Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 октября 2007 г. N А42-14054/2005 Инспекция не применила расчетный метод и исчислила суммы налогов иным способом, не обеспечившим достоверность финансовых результатов деятельности предпринимателя, в связи с чем требования Инспекции о взыскании налогов, пеней и налоговых санкций не подлежат удовлетворению

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 октября 2007 г. N А42-14054/2005

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 ноября 2008 г.

Резолютивная часть постановления оглашена 03.10.2007.

Полный текст постановления изготовлен 05.10.2007.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Клириковой Т.В., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от индивидуального предпринимателя Чепчугова П.Г. Даниловой И.А. (доверенность от 13.03.2006 серии 66 АБ 342575),

рассмотрев 03.10.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 22.02.2007 (судья Бубен В.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2007 (судьи Масенкова И.В., Згурская М.Л., Семиглазова В.А.) по делу N А42-14054/2005,

установил:

Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области (далее - Инспекция) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (с учетом уточненных требований, т. 3, л.д. 15-20) о взыскании с индивидуального предпринимателя Чепчугова Павла Георгиевича налогов, пеней и налоговых санкций в сумме 751 099 руб. 30 коп.

Решением суда от 22.02.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.06.2007, в удовлетворении заявленных требований отказано на том основании, что налоговый орган не доказал обоснованность начисленных налогов, пеней и штрафов.

В кассационной жалобе и дополнениях к ней Инспекция просит отменить вынесенные судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и доказательствам, имеющимся в материалах дела.

Податель жалобы указывает на следующие обстоятельства:

- акт налоговой проверки составлен в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах и содержит все необходимые сведения;

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "от 13.08.2002 N 83 и N БГ-3-04/430" следует читать "от 13.08.2002 N 86н и N БГ-3-04/430"

- предприниматель книгу учета доходов и расходов вел с нарушением совместного Приказа Министерства Финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 83 и N БГ-3-04/430, что привело к невозможности достоверного определения налогооблагаемой базы по проверяемым налогам;

- неправомерное применение Чепчуговым П.Г. метода "по отгрузке" повлекло недостоверность сведений, указанных им в книге учета и неверное отражение в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единому социальному налогу (далее - ЕСН) полученной выручки и соответственно занижение налогооблагаемой базы по указанным налогам;

- поскольку до 01.01.2002 статья 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) применялась только к налогоплательщикам - организациям, то применение предпринимателем метода определения налоговой базы "по отгрузке" неправомерно с учетом того, что доходы и расходы определяются кассовым методом;

- исследование документов за 2001 год является незаконным, так как налоговая проверка за пределами, установленными статьей 87 НК РФ, невозможна, поэтому налоговый орган был не вправе проверять операции, совершенные в 2001 году, и документы, относящиеся к этим операциям;

- проверить достоверность доводов налогоплательщика относительно перечисления НДС в 2001 году в момент передачи товара по договору поставки не представляется возможным, поскольку к декларациям за 2001 год Чепчуговым П.Г. не представлены документы, на основании которых им исчислялись налоги;

- судами не дана оценка доводу налогового органа о том, что применение метода определения налоговой базы по НДФЛ, ЕСН "по отгрузке" противоречит действующему законодательству.

В судебном заседании представитель предпринимателя просил обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

От Инспекции поступило ходатайство о рассмотрении жалобы без участия ее представителей, суд кассационной инстанции удовлетворил ходатайство налогового органа и рассмотрел жалобу в отсутствие представителей налогового органа.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления НДС, НДФЛ, ЕСН за период с 01.01.2002 по 31.12.2003.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений законодательства о налогах и сборах, что отражено в акте проверки от 22.07.2005 N 205 (т. 2, л.д. 1-14).

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекция вынесла решение от 16.08.2005 N 1947 о привлечении Чепчугова П.Г. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 48-65).

Согласно названному решению предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде 5 814 руб. штрафа за неуплату НДС, 74 252 руб. штрафа за неуплату НДФЛ, 18 732 руб. 07 коп. за неуплату ЕСН, ему доначислено 29 070 руб. НДС, 371 260 руб. НДФЛ, 93 660 руб. 37 коп. ЕСН, а также в связи с несвоевременной уплатой налогов начислены пени.

На уплату названных сумм налогов, штрафов и пеней Инспекцией выставлены требования от 18.08.2005 N 356 и N 5641, которые не исполнены предпринимателем в установленный срок, в связи с чем налоговый орган обратился с заявлением о взыскании указанных сумм в судебном порядке.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив доводы, изложенные в жалобе и дополнениях к ней, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов в силу следующего.

Как видно из материалов дела, Чепчугов П.Г. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, имеющего право осуществлять торгово-закупочную деятельность, без образования юридического лица, 13.11.2001.

Чепчугов П.Г. в проверяемый период являлся плательщиком НДФЛ, ЕСН, НДС.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

В силу положений статьи 225 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с пунктом 1 названной статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В силу пункта 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ налоговая база для исчисления ЕСН определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В ходе проведения налоговой проверки налоговый орган в целях определения налоговой базы по ЕСН и НДФЛ исследовал данные книги учета доходов и расходов за 2002 и 2003 год и пришел к выводу о невозможности достоверно определить в каком периоде был реализован тот или иной товар ввиду того, что предпринимателем форма ведения книги учета не была согласована с налоговым органом, в книге не отражена цена товара в суммовом выражении, подлежащего реализации или приобретению.

Таким образом, представленная книга учета не дает полной информации для достоверного определения налогооблагаемой базы по проверяемым налогам.

