Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 ноября 2007 г. N А42-2903/2006 Заявление Предпринимателя о признании частично недействительным решения ИФНС о привлечении к ответственности, доначислении НДФЛ, ЕСН, начислении пеней, об отказе в возмещении НДС частично удовлетворено, в том числе по эпизоду оказания услуг по перевозке грузов, поскольку использованные ИФНС сведения о стоимости перевозок других организаций содержат лишь информацию об услугах, оказанных конкретными хозяйствующими субъектами, которая не позволяет проверить сопоставимость сделок, период и условия оказания услуг, не отражает цен, сложившихся на рынке идентичных услуг

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 ноября 2007 г. N А42-2903/2006

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 04 октября 2007 г.  

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Кочеровой Л.И. и Корпусовой О.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Ладневой З.А. (доверенность от 15.01.2007 N 80-14-31-31/2779) и Серкова B.C. (доверенность от 11.05.2007 N 80-14-27/69524),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.06.2007 по делу N А42-2903/2006 (судья Галко Е.В.),

установил:

Индивидуальный предприниматель Щербань Леонид Васильевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (после уточнения требований) о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - налоговая инспекция) от 07.04.2006 N 02.5-28/103.

Решением суда первой инстанции от 21.06.2007 заявленные Предпринимателем требования удовлетворены частично. Суд признал оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части:

- доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2002 год с соответствующими суммами пеней по эпизоду, связанному с исключением инспекцией из состава расходов, учитываемых при исчислении названных налогов, 793 150 руб. - стоимости транспортных услуг, оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Щербань И.А.;

- доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2004 год с соответствующими суммами пеней и наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по эпизоду, связанному с исключением инспекцией из состава расходов, учитываемых при исчислении названных налогов, 896 455 руб. - стоимости транспортных услуг, оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Щербань И.А., а также 1 565 840 руб. - стоимости деревянных поддонов, приобретенных у ООО "Норд-комплект";

- доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2003 год с соответствующими суммами пеней и наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налогов по эпизоду, связанному с исключением инспекцией из состава расходов, учитываемых при исчислении этих налогов, 72 000 руб. - стоимости транспортных услуг;

- отказа в возмещении из бюджета по декларациям за август и октябрь 2004 года по экспортным операциям 295 882,56 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного ООО "Норд-комплект" при приобретении у него товаров.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда в части признания недействительным ее решения от 07.04.2006 N 02.5-28/103 о доначислениях по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2002 и 2004 годы, а также в части отказа налогоплательщику в возмещении из бюджета 295 882,56 руб. налога на добавленную стоимость по декларациям за август и октябрь 2004 года по экспортным операциям, и отказать Предпринимателю в удовлетворении его заявления в этой части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Индивидуальный предприниматель Щербань Леонид Васильевич о времени и месте слушания дела извещен надлежащим образом, однако сам лично или его представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

В соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено этим Кодексом.

Поскольку в данном случае иного Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации не предусмотрено, суд кассационной инстанции рассматривает кассационную жалобу в пределах приведенных в ней доводов.

Законность обжалуемого решения суда проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Щербань Леонид Васильевич зарегистрирован в 1998 году муниципальным учреждением Управления Первомайского административного округа города Мурманска в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (свидетельство от 23.09.1998 N 14709). В 2004 году Предприниматель прошел перерегистрацию в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц", о чем ему выдано свидетельство от 02.09.2004 серия 51 N 000774284 о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи о нем как предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004.

Налоговая инспекция в июле - сентябре 2005 года провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Предпринимателем в бюджет налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2002-2004 годы. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 22.11.2005 N 02.5-28/233. По результатам рассмотрения материалов проверки принято решение от 20.12.2005 N 269 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решением налогового органа от 07.04.2006 N 02.5-28/103 Предпринимателю доначислено и предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 419 360 руб. налога на доходы физических лиц за 2002-2004 годы, 101 174,38 руб. единого социального налога за 2002-2004 годы и 114 727,71 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этих налогов. Предпринимателю также отказано в возмещении из бюджета 351 082 руб. налога на добавленную стоимость за 2002-2004 годы. Кроме того, Предприниматель привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2003-2004 годы в виде взыскания 90 300,58 руб. штрафа.

