Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 февраля 2008 г. N А05-13854/2006 Заявление ОАО о признании недействительными решения ИФНС в части доначисления налога на прибыль и пеней, а также требования в части предложения уплатить суммы названного налога и пеней частично удовлетворено, так как, в частности, совершенная ОАО хозяйственная операция относится к реализации финансовых услуг, расход в части, превышающей доход от ее совершения, не включен в перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, перечисленных в НК РФ, ОАО полностью учло расход при исчислении налоговой базы

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 19 февраля 2008 г. N А05-13854/2006

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 07 декабря 2007 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 декабря 2007 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Корпусовой Н.А., Морозовой Н.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Сынчикова Д.Н. (доверенность от 14.12.2007 N 03-07/43820), от открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" Артемьевой Н.А. (доверенность от 01.01.2008),

рассмотрев 12.02.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску и открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2007 по делу N А05-13854/2006 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Чельцова Н.С.),

установил:

Открытое акционерное общество "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" (далее - Общество, ОАО "СЦБК") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительными следующих ненормативных актов: решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 30.11.2006 N 22-19/3547 в части доначисления 4 533 594 руб. налога на прибыль за 2004 год и соответствующей суммы пеней и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (после реорганизации - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, далее - Межрайонная инспекция) от 06.12.2006 N 63 в части предложения уплатить 4 526 417 руб. налога на прибыль и соответствующую сумму пеней.

Решением суда первой инстанции от 13.03.2007 заявление удовлетворено частично. Признаны недействительными решение Инспекции от 30.11.2006 N 22-19/3547 в части предложения ОАО "СЦБК" уплатить налог на прибыль на основании подпункта 3.2.1 "б" пункта 3.2, подпунктов 6.2.5.1 - 6.2.5.4. пункта 6.2.5. оспариваемого решения в части исключения из состава убытка, принимаемого для Целей налогообложения, процентов за пользование чужими денежными средствами и пеней в составе спорной суммы 1 202 667 руб. 64 коп.; непринятия убытка в сумме 1 714 722 руб. 22 коп. по договору уступки права требования к ООО "РоссМА"; непринятия убытка в сумме 13 718 руб. по договору уступки требования Долга ООО "Регион"; непринятия убытка в связи с реализацией финансовой услуги обществу "Алекс"; а также требование Межрайонной инспекции от 06.12.2006 N 63 в указанной части. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением апелляционного суда от 28.09.2007 решение суда от 13.03.2007 частично отменено. Признаны недействительными решение Инспекции от 30.11.2006 N 22-19/3547 и требование Межрайонной инспекции от 06.12.2006 N 63 в части предложения Обществу уплатить налог на прибыль и соответствующую сумму пеней по следующим эпизодам: непринятия в составе убытков по сделке уступки права требования расходов по госпошлине (пункт 6.2.5.1 акта проверки); непринятия в составе убытков по сделке уступки права требования расходов в сумме 1 714 722 руб. 22 коп. (пункт 6.2.5.2 акта проверки). В удовлетворении заявления ОАО "СЦБК" о признании недействительными решения Инспекции от 30.11.2006 N 22-19/3547 и требования Межрайонной инспекции от 06.12.2006 N 63 в части предложения уплатить налог на прибыль и соответствующие суммы пеней по эпизоду непринятия в составе убытков по сделке уступки права требования расходов в сумме 13 718 руб. (пункт 6.2.5.3 акта проверки) отказано. В остальной части судебный акт оставлен без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права - статей 252 и 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), просит отменить судебный акт и отказать в удовлетворении заявления в части признания недействительными ее решения о непринятии для целей налогообложения 1 202 667 руб. 64 коп. убытков в виде процентов за пользование чужими денежными средствами и пеней по сделке уступки прав требования ООО "Норвуд"; в части непринятия убытка в размере 1 714 722 руб. 22 коп. по договору уступки права требования к ООО "РоссМА"; непринятия убытка по реализации финансовой услуги обществу "Алекс"; а также требования Межрайонной инспекции от 06.12.2006 N 63 в указанной части.

