Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 ноября 2007 г. N А05-80/2007 Дело по заявлению ООО о признании частично недействительным решения УФНС о привлечении к ответственности, доначислении налогов, начислении пеней и штрафов, уменьшении НДС, а также предложении удержать НДФЛ направлено на новое рассмотрение по эпизоду реализации нефти на экспорт, поскольку суд не исследовал доводы УФНС об обоснованности использования им сведений о цене на нефть из журнала, о неправомерном применением налогоплательщиком скидок при реализации нефти на экспорт и занижении в связи с этим цен при совершении операций с экспортным товаром

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 8 ноября 2007 г. N А05-80/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Абакумовой И.Д., Хохлова Д.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ЛУКОЙЛ-СЕВЕР" Ильюшихина И.Н. (доверенность от 15.01.2007 N 1/2007), Смирнова А.Е. (доверенность от 15.01.2007 N 2/2007), от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Камышевой Н.В. (доверенность от 01.02.2007), Кудрявина B.C. (доверенность от 07.09.2007),

рассмотрев 31.10.2007 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ЛУКОЙЛ-СЕВЕР" и Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.03.2007 (судья Чурова А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 (судьи Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю., Чельцова Н.С.) по делу N А05-80/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ЛУКОЙЛ-СЕВЕР" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 01.12.2006 N 12-27/15714.

Решением суда от 19.03.2007 заявление Общества удовлетворено. Признано недействительным оспариваемое решение Управления в части пункта 1.1 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); пункта 1.2 о привлечении к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ; подпункта "а" пункта 2.1 об уплате налоговых санкций; подпункта "б" пункта 2.1 в части доначисления: 92 531 368 руб. налога на прибыль, 213 008 610 руб. налога на добавленную стоимость, 965 руб. платы за пользование водными объектами; подпункта "в" пункта 2.1 в части начисления пеней за несвоевременную уплату указанных налогов и пункта 2.3 об удержании налога на доходы физических лиц.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714 по эпизодам: отнесения на расходы 2003 года 3 843 934 руб. 56 коп. затрат в части доначисления налога на прибыль в связи с отнесением на расходы 2 798 674 руб. 53 коп. затрат, соответствующих пеней и штрафа; применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в части доначисления 1 645 325 руб. 66 коп. налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа; отнесения на расходы по налогу на прибыль затрат на разработку проекта полигона для захоронения отходов, а также в части возврата из федерального бюджета 100 руб. государственной пошлины. В удовлетворении заявленных требований в указанной части Обществу отказано.

В остальной части решение суда от 19.03.2007 оставить без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление от 08.08.2007 в части отказа заявителю в удовлетворении требований и в этой части оставить в силе решение суда первой инстанции. По мнению подателя жалобы, он правомерно в соответствии с требованиями подпункта 3 пункта 2 статьи 272 НК РФ учел затраты, связанные с производством и реализацией, в 2003 году, поскольку счета-фактуры на оплату предъявлены налогоплательщику в 2003 году и в этом же году они согласно условиям договоров оплачены.

В жалобе Общество указывает на необоснованное возложение на него обязанности по уплате налоговых санкций, предусмотренных статьей 122 НК РФ, за налоговое правонарушение, совершенное его правопредшественником - обществом с ограниченной ответственностью "Бовэл" (далее - ООО "Бовэл"). Заявитель считает, что штраф наложен на правопреемника после завершения реорганизации.

Общество также не согласно с обжалуемым постановлением по эпизоду применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку полагает, что суд апелляционной инстанции "признал все доводы, которые отражены в решении налогового органа в части данного эпизода, неправомерными и несоответствующими фактическим обстоятельствам дела".

В кассационной жалобе Управление со ссылкой на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить решение и постановление в части удовлетворения заявленных Обществом требований.

Управление считает обоснованным доначисление заявителю налога на прибыль исходя из рыночных цен на нефть, определенных налоговым органом по правилам статьи 40 НК РФ.

По мнению Управления, налогоплательщик неправомерно учел в 2003 году расходы на оплату счетов-фактур, выставленных открытыми акционерными обществами "Лукойл-Информ" и "Техноэкология" (далее - ОАО "Лукойл-Информ" и ОАО "Техноэкология"), так как указанные счета-фактуры оформлены и услуги (работы) оказаны (выполнены) в 2002 году.

Налоговый орган ссылается на занижение Обществом внереализационного дохода на сумму стоимости безвозмездно полученного песка, использованного для отсыпки дорог и площадок Тэдинского месторождения.

Управление считает, что работы, выполненные обществом с ограниченной ответственностью "Энергетический центр "Президент-Нева" (далее - ООО "ЭЦ "Президент-Нева") и закрытым акционерным обществом "Рускотурбо" (далее - ЗАО "Рускотурбо"), производились в отношении объектов, "первоначальная стоимость которых не была сформирована", поэтому затраты на эти работы должны включаться в состав расходов посредством начисления амортизации.

Податель жалобы не согласен с судебными актами по эпизоду доначисления Обществу платы за пользование водными объектами и указывает на то, что при непредставлении налогоплательщиком первичных документов учета забора воды налоговым органом правомерно использованы данные официальной статистической отчетности.

Управление также обжалует решение и постановление судов первой и кассационной инстанций в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизодам доначисления налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих пеней и штрафа в связи с необоснованным заявлением Обществом налоговых вычетов при строительстве объектов и при ввозе товара на территорию Российской Федерации по контракту, заключенному с АО Волфро и Бейкер Петролайт, а также неправомерным применением налоговой ставки 0 процентов при реализации нефти иностранным покупателям - АРМ Трейдинг Интернациональ ЛТД и Литаско.