Предприниматель, считая решение налоговой инспекции частично незаконным, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя частично.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы, а также проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, пришла к выводу об отсутствии оснований для отмены принятого судом решения.

В ходе выездной проверки налоговый орган установил, что Щербань Л.В. в период с 01.01.2002 по 31.12.2004 осуществлял внешнеэкономическую деятельность: по контрактам, заключенным с иностранными компаниями, вывозил товары (гаражи, поддоны деревянные, сборные дома, сувениры и другие изделия из дерева) в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации. Перевозка экспортируемых товаров осуществлялась индивидуальными предпринимателями Щербань И.А., Сынчиковым О.И., Щукиным С.В. и Алексейчуком В.В., а также ООО "Транс-Атлантик Фуд" и ЗАО "Колатранс" на основании договоров, заключенных с Предпринимателем, через таможенные посты Борисоглебский и Лотта автомобильным транспортом. При этом основной объем грузоперевозок в проверенном периоде выполнен индивидуальным предпринимателем Щербань И.А.

Согласно представленным в налоговый орган декларациям по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2002 и 2004 годы в состав расходов, уменьшающих облагаемый названными налогами доход, Предприниматель включил стоимость услуг по перевозке экспортируемых товаров, в том числе оказанных индивидуальным предпринимателем Щербань И.А.

Сумма таких услуг, оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Щербань И.А., в 2002 году составила 1 449 400 руб., в 2004 году - 2 373 700 руб. По мнению проверяющих, названные суммы необоснованно завышены, так как стоимость услуг названного перевозчика более чем на 20 процентов превышает стоимость перевозок грузов, сложившуюся в проверяемый период на аналогичные услуги, оказываемые другими организациями и индивидуальными предпринимателями. Налоговая инспекция также установила, что Предприниматель и перевозчик - индивидуальный предприниматель Щербань И.А. являются взаимозависимыми лицами, отношения между которыми влияют на условия или экономические результаты сделок, заключенных между ними. Учитывая данный факт, инспекция на основании пунктов 2 и 3 статьи 40 НК РФ определила стоимость транспортных услуг расчетным путем. Расчет стоимости услуг по перевозке экспортируемых товаров, подлежащих включению в состав расходов Предпринимателя для целей налогообложения, составлен инспекцией исходя из стоимости услуг по перевозке товаров ООО "Транс-Атлантик Фуд", ЗАО "Колатранс", а также индивидуальных предпринимателей Сынчикова О.И., Щукина С.В. и Алексейчука В.В., и с учетом информации, представленной ЗАО "Катран холдинг" и индивидуальным предпринимателем Бовыкиной Л.Н.

Необоснованное завышение стоимости услуг по перевозке товаров, оказанных индивидуальным предпринимателем Щербань И.А., привело, по мнению налогового органа, к неправомерному завышению - на 1 423 855 руб. - суммы расходов Предпринимателя, уменьшающих базы, облагаемые единым социальным налогом и налогом на доходы физических, лиц за 2002 и за 2004 годы.

Налоговая инспекция признала также неправомерным включение Предпринимателем в 2002 году в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц, 451 000 руб. - стоимости услуг по перевозкам товаров по территории Российской Федерации. По мнению инспекции, эти расходы подлежат исключению из состава расходов Предпринимателя, поскольку Щербань Л.В. не осуществлял реализацию товаров на внутреннем рынке в проверенном периоде - товары реализовывались им только за пределы таможенной территории Российской Федерации в режиме экспорта.

Суд первой инстанции признан недействительным решение налоговой инспекции в части доначислений по налогу на доходы физических лиц я единому социальному налогу за 2002 и 2004 годы, обусловленных исключением из расходов 1 423 855 руб. - стоимости услуг по перевозке товаров, оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Щербань И.А. Суд признал не соответствующим нормам статьи 40 НК РФ расчет суммы транспортных услуг, составленный налоговым органом для целей исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц.

