Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 августа 2007 г. N А26-8439/2006-217 Заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности и об уменьшении суммы полученного убытка частично удовлетворено, так как, в частности, между ООО и Обществом заключен договор возмездного оказания услуг, Общество выполняет функции управляющей компании, спорные затраты на оплату услуг Общества связаны с управлением производством, поскольку, как следует из содержания договора управляющая организация осуществляла функции управления, следовательно, данные услуги связаны с производственной деятельностью, а расходы являются обоснованными

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 апреля 2008 г. N 15318/07 настоящее постановление частично отменено в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия от 15.08.2006 N 84 в части отнесения обществом с ограниченной ответственностью "Медвежьегорский леспромхоз" в состав внереализационных расходов 1 832 276 рублей процентов по договорам займа

В отмененной части в удовлетворении заявленного требования отказано

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 16 августа 2007 г. N А26-8439/2006-17

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Корабухиной Л.И., Ломакина С.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия Евсюк О.Ю. (доверенность от 08.06.07 б/н), от общества ограниченной ответственностью "Медвежьегорский леспромхоз" Валентика И.В. (доверенность от 20 10.06 б/н),

рассмотрев 14.08.07 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 15.02.07 (судья Шатина Г.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.07 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А26-8439/2006-217,

установил:

Общество ограниченной ответственностью "Медвежьегорский леспромхоз" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 15.08.06 N 84.

Решением суда от 15.02.07 требования заявителя удовлетворены частично Суд признал недействительными решение Инспекции от 15.08.06 N 84 в части эпизода о включении во внереализационные расходы процентов по договорам займа в размере 1 882 276 руб. В части требований о признании недействительным решения Инспекции по эпизоду завышения внереализационных расходов на сумму 1 181 403 руб. (резерв сомнительных долгов) производство по делу прекратил. В остальной части отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.07 решение суда от 15.02.07 отменено в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду включения в состав расходов 14 760 000 руб. Признано недействительным решение Инспекции от 15.08.06 N 84 в части выводов о необоснованном включении в расходы суммы 14 760 000 руб., уменьшения суммы полученного за 2005 год убытка по данному эпизоду. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить судебные акты в части признания недействительным решения Инспекции от 15.08.06 N 84 по эпизодам, связанным с включением во внереализационные расходы процентов по договорам займа в размере 1 832 276 руб. и включения в состав расходов 14 760 000 руб., уменьшения суммы полученного за 2005 год убытка по данному эпизоду.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить судебные акты без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела Инспекция провела камеральную проверку представленных Обществом декларации и уточненных деклараций по налогу на прибыль за 2005 год.

По результатам проверки Инспекция приняла решение от 15.08.06 N 84 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление в установленный срок документов, в виде штрафа в размере 700 руб. Указанным, решением налоговый орган предложил Обществу уменьшить сумму полученного убытка за 2005 год на 18 790 340 руб.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного акта недействительным.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции.

Согласно оспариваемому решению Инспекция сделала вывод о неправомерном завышении Обществом внереализационных расходов в связи с включением в их состав выплаченных процентов по договорам займа в размере 1 832 276 руб.

Как следует из материалов дела, Общество 08.02.05, 15.02.05, 20.08.05 и 20.09.05 заключило договоры займа с компанией "Вэстар Инвестмент Лимитед Кипр", доля участия которой в уставном капитале Общества составляет 92% Общество в состав внереализационных расходов включило сумму процентов, начисленных и уплаченных за пользование заемными средствами по указанным договорам займа, в размере 4 937 829 руб.

В ходе камеральной проверки налоговым органом установлено, что предельная величина процентов, признаваемых расходом в 2005 году, составляет 3 105 553 руб. Расходы в размере 1 832 276 руб. Обществом, по мнению налогового органа, приняты в нарушение статьи 269 НК РФ.

Признавая данный эпизод решения Инспекции недействительным, суды обеих инстанций правомерно руководствовались следующим.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, определяемых с учетом особенностей, предусмотренных статьи 269 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 269 НК под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида

Пунктом 2 статьи 269 НК РФ предусмотрено, что если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

Из буквального содержания абзаца 1 пункта 2 статьи 269 НК РФ следует, что законодатель указал "непогашенная задолженность по долговому обязательству".

Обществом коэффициент капитализации исчислялся от размера непогашенной контролируемой задолженности по каждому долговому обязательству отдельно.

Налоговый орган при проведении камеральной проверки исходил из того, что в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ в расчете для определения коэффициента капитализации принимается весь размер непогашенной контролируемой задолженности на последнее число каждого отчетного (налогового) периода, в том числе по долговым обязательствам, оформленным разными займами в отношении одной иностранной организации.

Суды, принимая во внимание положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, обоснованно сделали вывод, что коэффициент капитализации используется по отношению к каждому долговому обязательству.