В отзыве Общество просит оставить кассационную жалобу налогового органа без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Управлением проведена повторная выездная налоговая проверка соблюдения обществом с ограниченной ответственностью "Лукойл-Заполярнефть" (далее - ООО "Лукойл-Заполярнефть") по деятельности 000 "Бовэл" законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2003, о чем составлен акт от 13.09.2006 N 02-16/3765дсп.

В Единый государственный реестр юридических лиц 03.04.2006 внесена запись о реорганизации ООО "Бовэл" и его присоединении к ООО "Лукойл-Заполярнефть". В дальнейшем (01.12.2006; ООО "Лукойл-Заполярнефть" присоединилось к Обществу, что подтверждается внесением соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

По результатам выездной проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение от 01.12.2006 N 12-27/15714 о привлечении ООО "Лукойл-Заполярнефть" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 НК РФ. доначисления налогов на прибыль, на добавленную стоимость и платежей за пользование водными объектами, начисления соответствующих пеней и штрафов, уменьшении налога на добавленную стоимость за январь 2003 года, исчисленного в завышенных размерах, а также предложении удержать с налогоплательщиков суммы налога на доходы физических лиц.

В ходе выездной проверки выявлено завышение на 3 843 934 руб. 56 коп. расходов, учитываемых при налогообложении прибыли за 2003 год, в связи с включением в них затрат, относящихся к 2002 году. Управление указало на то, что счета-фактуры и акты выполненных работ "датированы" 2002 годом (пункт 2.1 решения) и доначислило заявителю налог на прибыль, начислило соответствующие пени и привлекло к ответственности по статье 122 НК РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление Общества о признании в этой части недействительным решения Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714, исходил из того, что часть счетов-фактур и актов приема-передачи выполненных работ предъявлены налогоплательщику в 200З году. Налоговый орган не анализировал условия договоров, на основании которых выполнялись работы, и не доказал необоснованного включения в состав расходов 2003 года спорных затрат.

Отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований по этому эпизоду, суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что спорные затраты, за исключением затрат на оплату услуг ЗАО "Лукойл-Информ" и ОАО "Техноэкология", относятся к материальным расходам, в связи с чем датой осуществления этих расходов признается дата подписания налогоплательщиком актов приема-передачи. Поскольку акты приема-передачи работ составлены в 2002 году, затраты на оплату спорных работ подлежали включению в расходы 2002 года.

В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражается в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 272 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

Согласно пункту 2 этой же статьи датой осуществления материальных расходов признается: дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта приемки - передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

В жалобе Общество не согласно с выводом апелляционного суда о том, что спорные затраты относятся к материальным расходам, поскольку они непосредственно не связаны с производственной деятельностью заявителя. Налогоплательщик отнес спорные затраты на оплату работ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Суд кассационной инстанции полагает, что апелляционный суд правомерно не поддержал приведенный вывод налогоплательщика.

Апелляционный суд исследовал представленные участвующими лицами доказательства и пришел к выводу, что затраты Общества имеют производственный характер и связаны с оплатой выполнения отдельных операций по производству продукции, контролю за соблюдением технологических процессов, технического обслуживания основных средств, транспортных услуг. Данный вывод не опровергнут подателем жалобы надлежащими доказательствами.

Поскольку акты приема-передач работ (услуг) подписаны в 2002 году, Управление, руководствуясь положениями статьи 272 НК РФ, правомерно учло расходы на оплату этих работ (услуг) при исчислении налога на прибыль 2002 года.

Учитывая изложенное, постановление апелляционного суда в этой части является законным.

Суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для отмены решения и постановления судов обеих в части удовлетворения требований о признании недействительным решения Управления по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов 2003 года затрат на оплату услуг ОАО "Техноэкология" и ОАО "Лукойл-Информ".

В данном случае судебные инстанции правильно отклонили доводы налогового органа о том, что затраты на оплату услуг указанных организаций подлежат включению в состав расходов 2002 года.

Как следует из "материалов дела, счет-фактура на оплату услуг аренды спутниковых каналов связи выставлен ЗАО "Лукойл-Информ" 31.12.2002. Затраты на оплату этих услуг связи в соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ отнесены участвующими в деле лицами к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Поскольку акт приемки услуг связи составлен и подписан участниками 31.12.2002 но получен налогоплательщиком 03.02.2003, в силу пункта 7 статьи 272 НК РФ указанные затраты правильно учтены налогоплательщиком при налогообложении прибыли 2003 года.

Акт сдачи-приемки работ, выполненных ОАО "Техноэкология" на основании договора на проведение комплексного экологического мониторинга Тэдинского месторождения нефти, подписан представителем заказчика в январе 2003 года, поэтому затраты на оплату этих услуг также правомерно учтены при исчислении налога на прибыль за 2003 год.

Апелляционный суд, правильно применив нормы материального права и сделав выводы, соответствующие представленным по делу доказательствам и фактическим обстоятельствам, обоснованно удовлетворил заявление Общества в рассмотренной части и у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены обжалуемого постановления по данному эпизоду.

Общество в жалобе не согласно с постановлением апелляционного суда по эпизоду завышения на 2 981 965 руб. вычетов по налогу на добавленную стоимость за май и июнь 2003 года при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации.