Кассационная инстанция считает такое решение суда законным и обоснованным.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом у налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признается доход от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с его извлечением. При этом, как указано в пункте 5 статьи 244 НК РФ, расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ.

Объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается - согласно статье 209 НК РФ - доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ). При исчислении налоговой базы индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (подпункт 1 абзаца первого статьи 221 НК РФ).

Судом установлено, что расходы Предпринимателя на доставку экспортируемых товаров до покупателей, подтверждены заключенными с индивидуальным предпринимателем Щербань И.А. договорами о перевозке груза от 01.01.2002 N 1 и от 01.01.2004 N 1, дополнительным соглашением к договору от 01.01.2002, актами выполненных работ, счетами-фактурами, путевыми листами, перевозочными и платежными документами.

Суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, пришел к выводу о недоказанности налоговой инспекцией факта необоснованного завышения стоимости оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Щербань И.А. услуг; о несоответствии статье 40 НК РФ составленного инспекцией расчета суммы транспортных услуг, которая может быть принята при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2002 и 2004 годы.

Этот вывод суда соответствует имеющимся в деле доказательствам.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 2 статьи 40 НК РФ приведен перечень случаев, когда налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность цен по сделкам. В этот перечень включены, в том числе, совершение сделок между взаимозависимыми лицами, указанными в статье 20 НК РФ, а также отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При наличии перечисленных в пункте 2 статьи 40 оснований и установлении факта отклонения цены услуги, примененной сторонами сделки, в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) услуг, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ). Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Таким образом, положения статьи 40 НК РФ предусматривают возможность доначисления налоговым органом налога на основании рыночной цены услуги.

При этом названная статья содержит критерии признания рыночной цены оказанных услуг, их рынка, идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.

Материалами дела подтверждается, что налоговая инспекция пришла к выводу о завышении стоимости транспортных услуг, оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Щербань И.А., в результате их сравнения со стоимостью услуг, оказанных Предпринимателю другими перевозчиками - ООО "Транс-Атлантик Фуд", ЗАО "Колатранс" и индивидуальными предпринимателями Сынчиковым О.И., Щукиным С.В. и Алексейчуком В.В. При определении суммы транспортных услуг, которая может быть включена, по мнению инспекции, в состав расходов, принимаемых для целей исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц, налоговый орган использовал также информацию о стоимости услуг по перевозкам грузов в страны Скандинавии, предоставленную ЗАО "Катран холдинг" и индивидуальным предпринимателем Бовыкиной Л.Н.

Суд первой инстанции не признал рыночной исчисленную налоговым органом вышеприведенным способом цену транспортных услуг, придя к выводу о нарушении им порядка определения рыночной цены, предусмотренного в статье 40 НК РФ.

Из статьи 40 НК РФ следует обязанность налогового органа доказывать несоответствие цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара рыночным ценам. В силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган, вынесший оспариваемое в суде решение, обязан доказывать обстоятельства, послужившие основанием для его принятия.

В пункте 4 статьи 40 НК РФ указано, что рыночной ценой услуги признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) услуг в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Процедура определения рыночной цены на услуги обязательна для налоговых органов и предусмотрена пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

В частности, при определении рыночной цены услуги учитываются информация о заключенных на момент реализации этой услуги сделках с идентичными (однородными) услугами в сопоставимых условиях, количество (объем) оказываемых услуг, сроки исполнения обязательств и др. Во внимание принимаются сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Причем официальные источники информации не могут использоваться без учета положений пунктов 4-11 статьи 40 НК РФ, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) услуг, реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Кроме того, статья 40 НК РФ содержит и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод. Эти методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке услуг сделок по идентичным (однородным) услугам и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что налоговая инспекция нарушила порядок определения рыночной цены, установленный пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ. В частности, налоговым органом не выяснен размер рыночной цены на услуги по перевозке, оказанные другими перевозчиками Мурманской области. Информацию о рыночных ценах на транспортные услуги из официальных источников налоговый орган не получил.

