Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 апреля 2007 г. N А56-19578/2006 Заявление ООО о признании частично недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неудержание и неперечисление сумм налога на прибыль иностранного юридического лица удовлетворено частично, так как, в частности, потери от уменьшения стоимости древесины в результате ее длительного хранения, правомерно учитывались ООО в составе расходов, как потери от недостачи и (или) порчи при хранении материально-производственных запасов

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 9 апреля 2007 г. N А56-19578/2006

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 февраля 2007 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Кузнецовой Н.Г., Морозовой Н.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Назаровой А.В. (доверенность от 09.01.2007 N 11-06/6), от общества с ограниченной ответственностью "Сведвуд Тихвин" в судебном заседании 03.04.2007 Полещук О.В. (доверенность от 24.04.2006 N 45), в судебном заседании 09.04.2007 Белых Ф.Г. (доверенность от 20.11.2006 N 134),

рассмотрев 03.04.2007 и 09.04.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 31.08.2006 (судья Загараева Л.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2006 (судьи Протас Н.И., Горбачева О.В., Петренко Т.И.) по делу N А56-19578/2006,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Сведвуд Тихвин" (далее - Общество, ООО "Сведвуд Тихвин") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области (далее - Инспекция) от 10.02.2006 N 03-05/2480.

Решением суда первой инстанции от 31.08.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 08.12.2006, требования ООО "Сведвуд Тихвин" удовлетворены частично. Решение налогового органа от 10.02.2006 N 03-05/2480 признано недействительным в части доначисления Обществу налога на прибыль, удерживаемого с доходов иностранной организации, соответствующих пеней и взыскания соответствующей суммы налоговых санкций, а также в части доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с обмером лесоматериалов.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а именно положений статьи 247, пунктов 2 и 3 статьи 269, подпунктов 2 и 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) просит отменить судебные акты и отказать Обществу в удовлетворении заявления.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители ООО "Сведвуд Тихвин" просили отказать в ее удовлетворении.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 12 час. 15 мин. 09.04.2007.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 30.06.2005. о чем составила акт от 29.12.2005 N 75.

По результатам проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекция приняла решение от 10.02.2006 N 03-05/2480, которым доначислила Обществу и предложила уплатить 2 047 руб. налога на прибыль за первое полугодие 2005 года, удержать и перечислить 2 066 906 руб. налога на прибыль, с дохода, выплаченного иностранной организации, а также уменьшить на 486 292 руб. убытки, полученные предприятием за 2002 год, на 12 630 626 руб. - за 2003 год и на 10 943 805 руб. - за 2004 год. Этим же решением ООО "Сведвуд Тихвин" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 247 690 руб. налоговых санкций за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

ООО "Сведвуд Тихвин" оспорило решение налогового органа в судебном порядке.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ при исчислении налога на прибыль за 2003 год Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов 10 775 809 руб. процентов по займу, полученному от компании "Сведвуд Холдинг В.Б." (Нидерланды).

Поскольку "Сведвуд Холдинг В.Б." владеет 99,991584 процентами уставного капитала ООО "Сведвуд Тихвин", в данном случае невозможно определить предельную величину процентов, признаваемых расходом для целей налогообложения прибыли в порядке пункта 2 статьи 269 НК РФ, так как величина собственного капитала Общества, используемая для расчета коэффициента капитализации, отрицательна. Ссылаясь на пункт 3 статьи 269 НК РФ, согласно которому в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов, Инспекция считает, что выплаченные Обществом компании "Сведвуд Холдинг В.Б." в 2003 году проценты не могли быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль. При этом Инспекция посчитала выплаченные проценты дивидендами, исходя из того, что задолженность Общества перед компанией "Сведвуд Холдинг В.Б. была контролируемой.

В связи с этим Инспекция привлекла ООО "Сведвуд Тихвин" к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 247 690 руб. налоговых санкций за неудержание и неперечисление сумм налога на прибыль с доходов иностранного юридического лица, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Признавая решение Инспекции в указанной части недействительным, суды сделали правомерный вывод о несоответствии решения Инспекции нормам Соглашения об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (далее - Соглашение), заключенного 16.12.1996 Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов.

Как следует из материалов дела, компания "Сведвуд Холдинг В.Б." является налоговым резидентом Нидерландов, что подтверждается соответствующим сертификатом.

Согласно статье 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним нормативными актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В пункте 12 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2001 N 58 отмечено, что в силу международного договора иностранные предприниматели освобождены от уплаты налога на доходы от коммерческой деятельности на территории Российской Федерации. Такой же вывод содержится и в пункте 10 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.1996, где указано, что арбитражные суды при вынесении решений применяют договоры Российской Федерации с иностранными государствами об устранении двойного налогообложения.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 11 Соглашения проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, облагаются налогами только в этом другом Государстве, если такой резидент является фактическим владельцем процентов. Термин "проценты" при использовании в этой статье означает доход от долговых требований любого вида, вне зависимости от ипотечного обеспечения, и, в частности, доход от правительственных ценных бумаг и доход от облигаций или долговых обязательств, включая премии и выигрыши по этим ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам.