В свою очередь, Управление также не согласно с выводами судебных инстанций по данному эпизоду и, обжалуя постановление суда апелляционной инстанции в этой части, считает необоснованным заявление Обществом к вычету суммы налога на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции полностью удовлетворил требования Общества по данному эпизоду, признав недействительным оспариваемое решение Управления в части отказа в применении вычетов на сумму 2 981 965 руб. налога. При этом суд отклонил как необоснованный вывод Управления о неподтверждении налогоплательщиком оприходования импортированного товара. Поскольку представленные налогоплательщиком документы не подтверждают правомерность налоговых вычетов в заявленных Обществом размерах, а налоговый орган, в свою очередь, не принял необходимых и достаточных мер для установления реальной суммы излишне предъявленных налоговых вычетов, суд первой инстанции признал оспариваемое решение недействительным по данному эпизоду в полном объеме.

Суд апелляционной инстанции поддержал вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не представил документы, подтверждающие право на налоговый вычет в сумме 1 645 325 руб. 6с коп. и, частично отменив решение суда первой инстанции, признал недействительным решение Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714 в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих пеней и штрафа.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектам обложения налогом на добавленную стоимость относятся, в частности, операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 этого же Кодекса, на установленные названной статьей вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок предъявления налога на добавленную стоимость к вычету, в том числе уплаченного при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации, определен статьей 172 НК РФ, согласно которой налоговые вычеты, установленные статьей 171 названного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В подтверждение права на налоговые вычеты налогоплательщик представил грузовые таможенные декларации, в соответствии с которыми подлежащая уплате сумма налога на добавленную стоимость составила 3 841 151 руб.

И в решении суда первой инстанции, и в постановлении апелляционного суда отражено, что налогоплательщик признал ошибочное включение им в состав налоговых вычетов 1 645 325 руб. 66 коп. Как поясняло Общество, оспаривая решение Управления по данному эпизоду, фактически при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации уплачены в бюджет 3 841 151 руб. 34 коп. налога на добавленную стоимость. Данное обстоятельство установлено судебными инстанциями, подтверждается материалами дела и не опровергается в кассационной жалобе.

Следовательно, суд апелляционной инстанции, установив, что Общество представило документы, подтверждающие принятие импортированного товара на учет и уплату 3 841 151 руб. налога, пришел к правомерному выводу о соблюдении налогоплательщиком установленного статьей 171 НК РФ порядка применения налоговых вычетов только в указанной сумме. Поскольку в остальной сумме налогоплательщиком документально не подтверждены налоговые вычеты, суд апелляционной инстанции правомерно отклонил в этой части заявленные требования.

Суд кассационной инстанции считает ошибочным вывод подателя жалобы о том, что апелляционный суд, частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, "подменил налоговый орган" и установил те обстоятельства, которые должен устанавливать налоговый орган. В данном случае суд проверил изложенные в оспариваемом решении доводы Управления о том, что налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие принятие товара и уплату суммы налога на добавленную стоимость. После исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, суд апелляционной инстанции, не подменяя налогового органа в части осуществления им полномочий налогового контроля, проверил решение.

Управления по данному эпизоду и признал его недействительным в части отказа в применении вычетов на сумму 1 645 325 руб. 66 коп.

Суд апелляционной инстанции частично согласился с доводами Управления и признал подтвержденными факты принятия товара и уплаты Обществом налога в сумме 3 841 151 руб. 34 коп. и в этой части удовлетворил заявленные требования.

Учитывая, что в соответствии со статьями 171-173 НК РФ налогоплательщик при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации для подтверждения права на применение налоговых вычетов должен представить, в частности, доказательства фактической уплаты сумм налога таможенным органам, суд апелляционной инстанции правильно признал необоснованным применение вычетов при отсутствии у заявителя документов об уплате 1 645 326 руб. 66 коп. налога. Поэтому решение Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714 правильно признано недействительным по рассматриваемому эпизоду в этой части.

Суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения кассационных жалоб Общества и Управления по данному эпизоду.

Общество в жалобе указывает на необоснованное возложение на него обязанности уплатить налоговые санкции, предусмотренные статьей 122 НК РФ.

Как следует из резолютивной части обжалуемого постановления, суд апелляционной инстанции отказал Обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Управления в части привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ по некоторым эпизодам и отменил в этой части решение суда первой инстанции.

Вместе с тем, судом апелляционной инстанции необоснованно не учтено следующее.

Суд кассационной инстанции считает, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения Управления о привлечении ООО "Лукойл-Заполярнефть" к ответственности по статье 122 НК РФ. В этой части следует оставить в силе решение суда первой инстанции.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

Из приведенной нормы следует, что на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

В данном случае решение о наложении штрафов по статье 122 НК РФ на ООО "Лукойл-Заполярнефть" принято 01.12.2006, в то время как его правопредшественник, совершивший налоговые правонарушения, за которые налоговый орган начислил суммы штрафов, прекратил свою деятельность 03.04.2006, о чем внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц.

Поскольку решение о привлечении ООО "Лукойл-Заполярнефть" к налоговой ответственности принято после реорганизации ООО "Бовэл", обжалуемое постановление апелляционного суда в части отказа в признании недействительным указанного решения Управления о взыскании с ООО "ЛукойлЗаполярнефть" штрафов по статье 122 НК РФ незаконно и подлежит отмене с оставлением в этой части в силе решения суда первой инстанции.