Суд также пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно не принял во внимание ряд существенных обстоятельств, влияющих на стоимость транспортных услуг, оказанных Предпринимателю индивидуальным предпринимателем Шербань И.А., в том числе расходов на содержание и эксплуатацию автомобиля, на выплату заработной платы водителю, страховок, амортизации, ремонта. Инспекцией не учтено и дополнительное соглашение от 01.01.2002 к договору о перевозке груза N 1, в соответствии с которым по устной заявке Предпринимателя перевозчик обязан выполнять погрузо-разгрузочные работы при формировании и доставке груза, подготовку поддонов к погрузке на паром (компоновку, обвязку стопок поддонов и мелкий ремонт в случае их повреждения), экспедирование груза до места назначения.

Как правильно указал суд, использованные налоговым органом сведения о стоимости перевозок других организаций и индивидуальных предпринимателей содержат лишь информацию об услугах, оказанных конкретными хозяйствующими субъектами, которая не позволяет проверить сопоставимость сделок, период и условия оказания услуг, не отражает цен, сложившихся на рынке идентичных услуг. Источники этой информации не относятся к официальным.

Учитывая изложенное, вывод суда первой инстанции о несоблюдении налоговой инспекцией порядка определения рыночной цены, предусмотренного статьей 40 НК РФ, является законным и обоснованным.

Жалоба налогового органа по рассмотренному эпизоду отклоняется.

Кассационная инстанция считает правильным и вывод суда о необоснованном исключении налоговым органом из состава расходов, учитываемых для целей исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц, 265 750 руб. - стоимости оказанных Предпринимателю услуг по перевозкам товаров по территории Российской Федерации.

Суд первой инстанции установил, что Предприниматель в 2002 году действительно реализовывал товары только на экспорт, за пределы таможенной границы Российской Федерации. Однако товар, приобретенный для целей последующего его экспорта, в ряде случаев необходимо было предварительно перевезти от изготовителей (поставщиков) до места его складирования Предпринимателем и в город Мурманск, откуда товар направлялся на экспорт. Поэтому суд, оценив обстоятельства деятельности Предпринимателя, представленные им документы, подтверждающие факт перемещения по территории Российской Федерации приобретенных для последующего экспорта товаров (путевые листы и товарно-транспортные накладные), признал спорные расходы экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Довод кассационной жалобы налоговой инспекции об экономической необоснованности включения в состав расходов, принимаемых при исчислении единого социального налога и налога на доходы физических лиц, стоимости услуг, оказанных Предпринимателю по перевозкам товаров по территории Российской Федерации, не соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, направлен на переоценку вывода суда первой инстанции, что выходит за пределы предоставленных суду кассационной инстанции статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полномочий.

В ходе выездной проверки налоговая инспекция признала необоснованным включение Предпринимателем в состав расходов, уменьшающих облагаемый налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом за 2004 год, 1 565 840 руб. - стоимости товаров (деревянных поддонов), приобретенных у ООО "Норд-комплект". Первичные документы, составленные этой организацией, налоговая инспекция не приняла во внимание, сославшись на их подписание неустановленными лицами. По информации, полученной от МРИ ФНС N 8 по Санкт-Петербургу, ООО "Норд-комплект" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую и бухгалтерскую отчетность. Последняя отчетность представлена за I квартал 2003 года с "нулевыми показателями". Направленное ООО "Норд-комплект" требование о представлении документов, касающихся взаимоотношений с Предпринимателем, не исполнено. На территории Мурманской области филиалов и подразделений эта организация не имеет. Согласно сведениям о перевозимых грузах, поступающим в налоговую инспекцию со стационарных постов ДПС ГИБДД федеральной дороги Санкт-Петербург - Мурманск (1149, 1375 км), в проверяемый период в адрес предпринимателя Щербаня Л.В. товар от ООО "Норд-комплект" не ввозился. Руководителем, бухгалтером и единственным учредителем ООО "Норд-комплект" является Паршинцев С.Ю. Из карточки от 04.06.2002 с образцами подписей и оттиска печати, представленной филиалом "Балтийский банк", следует, что право подписи банковский документов имели директор Паршинцев С.Ю. и Пушкарь В.В. Сотрудниками Управления внутренних дел Мурманской области опрошена Пушкарь Л.А. - один из поставщиков деревянных поддонов. Пушкарь Л.А. пояснила, что она от имени ООО "Норд-комплект" оформляла счета-фактуры, накладные, выполняя на них подписи от имени ООО "Норд-комплект". Из заключения по результатам почерковедческого исследования подписей (л.д. 115-116, т. 1) следует, что в представленных инспекцией документах, оформленных от имени ООО "Норд-комплект", подписи выполнены разными лицами. Названные обстоятельства послужили основанием и для вывода налогового органа о ненадлежащем оформлении счетов-фактур ООО "Норд-комплект" и, следовательно, неправомерном предъявлении Предпринимателем в 2004 году к вычету 295 882,56 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров у этой организации.

