Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 апреля 2007 г. N А05-21037/2005-13 Заявление ОАО о признании недействительным решения ИФНС о доначислении налогов, начислении пеней и налоговых санкций удовлетворено, так как, в частности, ОАО подтверждены обстоятельства, с которыми законодательство связывает право на получение субсидий из бюджета, так и право не учитывать полученные суммы субсидий при определении налоговой базы по налогу на прибыль

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 10 апреля 2007 г. N А05-21037/2005-13

ГАРАНТ:

См. также предыдущее рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 июня 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д. судей Асмыковича А.В., Корпусовой О.А.,

при участии от ОАО "Молоко" Колтового Б.А. (доверенность от 26.12.2006), от ИФНС по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 09.01.2007),

рассмотрев 09.04.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Молоко" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 02.11.2006 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2007 по делу N А05-21037/2005-13,

установил:

Открытое акционерное общество "Молоко" (далее - ОАО "Молоко", общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - налоговая инспекция) от 13.12.2005 N 22-19/1219 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением суда от 20.02.2006 требования ОАО "Молоко" частично удовлетворены. Решение инспекции от 13.12.2005 N 22-19/1219 признано недействительным в части доначисления обществу налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций в связи с занижением налоговой базы за 2002 год на 5378470 руб., за 2003 год на 3004099 руб., базы переходного периода - на 5177030 руб. расходов, по которым общество получило субсидии из областного бюджета. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 05.04.2006 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.06.2006 судебные акты отменены по эпизоду доначисления налога на прибыль, начисления пеней и налоговых санкций. В этой части дело передано на новое рассмотрение.

После повторного рассмотрения дела решением суда от 02.11.2006 требования общества удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль по базе переходного периода, пеней и штрафа в связи с уменьшением налоговой базы на 5 177 030 руб. расходов. В удовлетворении требований о начислении налога на прибыль, пеней и штрафа в связи с занижением налоговой базы за 2002 год в сумме 5 378 470 руб. и за 2003 года в сумме 3 004 099 руб. отказано.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2007 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении требований общества. По мнению подателя жалобы, судебные инстанции не выполнили в полной мере указаний суда кассационной инстанции, не приняли во внимание преюдициальное значение судебных актов по делу N А05-4465/2006-18, неправильно применили нормы статей 251 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налоговой инспекции возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2004.

В ходе проверки налоговый орган, установил, что при исчислении налога на прибыль, в том числе за 2002 и 2003 годы, ОАО "Молоко" неправомерно не учитывало в составе доходов субсидии, полученные из федерального и областного бюджетов, и уменьшало налогооблагаемые базы проверяемых периодов на суммы расходов, которые частично возмещались предоставленными субсидиями при отсутствии ведения раздельного учета таких расходов.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 16.11.2005 N 22-19/516ДСП и с учетом возражений общества по акту приняла решение от 13.12.2005 N 22-19/1219 о доначислении ОАО "Молоко" налогов, начислении пеней и налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Посчитав решение налогового органа неправомерным, общество обжаловало его в арбитражный суд.

Суды удовлетворили требования ОАО "Молоко" частично. По эпизоду, связанному с исчислением налога на прибыль, суды сделали вывод о том, что налогоплательщик обоснованно исчислил налог на прибыль, в том числе за 2002 - 2003 годы, так как положения пункта 2 статьи 251 НК РФ не распространяются на случаи, когда налогоплательщик понес расходы до момента получения субсидий на их возмещение.

Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты по этому эпизоду и направляя дело на новое рассмотрение, указал, что суд не проверил заявленные обществом требования по размеру, поскольку обществу возмещались не все расходы, а ведение раздельного учета расходов, в возмещение которых получены субсидии, не осуществлялось.

При повторном рассмотрении дела, налоговая инспекция представила уточнение по делу (л.д. 69, том 2), в котором указала, что поскольку налогоплательщик не вел раздельный учет расходов, произведенных в рамках целевых поступлений, налоговому органу не представилось возможным определить конкретные первичные документы, подтверждающие произведенные расходы в рамках целевых поступлений. Налоговая инспекция произвела включение в состав доходов всей суммы полученной обществом субсидии за каждый налоговый период (2002 и 2003 годы), которая и является, по ее мнению, суммой произведенных расходов в рамках целевых поступлений.

Судебные инстанции согласились с позицией налогового органа и посчитали законным начисление обществу налога на прибыль за указанные периоды.

Вместе с тем суды при этом не учли следующее.

В соответствии со статьей 247 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из указанных норм следует, что расходы в целях налогообложения носят конкретный характер, непосредственно связаны с определенными хозяйственными операциями и для признания расходов либо отказа в их признании необходимы первичные бухгалтерские документы.