Согласно статье 25 Соглашения предприятия одного Договаривающегося Государства, имущество которых полностью или частично принадлежит одному или нескольким резидентам другого Договаривающегося Государства или прямо или косвенно контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не должны подвергаться в первом упомянутом Государстве любому налогообложению или любому связанному с ним обязательству, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого Государства.

Статьей 25 Соглашения также предусмотрено, что проценты, производимые предприятием одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия подлежать вычету на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого Государства. Аналогично любые долги предприятия одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства должны для целей определения налогооблагаемого имущества такого предприятия подлежать вычету на тех же условиях, что и долги резиденту первого упомянутого Государства.

Кроме того, в пункте IV Протокола от 16.12.1996 к Соглашению указано, что в случае выплаты процентов и заработной платы предприятием Договаривающегося Государства, капитал которого полностью или частично принадлежит или прямо или косвенно контролируется резидентами другого Договаривающегося Государства, такие проценты и заработная плата будут вычитаться при исчислении налогооблагаемой прибыли этого предприятия, за исключением случаев, когда проценты и заработная плата относятся к прибыли, которая не облагается налогом. Предыдущее предложение применяется соответственно к процентам и заработной плате при исчислении налогооблагаемой прибыли постоянного представительства.

По общему смыслу статьи 15 Конституции Российской Федерации и статьи 7 НК РФ правила международных договоров обладают приоритетом по отношению к актам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, поэтому в случае противоречия между ними применяются правила и нормы международных договоров.

Поскольку в отношении расходов на уплату процентов по полученным займам, принимаемых для целей исчисления налогооблагаемой прибыли, Соглашением устанавливаются иные правила, чем те, которые содержатся в законодательных актах Российской Федерации, и предусматривается неограниченный вычет процентов, при отсутствии в Соглашении оговорок о возможности применения положений национального законодательства, суд первой инстанции при разрешении спора в соответствии со статьей 7 НК РФ обоснованно учел приоритет норм Соглашения и указал на необходимость применения в рассматриваемом случае положений пункта 2 статьи 11 Соглашения.

При таких обстоятельствах следует признать обоснованным вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что Инспекция неправомерно исключила из состава расходов, учитываемых Обществом для целей налогообложения прибыли, выплаченные компании "Сведвуд Холдинг В.Б." в 2003 году проценты по займу.

Суды правомерно отклонили довод Инспекции о том, что выплаченные Обществом проценты следует расценивать как дивиденды.

Термин "дивиденды" при использовании в статье 10 Соглашения означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибылях, а также доход от других корпоративных прав, который приравнивается в отношении налогообложения к доходам от акций в соответствии с законами Государства, в котором компания, распределяющая прибыль, является резидентом.

Также в пункте VII Протокола от 16.12.1996 к Соглашению указано, что термин "дивиденды" при использовании в пункте 4 статьи 10 Соглашения включает переводимую из России прибыль, полученную резидентом Нидерландов от участия в совместном предприятии с российскими и иностранными инвестициями, которое рассматривается в качестве корпоративного образования или юридического лица для налоговых целей.

Таким образом, налоговый орган неправильно, вопреки терминологии и классификации, данной в Соглашении, оценил выплаченные заявителем проценты как дивиденды.

Согласно статье 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика. Вместе с тем налоговый агент может быть привлечен к ответственности лишь в том случае, если неправомерное неперечисление (неполное перечисление) фактически привело к возникновению недоимки перед соответствующим бюджетом.

Обязанность налогового агента непосредственно связана с обязанностью налогоплательщика уплачивать налоги на территории Российской Федерации. При отсутствии таковой у налогоплательщика не возникает обязанности по удержанию налога и у налогового агента. Таким образом, основанием для привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ является нарушение налоговым агентом законно установленных обязанностей по перечислению налога, подлежащего удержанию, в случае, если получаемые доходы подлежали налогообложению в Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации. Отсутствие события налогового правонарушения является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности (пункт 1 статьи 109 НК РФ).

В рассматриваемом случае в отношении выплаченных Обществом иностранной организации доходов отсутствовал факт неправомерного неперечисления налога на прибыль, в связи с чем привлечение заявителя к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ незаконно.

Кассационная коллегия не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов по данному эпизоду.

В ходе проверки налоговым органом выявлено неправомерное включение Обществом в состав материальных расходов для целей налогообложения 10 708 367 руб. потерь от переобмера древесины, в том числе 1 576 158 руб. за 2003 год и 9 132 209 руб. за 2004 год, а также 1 048 064 руб. потерь от хранения древесины и перевода ее из одного класса в другой, в том числе 16 780 руб. за 2003 год и 1 031 284 руб. за 2004 год. В нарушение подпунктов 2 и 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ указанные расходы Общество относило к технологическим потерям и потерям от порчи при хранении материально-производственных запасов.