Суд кассационной инстанции считает законными обжалуемые судебные акты по эпизоду, связанному с реализацией нефти на экспорт иностранному покупателю "АРМ Трейдинг Интернациональ Лтд".

Налоговой проверкой выявлено занижение ООО "Бовэл" в 2003 году выручки от реализации нефти указанному иностранному покупателю на 388 164 769 руб., в связи с необоснованным, по мнению Управления, занижением налогоплательщиком цены нефти более чем на 20 процентов от ее рыночной цены (том дела 1, листы 87-92).

Как отражено в решении Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714, скидки, предоставленные ООО "Бовэл" иностранному покупателю нефти, не вызваны сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги). Налоговый орган полагает, что товарная нефть, реализуемая налогоплательщиком, является сырьем для выработки энергоносителей, поэтому не является товаром, подверженным сезонным колебаниям спроса. Кроме того, в течение 2003 года отсутствовали колебания потребительского спроса на товарную нефть. Размер скидок, предоставляемых покупателю, не связан с условиями поставки, определенными контрактом.

Налоговый орган исчислил цену экспортируемой товарной нефти как "среднее из средних цен биржевых котировок за 1 баррель, публикуемых в журнале "Platts European Market Research", и используемых ООО "Бовэл", за минусом скидки не более 20 процентов от рыночной цены".

Суд первой инстанции, признавая недействительным оспариваемое решение Управления по данному эпизоду, исходил из того, что расчет рыночных цен на товарную нефть, произведенный налоговым органом при доначислении Обществу сумм налога на прибыль, не соответствует требованиям статьи 40 НК РФ. Суд первой инстанции сделал вывод о том, что налоговым органом не доказан факт реализации ООО "Бовэл" нефтепродуктов по цене, отклоняющейся более чем на 20 процентов от уровня рыночных цен.

Апелляционный суд в этой части поддержал выводы суда первой инстанции.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции необоснованно не учли следующее.

В соответствии с пунктом 6 статьи 274 НК РФ для целей статьи 274 НК РФ рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза и налога с продаж).

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В силу пункта 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе при совершении налогоплательщиком внешнеторговых сделок.

Как указано в пункте 3 статьи 40 НК РФ, в случаях, предусмотренных в пункте 2 названной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Таким образом, статья 40 НК РФ предусматривает возможность доначисления налога на основании рыночной цены товара, работы или услуги. При этом названная статья содержит критерии признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.

Сделав общий вывод о недоказанности Управлением факта завышения налогоплательщиком цен от реализации нефти в проверенном периоде, суды обеих инстанций не дали надлежащую оценку всем приводимым налоговым органом доводам относительно отклонения примененных налогоплательщиком цен от рыночных цен на нефть.

Так, контролируя цены по совершенным налогоплательщиком сделкам, Управление использовало информацию о рыночных ценах, публикуемых в журнале "Platts European Market Research". В жалобе налоговый орган поясняет, что котировки биржевых цен из журнала "Platts European Market Research" использовались ООО "Бовэл" при согласовании цены на нефть по рассматриваемым сделкам и признавались им в качестве рыночных цен.

При этом налоговый орган ссылается на то, что в публикуемые в этом журнале цены биржевых котировок устанавливаются как средние цены вне зависимости от условий поставки. Суд первой инстанции, указывая на то, что Управление не учло условия поставки товара, не принял во внимание приведенный довод налогового органа. Управление также считает, что публикуемые в журнале Argus цены на нефть "включают в себя как скидку, вызванную различиями в качестве нефти, так и скидку, вызванную разницей в условиях поставки". При этом скидки на нефть, как указывает налоговый орган, "не дифференцированы в зависимости от конкретных условий поставки". В оспариваемом решении Управления отражено, что "полностью отсутствует связь между условиями поставки, на которых заключен контракт, и величиной скидок, предоставляемых покупателю".

Кроме того, Управление не согласно с применением налогоплательщиком скидок на товары, реализуемые ООО "Бовэл" своим зарубежным покупателям. Налоговый орган считает, что данные скидки не вызваны сезонными или иными колебаниями потребительского спроса, не вызваны потерей товаром (нефтью) качества и другими причинами, которые перечислены в пункте 3 статьи 40 НК РФ. Более того, как утверждает Управление, в течение 2003 года наблюдался стабильный рост цен на нефть, отсутствовали колебания цен на нефть.

В результате суды не приняли во внимание приводимые Управлением доводы о значительном занижении цены реализации товарной нефти иностранному покупателю "АРМ Трейдинг Интернациональ Лтд", использовании налогоплательщиком скидок на цену товара, не вызванными теми обстоятельствами, которые перечислены в пункте 3 статьи 40 НК РФ.

Таким образом, судебные инстанции, неправильно истолковав положения статьи 40 НК РФ и сославшись в целом на недоказанность факта занижения цены нефти, не исследовали доводы Управления об обоснованности использования им сведений о цене на нефть из журнала "Platts European Market Research", о неправомерным применением налогоплательщиком скидок при реализации нефти на экспорт и занижении в связи с этим цен при совершении операций с экспортным товаром.

При изложенных обстоятельствах, суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты в рассматриваемой части подлежат отмене с направлением дела в отмененной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции для разрешения приведенных вопросов.

При новом рассмотрении суду необходимо оценить все приводимые участвующими в деле лицами доводы и возражения относительно отклонения цены реализации нефти на экспорт от рыночных цен на соответствующий товар, проверить правильность применения Управлением положений статьи 40 НК РФ при определении рыночной цены на нефть, реализуемую налогоплательщиком на экспорт, принять обоснованное и законное решение по данному эпизоду.