В свою очередь Общество, указывая на нарушение апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает незаконным постановление от 28.09.2007, в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительными решения от 30.11.2006 N 22-19/3547 и требования от 06.12.2006 N 63 налоговых органов по эпизодам непринятия в составе убытков по сделке уступки права требования долга с ООО "Регион" (пункт 6.2.5.3 акта проверки) и ООО "Экспортлес-Архангельск" (пункт 6.2.5.4 акта проверки) и просит удовлетворить его требования в этой части.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения ОАО "СЦБК" налогового законодательства за период с 01.10.2004 по 31.03.2006, о чем составила акт от 20.10.2006 N 22-19/405 ДСП. В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о занижении Обществом базы, облагаемой налогом на прибыль, на суммы убытков, связанных с исполнением и заключением налогоплательщиком ряда сделок по уступке права требования.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений Инспекция приняла решение от 30.11.2006 N 22-19/3547 о привлечении ОАО "СЦБК" к налоговой ответственности, о доначислении налогов и сборов и соответствующих сумм пеней.

Во исполнение решения Межрайонная инспекция направила Обществу требование N 63 об уплате налога по состоянию на 06.12.2006.

Согласно пункту 3.2.1 "б" решения Инспекции от 30.11.2006 N 22-19/3547 по эпизоду занижения налогоплательщиком базы, облагаемой налогом на прибыль, на суммы убытков, связанных с исполнением и заключением налогоплательщиком ряда сделок по уступке права требования, ОАО "СЦБК" доначислены 4 533 594 руб. налога на прибыль, соответствующие суммы пеней, а в требованием от 06.12.2006 N 63 Межрайонная инспекция предложила Обществу уплатить 4 526 411 руб. налога на прибыль и соответствующие суммы пеней.

ОАО "СЦБК" обжаловало решение Инспекции от 30.11.2006 N 22-19/3547 и требование Межрайонной инспекции от 06.12.2006 N 63 об уплате налога на прибыль и пеней по этому эпизоду в судебном порядке со ссылкой на их незаконность и необоснованность.

Проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, кассационная коллегия считает постановление от 28.09.2007 подлежащим изменению с учетом следующего.

Объектом обложения налогом на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (статья 247 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации. Пунктом 2 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы. При этом расходами в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В подпункте 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ указано, что убытки по сделке уступки права требования включаются налогоплательщиками в состав внереализационных расходов в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения прибыли не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты прекращения права требования.

Как следует из пункта 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения прибыли в следующем порядке:

- 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

- 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

В соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ при реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Таким образом, порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль при уступке права требования у налогоплательщика-продавца, предусмотренный статьей 279 НК РФ, по сути своей представляет определение размера убытка, учитываемого для целей налогообложения при продаже третьему лицу дебиторской задолженности покупателя за отгруженные товары (работы, услуги).

В пункте 6.2.5.1 оспариваемого решения от 30.11.2006 N 22-19/3547 Инспекцией зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в неправомерном включении в 2004 году в состав внереализационных расходов 1 202 667 руб. 64 коп. убытков по сделке уступки прав требования ООО "Норвуд". Суд установил и материалами дела подтверждается, что по договору уступки требований к ОАО "Архангельский гидролизный завод" от 02.02.2004 Общество уступило ООО "Норвуд" право требований на общую сумму 12 470 345 руб. 79 коп. за 700 000 руб. Сумму долга составляют задолженность ОАО "Архангельский гидролизный завод" за реализованные ему товары (работы, услуги), проценты за пользование чужими денежными средствами, пеней и расходы по уплате госпошлины, присужденных ко взысканию с должника. В целях обложения налогом на прибыль Общество включило убыток по сделке во внереализационные расходы.