Суды дали подробную правовую оценку акту проверки, решению налогового органа, представленным доказательствам и доводам сторон, и пришли к следующим выводам, которые судом кассационной инстанции признаются правильными, соответствующими фактическим обстоятельствам и доказательствам, имеющимся в материалах дела.

Судебными инстанциями установлено, что при составлении акта проверки нарушены положения статьи 100 НК РФ, в акте отсутствует систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проверки. В акте выездной налоговой проверки не содержится описания хозяйственных операций, доходы от которых включены Инспекцией в налогооблагаемую базу, что лишило налогоплательщика возможности аргументировать доводы по исчислению налогов, представлять дополнительные документы при составлении возражений на акт проверки, чем ущемлены права налогоплательщика.

При исчислении доходов, полученных налогоплательщиком в проверяемые налоговые периоды, Инспекция учла все доходы Чепчугова П.Г., поступившие на расчетный счет предпринимателя в течение 2002 и 2003 года, без учета произведенных им расходов по закупу товаров, реализованных в проверяемые налоговые периоды.

Суды также обоснованно указали, что в данном случае при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН Инспекции следовало применить подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, согласно которому в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющихся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение должностными лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета, учета доходов и расходов, учета налогообложения), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Однако в нарушение установленного законодательством о налогах и сборах порядка Инспекция не применила указанный расчетный метод и исчислила суммы налогов иным способом, не обеспечившим достоверность финансовых результатов деятельности предпринимателя за 2002 и 2003 годы.

Согласно статье 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 2 статьи 153 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной форме и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствие со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

При этом вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

В возражениях на акт налоговой проверки Чепчугов П.Г. указал, что использовал метод учета доходов и расходов при определении налоговой базы по НДС "по отгрузке" и в соответствии с этим методом уплачивал установленные законом налоги.

В решении налогового органа возражения предпринимателя по акту проверки о том, что в проверяемых налоговых периодах и ранее им применялся метод учета "по отгрузке" и таким образом НДС за 2002 год был фактически уплачен в 2002 году, а НДС за 2003 год уплачен в 2002 году, не рассматривались и не оценивались. Следовательно, Инспекцией при проверке правильности исчисления предпринимателем НДС неправомерно применен способ определения налоговой базы "день оплаты товара", поскольку в предшествующих и спорных налоговых периодах Чепчуговым П.Г. для целей исчисления и уплаты НДС избран способ "по отгрузке", что в 2002 и 2003 году соответствовало положениям пункта 12 статьи 167 НК РФ.

Таким образом, избранный Инспекцией способ исчисления НДС, противоречит пункту 12 статьи 167 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.02 N 57-ФЗ), согласно которому индивидуальные предприниматели самостоятельно выбирают способ определения момента определения налоговой базы, уведомляя об этом налоговые органы в срок до 20-го числа месяца, следующего за соответствующим календарным годом, а в случае, если налогоплательщик не определил, какой способ определения даты реализации товаров (работ, услуг) он будет использовать для целей исчисления и уплаты НДС, то применяется способ определения даты реализации, указанный в подпункте 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

Следовательно, довод Инспекции о неправомерном использовании предпринимателем в 2002 и 2003 годах метода определения налоговой базы "по отгрузке", несостоятелен и подлежит отклонению, поскольку в данном случае Чепчуговым П.Г. не нарушены положения налогового законодательства, в частности статьи 167 НК РФ. При этом, следует признать необоснованной ссылку налогового органа на то, что правила статьи 167 НК РФ применяются только в отношении организаций, так как пункт 12 статьи 167 НК РФ указывает на налогоплательщика, коим может являться как организация, так и индивидуальный предприниматель.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право дачи налоговым органам пояснения по актам проведенных налоговых проверок. Реализация указанного права производится в порядке, установленном пунктом 1 статьи 101 НК РФ. В соответствии с положениями данной нормы при представлении возражений на акт налоговой проверки налоговый орган назначает дату их рассмотрения, уведомляет об указанной дате налогоплательщика и рассматривает возражения в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика или индивидуального предпринимателя или их представителей.

Лишение налогоплательщика возможности представить возражения на акт налоговой проверки свидетельствует о несоблюдении налоговым органом положений подпункта 1 статьи 33 НК РФ, где законодателем на должностных лиц налоговых органов возлагается обязанность действовать в строгом соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами.

По своей сути дача налогоплательщиком пояснений по поводу его несогласия с выводами, изложенными в акте налоговой проверки, является одним из способов обеспечения прав налогоплательщика, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. При этом неисполнение налоговым органом обязанностей по обеспечению прав налогоплательщика является нарушением законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований указанной статьи может быть основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

При этом суд определяет степень существенности таких нарушений, исходя из оценки законности решения о привлечении к налоговой ответственности, которая, в свою очередь, определяется судом как правомерность взыскания с налогоплательщика сумм штрафных санкций, недоимок и соответствующих пени.

Таким образом, суды, исследовав все материалы дела и доводы налогового органа, пришли к правильному выводу о том, что требования налогового органа не подлежат удовлетворению, а допущенные Инспекцией нарушения процедуры привлечения к налоговой ответственности являются существенными и повлекшими неправильное и недостоверное исчисление сумм проверяемых налогов.

Доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе, направлены на переоценку доказательств и обстоятельств, которые были предметом детального рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций. В силу статьи 286 АПК РФ кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, на основании которых суды сделали выводы относительно фактических обстоятельств дела.

С учетом изложенного, обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального и процессуального права и имеющимся в деле доказательствам, поэтому у суда кассационной инстанции основания для их отмены отсутствуют.

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 22.02.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2007 по делу N А42-14054/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова Т.В. Клирикова

Н.Г. Кузнецова