Управление в ходе камеральной проверки пришло к выводу о том, что налогоплательщик в нарушение пункта 8 статьи 250 НК РФ не включил в состав внереализационных доходов стоимость безвозмездно полученного песка, который использован для отсыпки дорог и площадок Тэдинского нефтяного месторождения, эксплуатируемого и приносящего доход.

Как утверждает Управление, налогоплательщик не понес никаких расходов по добыче песка, кроме уплаты платежей в бюджет за безлицензионную добычу. Поскольку налогоплательщиком не представлены акты приемки выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затратах по форме КС-3 и добытый песок не принят на склад, налоговый орган посчитал, что спорный песок получен ООО "Бовэл" безвозмездно.

При доначислении налогоплательщику суммы внереализационного дохода по этому эпизоду Управление приняло те цены песка, которые учитывало 000 "Бовэл" при расчете убытков от безлицензионной добычи песчаного грунта.

Оспаривая решение Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714, Общество указало, в частности, на ошибочность вывода налогового органа о том, что ООО "Бовэл" не понесло затрат на добычу песка. Спорный песок добывался агентом - обществом с ограниченной ответственностью "Нарьянмарнефтегаз" (далее - ООО "Нарьянмарнефтегаз"), который понес расходы при осуществлении деятельности по добыче песка, возмещенные принципалом - ООО "Бовэл".

Судебные инстанции, проанализировав содержание агентского договора от 07.08.2003 N 213/2003, заключенного ООО "Бовэл" с ООО "Нарьянмарнефтегаз", обоснованно отклонили вывод о безвозмездном получении налогоплательщиком спорного песка.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

В силу статьи 250 НК РФ перечень внереализационных доходов не является исчерпывающим, при этом определено, что внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 названного Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 248 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходцы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 названного Кодекса.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 названного Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

В соответствии с пунктом 1.1 агентского договора от 07.08.2003 N 213/2003, заключенного ООО "Бовэл" с ООО "Нарьянмарнефтегаз" (агент), агент обязался по поручению принципала за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет принципала юридические и иные действия, связанные с реализацией инвестиционной, программы на Тэдинском нефтяном месторождении.

Как установлено судебными инстанциями, налогоплательщик возместил агенту расходы по добыче песка. Кроме того, помимо суммы фактически понесенных расходов на добычу песка ООО "Нарьянмарнефтегаз" получило от принципала в соответствии с агентским договором вознаграждение. Данные обстоятельства не опровергнуты в кассационной жалобе.

Таким образом, Общество представило доказательства, свидетельствующие о несении налогоплательщиком затрат на приобретение песка, использованного при отсыпке и строительстве дорог.

Суды первой и апелляционной инстанций также обоснованно обратили внимание на неправильное применение налоговым органом метода определения заниженного налогоплательщиком дохода от получения песка. Управление, доначисляя сумму налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду, не определяло рыночную цену песка по правилам статьи 40 НК РФ, как того требует пункт 8 статьи 250 НК РФ.

Выводы судов обеих инстанций подтверждаются материалами дела и фактическим обстоятельствам, поэтому суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты по рассмотренному эпизоду законными.

Управление в жалобе указывает на необоснованное, по ее мнению, занижение заявителем в 2003 году налогооблагаемой прибыли на сумму расходов на оплату монтажных работ. В оспариваемом решении и в кассационной жалобе налоговый орган ссылается на то, что монтажные работы связаны с доведением приобретенного объекта основных средств до состояния пригодности для использования, в связи с чем затраты на такие работы включаются в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, посредством начисления амортизации.

Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, ООО "Бовэл" оплатило счет-фактуру от 31.12.2003 N 909 выставленный ООО "ЭЦ "Президент-Нева" за выполненные работы. В акте выполненных работ отражено, что ООО "ЭЦ "Президент-Нева" выполнило для заявителя ряд работ, в том числе проверку систем охлаждения, масляной, топливной систем, подготовку к запуску, запуск первого и второго дизельгенератора под нагрузкой (калибровка параметров) (приложение к делу 5, листы 1-3, том дела 3).

В обоснование заявленных требований по рассматриваемому эпизоду Общество сослалось на то, что в данном случае осуществлялись пусконаладочные работы "под нагрузкой" которые не увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств.

Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в материалах дела документы (акт выполненных работ), признал недоказанными выводы налогового органа о характере выполненных ООО "ЭЦ "Президент-Нева" работ и необходимости учета затрат на оплату этих работ при начислении амортизации. Отклонены доводы Управления о том, что расходы ООО "Бовэл" связаны с оплатой завершающего этапа строительно-монтажных работ, проводимых до ввода объектов основных средств в эксплуатацию.

Апелляционный суд также посчитал недоказанными доводы налогового органа о том, что спорные работы связаны с доведением оборудования до состояния, пригодного к использованию, и потому расходы на их оплату не подлежат единовременному учету в составе расходов.

В соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Суд кассационной инстанции принимает во внимание, что судебные инстанции дали надлежащую оценку актам выполненных работ, правильно указав, что из их содержания невозможно сделать однозначный вывод о капитальном характере работ. Выводы судов обеих инстанций о том, что налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие доводы налогоплательщика о выполнении в данном случае пусконаладочных работ "под нагрузкой", включающих в себя запуск основного средства, а также ряд сопутствующих запуску работ (внешний осмотр, проверка, подключение).