По мнению Инспекции, в состав расходов Обществом неправомерно включены суммы процентов за пользование чужими денежными средствами, пеней, расходов по уплате государственной пошлины, всего - 1 202 667 руб. 64 коп., поскольку указанная сумма не входит в стоимость реализованных товаров.

Судами при рассмотрении дела установлено, что в задолженность ОАО "Архангельский гидролизный завод" включены проценты в сумме 479 025 руб. 38 коп., пени в сумме 121 768 руб. 75 коп., расходы по уплате госпошлины в сумме 101 161 руб. 27 коп., всего - 701 955 руб. 40 коп. Данный расчет подтверждается материалами дела.

Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о правомерности отражения ОАО "СЦБК" в составе внереализационных расходов убытков в связи с передачей права требования уплаты суммы процентов за пользование чужими денежными средствами и пеней за просрочку задолженности соответствуют нормам права.

Согласно статьям 382 и 384 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) при переходе прав кредитора к другому лицу при уступке требования кредитное обязательство не прекращается, а происходит перемена лиц в обязательстве. При этом к новому кредитору переходит право первоначального кредитора в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, в том числе право на неуплаченные проценты.

Право на проценты (пени) по денежному обязательству является дополнительным к праву кредитора требовать уплаты основной суммы долга.

Таким образом, Общество правомерно передало по договору цессии право требования уплаты процентов и пеней в сумме 600 794 руб. 13 коп. (479 025 руб. 38 коп. + 121 768 руб. 75 коп.) и на основании пункта 2 статьи 279 НК РФ включило в состав убытков разницу между доходом от реализации права требования долга и суммой задолженности и процентов, пеней, переданных по договору цессии.

В соответствии со статьей 319 ГК РФ сумма произведенного платежа, недостаточная для исполнения денежного обязательства полностью, при отсутствии иного соглашения погашает прежде всего издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основную сумму долга.

Апелляционный суд установил, что, поскольку договор уступки требований от 02.02.2004 не содержит расшифровки суммы 700 000 руб., Общество в соответствии со статьей 319 ГК РФ имеет право погасить прежде всего издержки по получению исполнения, то есть расходы по госпошлине в сумме 101 161 руб. 27 коп., а затем проценты и пени. Следовательно, расходы по госпошлине погашены за счет суммы 700 000 руб. и обоснованно не включены в размер убытков.

Исходя из обстоятельств дела по данному эпизоду апелляционный суд установил, что обжалуемая ОАО "СЦБК" сумма 1 202 667 руб. 64 коп. - это проценты и пени в сумме 1955 руб. 40 коп., а также задолженность за реализованные товары в сумме 1 200 712 руб. 24 коп., в связи с чем эта сумма правомерно включена во внереализационные расходы 2004 года.

Таким образом, кассационная жалоба Инспекции по эпизоду доначисления налога на прибыль, отраженному в пункте 6.2.5.1 акта проверки, подлежит отклонению.

В пункте 6.2.5.2 оспариваемого решения налоговый орган сделал вывод о неправомерном включении Обществом в 2004 году в состав внереализационных расходов 3 429 444 руб. 44 коп. убытков по сделке уступки прав требования ООО "Норвуд".

Материалами дела подтверждается, что по договору уступки требований к ООО "РоссМА" от 22.04.2004 Общество уступило ООО "Норвуд" право требования на общую сумму 3 729 444 руб. 44 коп. за 300 000 руб.

Сумма долга ООО "РоссМа" состоит из вексельного долга в сумме 3 500 000 руб., процентов в сумме 97 222 руб. 22 коп., пеней в сумме 97 222 руб. 22 коп., издержек по протесту в сумме 35 000 руб.