Из материалов дела следует и судами установлено, что в 2003-2004 годах ООО "Сведвуд Тихвин" приобретало у поставщиков лесоматериалы. В соответствии с условиями договоров при приемке каждой партии лесоматериалов Общество производило ее обмер "геометрическим методом" - измерение объема поставленных лесоматериалов с определенной погрешностью.

Для целей расчетов с поставщиками Общество с учетом правильности укладки штабелей лесоматериалов, обмеренных "геометрическим способом", переводило результаты первоначального обмера в плотные кубометры с использованием переводных коэффициентов, учитывающих полнодревесность каждого конкретного штабеля. Коэффициенты устанавливаются по ОСТу 13-43-79 в соответствии с договорами на поставку леса.

При передаче продукции в производство ООО "Сведвуд Тихвин" производит ее переобмер более точным механическим способом (при помощи сканера). Разница в обмере фиксируется в актах на списание.

Поскольку в результате хранения древесины ее свойства изменяются, что приводит к необходимости перевода древесины из одного класса в другой, а также к изменению ее стоимости, возникающие разницы в стоимости древесины Общество рассматривало как технологические потери и потери от порчи при хранении материально-производственных запасов и при исчислении налога на прибыль учитывало в качестве материальных расходов.

По мнению Инспекции, Общество неправомерно относило к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, разницу в стоимости древесины, возникающую при переобмере, а также убытки от уменьшения стоимости древесины в результате ее хранения и при переводе ее из одного класса в другой, поскольку такие потери Налоговым кодексом Российской Федерации не отнесены к технологическим потерям. Кроме того, как считает налоговый орган, переобмер лесоматериалов при их передаче в производство свидетельствует о том, что ООО "Сведвуд Тихвин" оплачивало поставщикам несуществующий (непоставленный) объем лесоматериалов, в связи с чем разница в стоимости древесины, возникающая при переобмере, должна возмещаться поставщиками. Убытки от снижения класса и уменьшение стоимости древесины возникают, по мнению налогового органа, только вследствие нарушений условий ее хранения.

Кассационная коллегия считает, что суды правомерно отклонили доводы Инспекции.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации,

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, а также технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.

Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании всесторонней оценки представленных по делу доказательств установлено, что в соответствии с условиями договоров поставки Общество оплачивает лесоматериалы из расчета определенной суммы за плотный кубометр, который определен в результате первоначального менее точного "геометрического обмера" и применения коэффициентов, учитывающих полнодревесность.

Технологические потери отражаются Обществом в регистре бухгалтерского учета - счет 20 "Затраты на производство" (технологические потери), который ведется заявителем для описания разницы между объемом приобретенных лесоматериалов, зафиксированным в актах приемки, и объемом лесоматериалов, который передается в производство по результатам механического, более точного обмера. Одновременно в бухгалтерском учете ООО "Сведвуд Тихвин" стоимость лесоматериалов в производстве учитывается на том же счете, что и сумма затрат на их приобретение, за вычетом технологических потерь, возникающих при переобмере.

Налоговый учет технологических потерь для целей исчисления налога на прибыль совпадает с бухгалтерским и ведется Обществом в порядке, определенном статьей 254 НК РФ.

Налоговым органом не оспаривается, что спорные расходы связаны с осуществлением ООО "Сведвуд Тихвин" основных видов деятельности, направленных на получение дохода, а именно предоставление услуг в области лесного хозяйства; распиловка и строгание древесины; пропитка древесины; производство деревянных изделий.

Не ссылается Инспекция и на отсутствие у заявителя документа, устанавливающего норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, определенный Обществом исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки.

Довод Инспекции о том, что снижение класса и уменьшение стоимости древесины возникают вследствие нарушений условий ее хранения, рассмотрен судами первой и апелляционной инстанций, получил надлежащую оценку и обоснованно отклонен, в связи с чем не принимается судом кассационной инстанции, поскольку направлен на переоценку обстоятельств дела, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является недопустимым.

Судами сделан обоснованный вывод, что потери от уменьшения стоимости древесины в результате ее длительного хранения, правомерно учитывались Обществом в составе расходов на основании подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ как потери от недостачи и (или) порчи при хранении материально-производственных запасов.

Таким образом, у налогового органа не имелось правовых оснований для исключения рассматриваемых потерь из состава затрат налогоплательщика и доначисления ему налога на прибыль, пеней и штрафа, в связи с чем судебные акты по этому эпизоду являются законными и обоснованными.

Дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, и оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 31.08.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2006 по делу N А56-19578/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области 1 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

В.В. Дмитриев Н.Г. Кузнецова

Н.А. Морозова