Как признали судебные инстанции, налоговым органом не доказано, что выполненные ООО "ЭЦ "Президент-Нева" работы являются завершающим этапом строительно-монтажных работ, который проводился до ввода объектов основных средств в эксплуатацию, поэтому затраты на эти работы правомерно единовременно учтены Обществом в составе расходов.

Суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов по данному эпизоду.

Управление не согласно с судебными актами судов первой и апелляционной инстанций по эпизоду включения в состав расходов 2003 года затрат на оплату услуг по транспортировке не введенных в эксплуатацию электростанций, так как полагает, что эти расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства и учитываются при начислении амортизации.

Суды обеих инстанций не согласились с указанной позицией налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, -как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

Как установлено судами обеих инстанций, налогоплательщик оплатил выставленный ЗАО "Рускотурбо" счет-фактуру от 30.12.2003 N 0000016 на возмещение затрат по транспортировке электростанций.

Налоговый орган в ходе выездной проверки расценил указанные затраты налогоплательщика по доставке электростанций как расходы по доставке вновь приобретенного основного средства и исключил сумму этих затрат из состава расходов, единовременно уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Исследовав и оценив представленные участвующими в деле лицами в материалы дела документы, суды первой и апелляционной инстанций поддержали доводы Общества о том, что электростанции являются мобильными (передвижными), поэтому расходы на их передвижение обоснованно не включены заявителем в первоначальную стоимость.

Доводы Управления о том, что данные расходы относятся к работам по доведению основных средств до состояния, в котором оно пригодно для использования, также признан судебными инстанциями не соответствующим фактическим обстоятельствам. Как обоснованно отметил суд апелляционной инстанции, налоговый орган в ходе выездной проверки не выявил, связаны ли спорные затраты с приобретением оборудования (электростанций) или же транспортировка осуществлялась уже после начала эксплуатации электростанций. Поскольку налоговый орган не доказал свои выводы о том, что расходы на транспортировку понесены налогоплательщиком при приобретении электростанций и его первоначальной доставке до места использования, либо при доведении электростанций до состояния, в котором они пригодны для использования, суды обеих инстанций правомерно удовлетворили заявление Общества по данному эпизоду.

Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты в этой части законными.

Решением от 01.12.2006 N 12-27/15714 Управление доначислило плательщику 965 руб. платы за пользование водными объектами, в связи с безлицензионным водопотреблением из озера. При этом при расчете объема забранной воды налоговый орган использовал данные официальной статистической отчетности по форме 2-ТП (водхоз) "Сведения об использовании воды", поскольку плательщиком не представлены журналы учета водопотребления.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 06.05.1998 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" (далее - Закон N 71-ФЗ), действовавшего в спорный период, плательщиками платы за пользование водными объектами признаются организации и предприниматели, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств, подлежащее лицензированию в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Из положений статей 3 и 4 Закона N 71-ФЗ следует, что сумма платы по итогам каждого налогового периода определяется исходя из платежной базы и соответствующей ставки.

Платежная база определяется как объем воды, забранной из водного объекта.

Суды обеих инстанций установили, что налоговый орган неправильно определил платежную базу и неверно рассчитал доначисленную сумму платежа за пользование водными объектами. Управление использовало показатели, отраженные налогоплательщиком в отчете по форме 2-тп (водохоз) "Отчет об использовании воды". Вместе с тем журналы первичного учета использованной воды налоговым органом не истребованы у налогоплательщика. В кассационной жалобе не опровергаются выводы судебных инстанций о непредставлении Управлением требований о запросе у налогоплательщика Журнала учета водопотребления средствами измерений ПОД-1,1 и Журнала учета водопотребления другими методами ПОД-12. Поэтому ссылки налогового органа на непредставление плательщиком журналов учета правильно отклонены судебными инстанциями.

Налоговый орган вправе рассчитать объем забранной воды исходя из времени работы технологического оборудования, объема выпускаемой продукции и норм водопотребления, времени работы и производительности насосов или по суммарному расходу электроэнергии, либо другими косвенными методами. Как установили суды, Управление в данном случае при расчете объема забранной воды не учло указанные обстоятельства и не применило иные косвенные методы определения объема забранной воды.

Учитывая изложенное, следует признать, что суды первой и апелляционной инстанций, установив нарушение Управлением порядка проверки правильности расчета платежной базы, правильно признали оспариваемое решение по данному эпизоду недействительным.

В ходе выездной проверки выявлено необоснованное предъявление в ноябре 2003 года к возмещению из бюджета сумм налога на добавленную стоимость по строительно-монтажным работам, выполненным на объектах, права собственности на которые зарегистрировано лишь в январе 2004 года и июне 2005 года (пункт 1.2 решения Управления).

Налоговый орган со ссылкой на пункт 5 статьи 172 НК РФ утверждает, что вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся после государственной регистрации права собственности, поскольку до этого момента затраты налогоплательщика на строительство объектов недвижимости отражается на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Судебные инстанции, установив, что спорные объекты согласно актам государственной комиссии введены в эксплуатацию в августе 2003 года, документы сданы на государственную регистрацию права собственности в сентябре 2003 года и налог уплачен в октябре 2003 года, сделали вывод о правомерности заявления вычетов в ноябре 2003 года.