В целях налогообложения прибыли ОАО "СЦБК" включило убыток по сделке в сумме 3 429 444 рублей 44 коп. во внереализационные расходы.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 22.11.2001 по делу N А40-38381/01-54-489 с ООО "РоссМА" и ОАО "Соломбальский ЦБК" в пользу ООО "Стройинформ" солидарно взысканы вексельный долг, проценты и пени, всего - 3 729 444 руб. 44 коп. Во исполнение решения суда Общество платежным поручением от 17.04.2002 N 0178 перечислило в адрес ООО "Стройинформ" вексельный долг, проценты и пени в сумме 3 729 444 руб. 44 коп.

В материалы дела Общество также представило акт сверки ОАО "СЦБК" с ООО "РоссМА" на 01.07.2002, требование общества от 29.08.2002 N 17-3869 о включении в число кредиторов ООО "РоссМА", письмо ООО "РоссМА" от 15.10.2002 N 18. Эти документы свидетельствуют о том, что ООО "РоссМА" признало долг перед ОАО "СЦБК" в сумме 3 729 444 руб. 44 коп.

В целях обложения налогом на прибыль Общество включило убыток по сделке в сумме 3 429 444 руб. 44 коп. во внереализационные расходы.

Суд первой инстанции признал обоснованным включение в состав внереализационных расходов только половины солидарной суммы, в которые входят долг, проценты, пени и издержки по протесту. В обоснование своей позиции суд сослался на статьи 282 и 322-328 ГК РФ,

При повторном рассмотрении дела апелляционный суд сделал вывод о несоответствии решения суда первой инстанции нормам материального права и удовлетворил заявление Общества по этому эпизоду, с учетом следующего.

В соответствии со статьями 47, 77 Положения о простом и переводном векселе, утвержденного постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение), все выдавшие, акцептовавшие, индоссировавшие вексель или поставившие на нем аваль, являются солидарно обязанными перед векселедержателем. Векселедержатель имеет право предъявления иска ко всем этим лицам, к каждому в отдельности и ко всем вместе, не будучи принужден соблюдать при этом последовательность, в которой они обязались. Такое же право принадлежит каждому, подписавшему переводной вексель, после того, как он его оплатил.

Согласно статье 49 Положения тот, кто оплатил переводной вексель, может требовать от ответственных перед ним лиц всю уплаченную им сумму, проценты на указанную сумму, понесенные им издержки.

Как указано в пункте 41 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 33 и Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" от 04.12.2000 при рассмотрении требований лица, уплатившего по векселю, к другим обязанным по векселю лицам следует учитывать, что при регрессной ответственности по векселю не применяются правила, установленные пунктом 2 статьи 323 и пунктом 2 статьи 325 ГК РФ.

По смыслу статьи 49 Положения должник, оплативший вексель, имеет право требовать с обязавшихся перед ним лиц, то есть лиц, стоящих ранее указанного лица в ряду индоссантов, их авалистов, а также векселедателя.

Так как Общество погасило сумму задолженности по векселям законному векселедержателю - ООО "Стройинформ", то к нему перешло право регрессного требования в полном объеме к векселедателю ООО "РоссМА". Статьей 382 ГК РФ предусмотрено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования).

Согласно статье 388 ГК РФ уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору, а ссылка в пункте 1 статьи 382 ГК РФ на то, что правила о переходе прав кредитора к другому лицу не применяются к регрессным требованиям, не означает запрет на такую уступку и ее незаконность. В данном случае происходит перемена кредитора в обязательстве, само обязательство не прекращается, изменяется его субъектный состав.

При таких обстоятельствах следует признать, что апелляционный суд сделал правомерный вывод о соответствии требованиям пункта 2 статьи 279 НК РФ действий ОАО "СЦБК" по включению 3 429 444 руб. 44 коп. убытков в его внереализационные расходы 2004 года и признал недействительными обжалуемые акты налоговых органов по эпизоду, отраженному в пункте 6.2.5.2 решения Инспекции,.