Исходя из уточнения налоговой инспекции и мотивировочной части решения суда и постановления апелляционной инстанции расходами в данном деле признана общая сумма субсидий, без отнесения этих сумм к конкретным хозяйственным операциям и первичным бухгалтерским документам, подтверждающим обоснованность затрат, что недопустимо с позиций статьи 252 НК РФ, в силу чего судебные акты не соответствуют нормам материального права.

В суде кассационной инстанции представитель налоговой инспекции пояснил, что по мнению налогового органа, в отсутствие раздельного учета расходов, понесенных в рамках целевых поступлений (субсидий), налогоплательщик не имел права на применение пункта 2 статьи 251 НК РФ, то есть права не учитывать в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль суммы полученной субсидии, а должен был указанные денежные средства отразить в составе доходов. При этом налоговая инспекция к установленным ею обстоятельствам не применяла положения пункта 34 статьи 270 НК РФ.

Исходя из указанной позиции налогового органа, суд кассационной инстанции установил.

Согласно пункту 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета бюджетополучателям. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Из материалов дела следует, что общество в спорном налоговом периоде являлось бюджетополучателем целевых поступлений из федерального и областного бюджетов в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 07.03.2001 N 192 на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам, полученным на закупку сырого молока. Кроме того, на основании постановлений администрации Архангельской области от 25.01.2002 N 17 "О финансовой поддержке предприятий (организаций) агропромышленного комплекса" и от 26.02.2003 N 37 "О порядке выделения в 2003 году средств областного бюджета на финансовую поддержку предприятий (организаций) агропромышленного комплекса" обществу выделялись субсидии из областного бюджета на доставку молока, закупленного у сельскохозяйственных производителей.

Выплата субсидий осуществлялась согласно указанным нормативным актам на основании документов, подтверждающих факт реализации, закупки и доставки продукции.

В соответствии с пунктом 4 постановления Правительства Российской Федерации от 07.03.2001 N 192 указанным в нем заемщикам из федерального бюджета ежемесячно предоставляются субсидии на возмещение затрат в размере двух третьих ставки рефинансирования (учетной) ставки Центрального Банка Российской Федерации, действующей на дату предоставления кредита, при условии своевременной уплаты заемщиками процентов, начисленных в соответствии с договорами, заключенными с российскими кредитными организациями. Подпунктом "г" пункта 9 Постановления N 192 установлено, что перечисление субсидии на расчетный счет заемщика производится при наличии заверенных банком копий документов, подтверждающих своевременную уплату начисленных процентов.

Из требований указанных норм следует, что условием предоставления бюджетополучателю спорной субсидии является факт осуществления налогоплательщиком расходов по уплате процентов за счет собственных средств.

Таким образом, именно понесенные налогоплательщиком за счет собственных средств расходы, отраженные в его бухгалтерском учете в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, и подлежат возмещению за счет средств федерального и областного бюджетов в виде субсидии.

Доказательством реального осуществления налогоплательщиком этих затрат являются данные его бухгалтерского учета и наличие первичных бухгалтерских документов.

Возмещение затрат за счет средств бюджета не является затратами общества и не могут быть отражены им в бухгалтерском учете в таком качестве. В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ данные бюджетные средства являются для налогоплательщика полученными бюджетными поступлениями, а не произведенными им расходами. Целевые бюджетные поступления в силу прямого указания закона (пункта 2 статьи 251 НК РФ) не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При этом статья 251 НК РФ не указывает последствий отсутствия ведения раздельного учета затрат, которые в дальнейшем возмещались из средств бюджета.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит требований о том, что полученные целевые поступления из соответствующих бюджетов на возмещение расходов, произведенных налогоплательщиком в установленном порядке за счет собственных средств, в том числе и в целях получения таких средств из бюджета, являются основанием для корректировки ранее исчисленной налоговой базы по налогу на прибыль в отношении затрат.

Обществом подтверждены обстоятельства, с которыми законодательство связывает право на получение спорных субсидий, так и право не учитывать полученные суммы субсидий при определении налоговой базы на прибыль.

Таким образом, у налоговой инспекции отсутствовали основания для доначисления обществу налога на прибыль за 2002 и 2003 годы в связи с получением субсидий из бюджета. Поэтому судебные инстанции сделали неправомерный вывод об отказе в признании недействительным решения налогового органа по указанному эпизоду. Решение суда и постановление апелляционной инстанции в этой части подлежит отмене с вынесением нового решения об удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 2 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 02.11.2006 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2007 по делу N А05-21037/05-13 отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 13.12.2005 N 22-19/1219 по эпизоду начисления налога на прибыль, пеней и налоговых санкций в связи с занижением налоговой базы за 2002 год в сумме 5 378 470 руб. и за 2003 год в сумме 3 004 099 руб.

В этой части заявление открытого акционерного общества "Молоко" удовлетворить.

В остальной части судебные акты оставить без изменений.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску в пользу открытого акционерного общества "Молоко" 1 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова А.В. Асмыкович

О.А. Корпусова