Суд кассационной инстанции считает такой вывод правильным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Положениями пункта 5 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных абзаце первом пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из приведенных норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объектам капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию и не с получением свидетельства о праве собственности на объект, а с момента введения объекта в эксплуатацию.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно отклонил вывод налогового органа о праве Общества на налоговый вычет лишь по мере постановки объектов на учет в качестве основных средств после государственной регистрации права собственности на них, то есть после 05.01.2003 и 09.06.2005 соответственно.

Суды обеих инстанций признали несостоятельными ссылки Управления на неправильное оформление налогоплательщиком первичных учетных документов (актов приема-передачи сооружений) для принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Спорные объекты - межпромысловый нефтепровод Тэдинское месторождение - ЦПС "Ардалин" и "ЦПС-Тэдинка" введены в эксплуатацию на основании приказов генерального директора соответственно от 25.08.2003 N 353 и от 13.08.2003 N 336-П, то есть фактически использовались с августа 2003 года. Таким образом, решение Управления от 01.12.2006 N 12-27/15714 правильно признано недействительным по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и санкций в связи с предъявлением в ноябре 2003 года к вычету сумм налога, уплаченных при строительстве нефтепровода на Тэдинском месторождении.

В жалобе Управление не согласно с судебными актами по эпизоду, связанному с применением налоговых вычетов на основании счетов-фактур, составленных с нарушением требований статьи 169 НК РФ. Налоговый орган указывает на то, что исправленные счета-фактуры подлежат регистрации в книге покупок не ранее даты внесения исправления в эти счета-фактуры.

В силу пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету и возмещению в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Для целей этой главы в пункте 5 статьи 169 НК РФ приведен перечень обязательных для счета-фактуры реквизитов, в том числе наименование, адрес, идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, а пунктом 6 этой же статьи предусмотрено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

При этом согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Необходимо учитывать, что в законодательстве о налогах и сборах отсутствует запрет на устранения несоответствия счетов-фактур названным в статье 169 НК РФ требованиям. Не содержится в нормах налогового законодательства и каких-либо условий такого исправления счетов-фактур.

Суды первой и апелляционной инстанций, отклоняя доводы Управления о том, что суммы налога, указанные в исправленных счетах-фактурах принимаются к вычету в том налогом периоде, когда произведены исправления, правомерно исходили из того, что в случае исправления или переоформления счетов-фактур налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции (приобретение и принятие товара на учет).

Представление налогоплательщиком в суд исправленных счетов-фактур, которые соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, Управление в жалобе и в уточнениях к жалобе не опровергло.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты по рассмотренному эпизоду законными и не находит правовых оснований для их отмены или изменения в этой части.

Судебные инстанции удовлетворили требования Общества по эпизоду, связанному с применением ООО "Бовэл" налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при совершении экспортных операций.

Управление в жалобе указывает на то, что в нарушение требований пункта 9 статьи 165 НК РФ налогоплательщиком не собран и не представлен необходимый пакет документов, предусмотренный названной статьей.

Так, по декларации за февраль 2003 года не представлены выписки банка, подтверждающие зачисление валютной выручки от иностранного покупателя товара - АРМ Трейдинг Интернациональ ЛТД, Виргинские острова (Британия) на счет экспортера - ООО "Бовэл".

Управление также считает, что в нарушение статьи 81 НК РФ налогоплательщик вместо уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за июль 2003 года представил две декларации, в которых заявлены полные суммы налога без уточнения.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "пунктом 7 статьи 164" следует читать "пунктом 6 статьи 164"

Пунктом 3 статьи 172 НК РФ, устанавливающей порядок применения налоговых вычетов, установлено, что вычеты сумм налога в отношении операций по реализации товаров на экспорт производятся только при представлении в налоговые органы вместе с отдельной декларацией, предусмотренной пунктом 7 статьи 164 НК РФ, соответствующих документов, перечисленных в статье 165 названного Кодекса.

Следовательно, в обоснование правомерности применения налоговой ставки О процентов и налоговых вычетов при осуществлении операций по реализации товаров на экспорт налогоплательщик должен представить в налоговый орган отдельную налоговую декларацию и пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 165 НК РФ налогоплательщик должен представить в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов следующие документы: контракт (копию контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации; выписку банка (копию выписки), подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке; таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Судебные инстанции, исследовав представленные в материалы дела банковские выписки, инвойсы и грузовые таможенные декларации, сделали вывод о подтверждении налогоплательщиком факта поступления валютной выручки от иностранного покупателя товара - АРМ Трейдинг Интернациональ в полном объеме, поэтому ссылки Управления на невыполнение налогоплательщиком требований подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ при применении налоговой ставки 0 процентов в феврале 2003 года.

Согласно пункту 9 статьи 165 НК РФ, в редакции, действовавшей в проверенный период, при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 названного Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Поскольку довод Управления об отсутствии у налогоплательщика полного пакета документов в феврале 2003 года опровергнут судами обеих инстанций, решение налогового органа о доначислении ООО "Бовэл" сумм налога за октябрь 2002 года в связи с несвоевременным представлением налогоплательщиком пакета документов правильно признано недействительным.

Ошибочным признан и вывод Управления об отсутствии у налогоплательщика выписок банка о поступлении валютной выручки от реализации товара на экспорт по грузовым таможенным декларациям и необоснованном в связи с этим применением налоговой ставки 0 процентов за июль 2003 года.