Суд первой инстанции признал недействительным решение налоговой инспекции о доначислениях по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость за 2004 гол по вышеописанному эпизоду.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения суда в этой части.

Состав расходов, принимаемых для целей исчисления как единого социального налога, так и налога на доходы физических лиц, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Из положений статьи 252 НК РФ следует, что под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и подтвержденные первичными учетными документами затраты. Первичные документы должны быть составлены по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Расходы (затраты) должны быть обоснованными, то есть экономически оправданными, а их оценка должна выражаться в денежной форме. Экономически оправданными затратами считаются затраты (расходы), непосредственно связанные с извлечением доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления как единого социального налога, так и налога на доходы физических лиц, необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть условием учета понесенных затрат для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и связаны с предпринимательской деятельностью. Во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, их целей, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции установил, что спорные расходы Предпринимателя подтверждены первичными документами, соответствующими требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Предприниматель представил в налоговую инспекцию и в суд договор поставки от 01.01.2004, счета-фактуры, первичные документы, подтверждающие факт приобретения и передачи ему поставщиком (ООО "Норд-комплект") деревянных поддонов для целей последующей их реализации на экспорт, их принятие к учету в установленном порядке, а также платежные документы об оплате товара поставщику.

Оценив имеющиеся у сторон и приобщенные к материалам дела документы, суд пришел к выводу о законности и обоснованности отнесения Предпринимателем в 2004 году к расходам, учитываемым при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога, 1 565 840 руб. - стоимости приобретенных у ООО "Норд-комплект" поддонов, а также включения в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость 295 882,56 руб. этого налога, уплаченного ООО "Норд-комплект", при приобретении поддонов.

Кассационная инстанция считает обоснованным отклонение судом первой инстанции довода налогового органа о недостоверности сведений, содержащихся в составленных поставщиком (ООО "Норд-комплект") первичных документах.

Суд первой инстанции признал не доказанным налоговой инспекцией факт отсутствия названной организации в реестре юридических лиц, неосуществления ею предпринимательской деятельности. Суд установил, что в рамках проведения встречной налоговой проверки ООО "Норд-комплект" представило в МРИ ФНС N 8 по Санкт-Петербургу копии деклараций по налогу на добавленную стоимость за 2004 год, копию книг продаж за 2004 год. Названными документами подтверждается реализация ООО "Норд-комплект" товаров Предпринимателю. Стоимость реализованного товара включена ООО "Норд-комплект" в налоговую базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость, и с нее исчислен налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогового органа о несоответствии представленных Предпринимателем счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ ввиду их подписания неустановленными лицами, правомерно исходя из следующего.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, а в соответствии с пунктом 2 названной статьи счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В то же время невыполнение требований к оформлению счета-фактуры, не предусмотренных названными пунктами статьи 169 НК РФ, не является основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными уполномоченными лицами.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что счета-фактуры, выставленные ООО "Норд-комплект", содержат все необходимые реквизиты и подписи, предусмотренные пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Суд правомерно не принял в качестве надлежащих доказательств подписания первичных документов (в том числе счетов-фактур) поставщика неуполномоченными неустановленными лицами объяснения индивидуального предпринимателя Пушкарь Л.А., а также заключение эксперта, составленное по результатам почерковедческой экспертизы.

