 Конституции Российской Федерации началами обеспечения стабильных правовых условий хозяйствования, предполагающими поддержание доверия участников хозяйственной деятельности к закону и действиям государства, в том числе в сфере налоговых отношений, соблюдение принципов справедливости и разумной стабильности правового регулирования соответствующих отношений и недопустимость внесения произвольных изменений в действующую систему норм с распространением этих изменений на ранее возникшие длящиеся налоговые отношения.

Таким образом, введение статьей 143 НК РФ с 01.01.2001 налога на добавленную стоимость для индивидуальных предпринимателей не означает, что одновременно на них перестает распространяться действовавший на момент их государственной регистрации порядок налогообложения, которым индивидуальным предпринимателям предоставлялись льготные условия на первые четыре года деятельности (часть первая статьи 9 Закона Российской Федерации "О государственной поддержке субъектов малого предпринимательства").

Следовательно, субъекты малого предпринимательства в течение первых четырех лет своей деятельности после государственной регистрации подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Эта позиция нашла свое отражение и в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.06.2003 N 11-П.

Как правильно указали суды, введение до истечения четырех лет после регистрации предпринимателя налога на добавленную стоимость и налога с продаж изменило условия налогообложения индивидуальных предпринимателей, создало менее благоприятные для предпринимательства условия по сравнению с действовавшими на момент его регистрации, что проявилось в установлении обязанности уплачивать дополнительные налоги, вести раздельный учет выручки, полученной от реализации товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по различным ставкам, вести журналы выставленных и полученных счетов-фактур.

Суды также установили и данный вывод суда соответствует материалам дела, что Купчиненко О.Г. в 2003 году не включала в стоимость реализуемой продукции налог на добавленную стоимость и налог с продаж, суммы налогов с покупателей ею получены не были, а в случае оплаты налога на добавленную стоимость поставщикам, налог в состав налоговых вычетов не включался и к возмещению из бюджета предъявлен не был.

Доводы налогового органа о том, что предприниматель фактически начала осуществлять предпринимательскую деятельность в 2001 году, а не в 2000, когда она была проставлена на учет (15.12.2000), воспроизведенные и в кассационной жалобе, суды также исследовали надлежащим образом.

В частности, суды изучили и оценили по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные предпринимателем в материалы дела договор аренды от 20.12.2000 N 21, товарные, кассовые чеки, договор на выполнение работ от 31.12.2000 N 05/2001, и пришли к обоснованному выводу о том, что данные документы в совокупности подтверждают факт начала Купчиненко О.Г. осуществления предпринимательской деятельности именно в 2000 году.

Таким образом, поскольку на момент государственной регистрации Купчиненко О.Г. в качестве предпринимателя не являлась плательщиком налога на добавленную стоимость и налога с продаж, такой порядок налогообложения в отношении нее и должен действовать в течение четырех лет с момента его государственной регистрации, и уплачивать данные налоги в этот период предприниматель не обязана.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусматривается ответственность налогоплательщика за неуплату или неполную уплату налога.

К налоговой ответственности на основании указанной нормы могут быть привлечены налогоплательщики, обязанные уплачивать соответствующие налоги, но не исполнившие эту обязанность.

Поскольку в спорном периоде Купчиненко О.Г. не являлась плательщиком налога на добавленную стоимость и налога с продаж, привлечение ее к налоговой ответственности за неуплату налогов за указанный налоговый период неправомерно.

Кассационная инстанция считает правомерными и выводы судов об отсутствии оснований для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.

Таким образом, из приведенных норм права следует, что обязанность по представлению налоговой декларации по конкретному налогу лежит на плательщике этого налога.

За нарушение этой обязанности к плательщику налога может быть применена ответственность, установленная статьей 119 НК РФ. При этом размер штрафа поставлен в зависимость от суммы налога, подлежащей уплате по несвоевременно представленной декларации.

В данном случае, поскольку предприниматель не являлась плательщиком налога на добавленную стоимость и налога с продаж, она не была обязана представлять в установленные законодательством о налогах и сборах сроки декларацию по этим налогам в налоговый орган и их уплачивать.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает правомерным удовлетворение судом заявленных предпринимателем Купчиненко О.Г. требований и отказ в удовлетворении встречного заявления налогового органа и, не усматривая при принятии судом обжалуемых судебных актов каких-либо нарушений норм материального или процессуального права, не находит оснований для их отмены.

Учитывая вышеизложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.04.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2006 по делу N А21-484/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова А.В. Асмыкович

О.А. Корпусова