Суд первой инстанции проверил указанный вывод налогового органа и признал, что налогоплательщик подтвердил поступление выручки на расчетный счет от иностранного покупателя. Данное обстоятельство подтверждено, помимо выписок банка, имеющимися в материалах дела кредитовыми авизо, реестрами к заявке на обязательную продажу валюты. Зачисление выручки по спорным банковским выпискам подтверждено также данными карточек счета 62.11 и счета 52 бухгалтерского учета. Приведенные доказательства исследованы судебными инстанциями и им дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем у суда кассационной инстанции нет оснований для удовлетворения жалобы Управления по данному эпизоду.

Аналогичные доводы о неподтверждении налогоплательщиком факта зачисления валютной выручки от реализации товара на экспорт и необоснованном занижении в связи с этим сумм налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь и декабрь 2003 года также приведены Управлением в оспариваемом решении.

Налоговый орган в жалобе оспаривает наличие у налогоплательщика в соответствующих налоговых периодах полного пакета документов, предусмотренного статьей 165 НК РФ. Однако суды первой и апелляционной инстанций, проверив доводы Управления, изложенные в решении от 01.12.2006 N 12-27/15714 и апелляционной жалобе, исследовав представленные участвующими в деле лицами доказательства, подтвердили выполнение налогоплательщиком требований статьи 165 НК РФ.

Суды сделали обоснованный вывод о том, что налоговый орган не опроверг представленные налогоплательщиком документы и не доказал отсутствие у него документов о зачислении валютной выручки от иностранного покупателя.

Изложенные Управлением в жалобе доводы по эпизодам, связанным с невыполнением налогоплательщиком требований статьи 165 НК РФ при применении налоговой ставки 0 процентов, были предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций. У суда кассационной инстанции нет оснований для переоценки установленных судами фактических обстоятельств дела.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов по рассмотренным эпизодам.

Суд кассационной инстанции считает правильными судебные акты судов первой и апелляционной инстанций по эпизоду, связанному с доначислением сумм налога на добавленную стоимость в связи с несоответствием данных, отраженных в налоговых декларациях, и данных книг покупок и книг продаж.

В соответствии с пунктом 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила ведения журналов) покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

Как обоснованно указали судебные инстанции, книга покупок не относится к первичных документам, на основании которой налогоплательщик предъявляет суммы налога на добавленную стоимость к вычету и возмещению. В то же время нарушений налогоплательщиком требований статьи 169 НК РФ при заявлении им на основании счетов-фактур налоговых вычетов, Управлением не выявлено.

Более того, суды обеих инстанций установили и материалами дела подтверждается, что сведения, которые отражены налогоплательщиком в книгах покупок и продаж соответствовали данным, указанным в первоначальных налоговых декларациях за соответствующие периоды. Расхождения сведений обусловлены внесением изменений в книгу покупок и книгу продаж, которое оформлялось составлением бухгалтерских справок. Поскольку налогоплательщик вносил изменения в налоговые декларации и представлял уточненные декларации за соответствующий налоговый период на основании первичных документов, суды первой и апелляционной инстанций правомерно посчитали необоснованным доначисление заявителю сумм налога на добавленную стоимость.

Суды пришли к выводу о том, что Управление, не представив доказательств заявления налогоплательщиком к вычету сумм налога в большем или меньшем размере, чем указано в книгах продаж и книгах покупок, не доказало образование у налогоплательщика недоимки по налогу за соответствующий период. Формальное нарушение ведения книги покупок и книги продаж, как установлено судебными инстанциями, не привело к возникновению у налогоплательщика недоимки по налогу.

Таким образом, суды, правильно установив фактические обстоятельства, которые подтверждены имеющимися в материалах дела доказательствами, обоснованно удовлетворили требования Общества по данному эпизоду.

По результатам выездной проверки Управление доначислило налогоплательщику суммы налога на добавленную стоимость за январь, февраль, апрель, июнь и август 2003 года с авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товара.

Налоговый орган, исследовав выписки банка и установив, что полученная налогоплательщиком от иностранного покупателя товара сумма выручки больше, чем стоимость отгруженных им на экспорт товаров, расценил данные суммы превышения как авансовые платежи, с которых подлежит исчислению налог на добавленную стоимость.

Однако, судебные инстанции, удовлетворяя заявление Общества о признании недействительным оспариваемого решения Управления о доначислении сумм налога, соответствующих пеней и налоговых санкций по этому эпизоду, учли представление налогоплательщиком доказательства зачета части полученной им экспортной выручки в счет оплаты товара, ранее поставленного на экспорт. В свою очередь, как признали суды обеих инстанций и подтверждается материалами дела, налоговый орган не доказал авансовый характер денежных средств, полученных налогоплательщиком по спорным банковским выпискам.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции правильно отклонили вывод Управления о необоснованном неисчислении заявителем налога на добавленную стоимость с авансовых платежей, сделанный им лишь на основании исследования выписок банка о поступлении выручки на счет налогоплательщика без учета совокупности всех обстоятельств.

Обжалуемые судебные акты по рассмотренному эпизоду являются законными и не подлежат отмене или изменению.

Руководствуясь статьей 286 и пунктами 1, 2 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 по делу N А05-80/2007 отменить в части отказа в признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 01.12.2006 N 12-27/15714 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Лукойл-Заполярнефть" к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.03.2007 по этому же делу.

Решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.03.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 по делу N А05-80/2007 отменить по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с занижением на 393 921 823 руб. доходов от реализации обществом с ограниченной ответственностью "Бовэл" нефти на экспорт. В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Л.Т. Эльт И.Д. Абакумова Д.В. Хохлов