Объяснения Пушкарь Л.А. поступили в налоговый орган из ОРЧ по налоговым преступлениям УВД Мурманской области. Объяснения получены сотрудником названного отдела в соответствии с пунктом 4 статьи 11 Закона Российской Федерации "О милиции". По форме, содержанию и порядку получения этот документ не соответствуют требованиям статей 90 и 99 НК РФ.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.02.1999 N 18-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации.

В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90 и 99 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговой инспекцией этот порядок при проведении выездной проверки Предпринимателя не соблюден.

Налоговый орган не вызывал опрошенное лицо для дачи показаний и их оформления в порядке, установленном статьей 90 НК РФ. Требование пункта 5 статьи 90 НК РФ, предусматривающего предупреждение свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний с отметкой об этом в протоколе, в представленных налоговому органу объяснениях физических лиц не выполнено.

Как следует из статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля в отношении спорного налогового периода и оформление которых соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, в данном случае - его статьям 90 и 99.

Материалами дела подтверждается, что такое мероприятие налогового контроля, как допрос свидетеля (статья 90 НК РФ), по правилам, установленным главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым органом не проводилось. Поэтому суд правомерно не признал надлежащим доказательством документы, полученные налоговым органом от ОРЧ по налоговым преступлениям УВД Мурманской области.

Для установления соответствия подписей на составленных от имени ООО "Норд-комплект" документах (счетах-фактурах, накладных и т.д.) подписи Паршинцева С.Ю., являющегося учредителем, руководителем и бухгалтером ООО "Норд-комплект", налоговым органом назначена почерковедческая экспертиза (постановление от 22.12.2005 N 990 - л.д. 116 т. 1). На основании полученного заключения экспорта от 10.01.2006 N 6 (л.д. 115 т. 1) налоговым органом сделан вывод о том, что представленные Предпринимателем документы, составленные от имени ООО "Норд-комплект", подписаны неустановленным лицом.

Суд, первой инстанции оценив имеющиеся в деле доказательства, признал недоказанным инспекцией факт подписания документов (в том числе счетов-фактур) от имени ООО "Норд-комплект" неустановленным лицом. Суд указал, что экспертиза подписей проводилась на основании образцов подписей, содержащихся не на оригиналах документов, а на их электрографических копиях; заключение эксперта не содержит вывода о том, что подписи на документах выполнены не Паршинцевым С.Ю.; факт принадлежности подписей на решении учредителя о создании ООО "Норд-комплект" и в счетах-фактурах разным лицам не свидетельствует о подписании счетов-фактур неуполномоченными лицами. Суд сослался на установленный налоговым органом в ходе выездной проверки факт наличия права подписывать документы от имени ООО "Норд-комплект" не только у Паршинцева С.Ю., но и у Пушкарь В.В. Это факт подтверждается и материалами дела. Надлежащих доказательств подписания счетов-фактур не Пушкарем В.В., а иным неуполномоченным лицом, инспекцией не представлены.

Судом приняты во внимание и декларации ООО "Норд-комплект" по налогу на добавленную стоимость за 2004 год, в которых учтена выручка от реализации поддонов Предпринимателю.

Суд первой инстанции исследовал также вопрос, связанный с обоснованностью получения Предпринимателем налоговой выгоды. Суд пришел к выводу о непредставлении налоговым органом доказательств наличия у Предпринимателя при заключении и исполнении сделок с ООО "Норд-комплект" умысла, направленного на необоснованное получение налоговой выгоды; доказательств создания Предпринимателем противоправных схем, заключения фиктивных сделок и проведения расчетов в рамках этих сделок, направленных на незаконное обогащение за счет бюджетных средств.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции по рассмотренному эпизоду.

Поскольку суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные сторонами доказательства по делу, правильно применил нормы материального и процессуального права, правовых оснований для отмены принятого судом по делу решения не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.06.2007 по делу N А42-2903/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Л.И. Кочерова

О.А. Корпусова