Оснований для переоценки выводов судов для отмены судебных актов в данной части у суда кассационной инстанции нет.

В ходе камеральной проверки Инспекция установила неправомерное включение в состав расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 14 760 000 руб. затрат на оплату услуг в области производственно-финансового менеджмента, оказанных заявителю ООО "Миг", поскольку аналогичные услуги выполняли сотрудники Общества в соответствии с их должностными обязанностями. По мнению Инспекции, указанные расходы не являются для Общества экономически оправданными и документально подтвержденными.

Суд первой инстанции отказал Обществу в признании недействительным решения Инспекции по данному эпизоду, сделав вывод, что Обществом не доказаны факт оказания ООО "Миг" услуг по производственно-финансовому менеджменту, а также экономическая обоснованность произведенных Обществом затрат.

Апелляционный суд отменил решение суда по названному эпизоду и удовлетворил требования заявителя.

Кассационная инстанция считает выводы апелляционного суда обоснованными по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с определением Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.07 N 320-О-П "Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.04 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными".

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором по договору возмездного оказания услуг от 01.10.04 и дополнительными соглашениями к нему, ООО "Миг" приняло на себя обязанности по оказанию Обществу услуг в области производственно-финансового менеджмента (финансового планирования и менеджмента; управления производством, его развитием; в области совершенствования технологий; по ведению бухгалтерского учета консультационные и информационные услуги и т. д.).

Апелляционный суд установил, что ООО "Миг" выполняет функции управляющей компании, что не является препятствием для заключения договоров на оказание отдельных видов услуг специализированными организациями и физическими лицами.

В обоснование стоимости услуг Обществом в материалы дела представлена калькуляция стоимости услуг по договору. Анализируя представленную калькуляцию, апелляционный суд установил, что стоимость услуг ООО "Миг" в основном складывается из заработной платы персонала.

Обществом представлены двухсторонние акты, согласно которым услуги выполнены полностью и в срок, претензий по объему и качеству у сторон нет, помесячные отчеты ООО "Миг" об исполнении договора об оказании услуг в области производственно-хозяйственного менеджмента (л.д. 110 - 131, т. 3), в которых отражены виды оказанных услуг, перечислены исполнители; отчеты об оказанных услугах, штатное расписание, должностные инструкции.

В ходе камеральной проверки Инспекцией произведен опрос свидетелей. Свидетели показали, что ООО "Миг" является управляющей компанией нескольких предприятий, в том числе Общества, исполняя функции исполнительного органа Общества. Сравнительный анализ штатного расписания Общества и ООО "Миг" свидетельствует, что должности, включенные в штатное расписание ООО "Миг", в штате Общества отсутствуют. Спорные затраты на оплату услуг ООО "Миг" связаны с управлением производством, поскольку, как следует из содержания договора от 01 10.04. управляющая организация осуществляла функции управления. Следовательно, данные услуги связаны с производственной деятельностью.

Обществом представлены счета-фактуры, платежные поручения на оплату услуг. В подтверждение фактического оказания услуг и их оплаты Обществом также представлена книга учета доходов и расходов ООО "Миг", которая подтверждает отражение в учете ООО "Миг" денежных средств, полученных от Общества в счет оплаты оказанных услуг по возмездному договору оказания услуг. Единый налог, уплачиваемый при применении упрощенной системы налогообложения, ООО "Миг" за 2005 год исчислен.

Суд апелляционной инстанции на основании оценки представленных документов сделал обоснованный вывод о том, что Общество документально подтвердило понесенные им расходы по оплате названных услуг.

Следовательно, довод Инспекции об экономической необоснованности рассматриваемых расходов обоснованно признан несостоятельным.

Кроме того, судом учтено, что аналогичный договор заключался Обществом и в 2003 году. При проведении налоговой проверки Общества за 2003 год налоговым органом расходы Общества на оплату услуг ООО "Миг" были также признаны экономически не обоснованными и документально не подтвержденными. Решение Инспекции по результатам выездной налоговой проверки за 2003 год от 04.02.05 N 10-37/10 было обжаловано Обществом в судебном порядке. Судебными актами по делу N А26-1014/2005 была подтверждена правомерность включения в состав расходов затрат в сумме 10 000 000 руб. по договору с ООО "Миг" по оказанию Обществу услуг в области производственно-финансового менеджмента (решение Арбитражного суда Республики Карелия от 11.05.05, постановление апелляционного суда от 25.07.05, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.11.05).

Апелляционным судом в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полно и всесторонне исследованы и оценены представленные налогоплательщиком первичные документы в подтверждение правомерности включения в состав расходов по налогу на прибыль стоимости работ, выполненных ООО "Миг" и оплаченных Обществом.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа, и отмены принятого по данному делу постановления апелляционного суда не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.07 по делу N А26-8439/2006-217 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.В. Блинова Л.И. Корабухина

С.А. Ломакин