В пункте 6.2.5.3 оспариваемого решения налоговым органом указано, что Обществом занижена база, облагаемой налогом на прибыль, что выразилось в неправомерном включении в 2004 году в состав внереализационных расходов убытка по сделке уступки прав требования ООО "Норвуд" в сумме 8 161 950 руб. 19 коп.

Суд первой и апелляционной инстанций установили и материалами дела подтверждается, что по договору от 05.07.2004 ОАО "СЦБК" уступило ООО "Норвуд" за 700 000 руб. право требования долга с ООО "Регион" в общей сумме 8 861 950 руб. 19 коп.

Сумма долга ООО "Регион" возникла при исполнении договора от 28.07.2001 на поставку технологической щепы и договора от 27.08.2001 на поставку балансов.

В целях обложения налогом на прибыль убыток по сделке на 8 161 950 руб. 19 коп. Общество включило во внереализационные расходы.

В акте проверки и в решении налогового органа указано, что задолженность ООО "Регион" перед ОАО "СЦБК" возникла в результате необоснованной уплаты Обществом расходов по транспортировке и несоблюдения условий договоров. Сам налоговый орган в своем решении ссылается на то, что именно эти обстоятельство отражено в решениях Арбитражного суда Архангельской области от 25.03.2004 по делу N А05-614/04-3 и от 07.04.2004 по делу N А05-615/04-16.

В решении Арбитражного суда Архангельской области от 25.03.2004 по делу N А05-614/04-3 указано, что в результате доставки балансов ООО "Регион" обязано возвратить ОАО "СЦБК" неосновательно полученные денежные средства в сумме 3 912 191 руб. 70 коп., однако ОАО "СЦБК" заявило требование о взыскании задолженности только в сумме 3 912 руб., что является его правом, названная сумма - 3 912 руб. взыскана с ООО "Регион".

В соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Однако в делах N А05-614/04-3 и А05-13854/2006-18 участвовали различные лица, следовательно, обстоятельства, свидетельствующие о наличии задолженности в сумме 3 912 191 руб. 70 коп., установленные решением от 25.03.2004 по делу N А05-614/04-3, не имеют преюдициального значения для настоящего дела.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 25.03.2004 по делу N А05-614/04-3 установлены обстоятельства, подтверждающие, что задолженность ООО "Регион" перед ОАО "СЦБК" за поставку товара - технологической щепы составила 9 086 руб., эта сумма взыскана с ООО "Регион".

Правомерно не принята во внимание судами и справка отдела внутреннего аудита общества от 20.05.2003 о результатах проверки расчетов за лесосырьевые ресурсы с ООО "Регион" за 2001-2002 годы и I квартал 2003 года, поскольку данная справка является внутренним документом Общества, указанные в ней суммы задолженности не согласованы с ООО "Регион", поэтому сумма долга должна быть подтверждена первичными документами, которые Обществом не представило.

Таким образом, материалами дела подтверждается наличие задолженности ООО "Регион" перед ОАО "СЦБК" только в сумме 13 718 руб.

Суды первой и апелляционной инстанций сделали правомерный вывод о том, что оснований для признания недействительными решения Инспекции и требования Межрайонной инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль и соответствующие суммы пеней в по эпизоду непринятия в составе убытков по сделке уступки права требования расходов в сумме 8 161 950 руб. 19 коп. (пункт 6.2.5.3 акта проверки) не имеется.

Вместе с тем апелляционный суд указал на то, что в соответствии с пунктом 2 статьи 279 НК РФ сумма 13 718 руб. неправомерно включена во внереализационные расходы 2004 года, поскольку ОАО "СЦБК" уступило ООО "Норвуд" за 700 000 руб. право требования долга, сумма переуступки 700 000 руб. превышает сумму доказанного долга 13 718 руб., а следовательно, убыток отсутствует, и на этом основании, отменил решение суда первой инстанции указавшего на необоснованность включения налоговым органом этой суммы сверх 700 000 руб.

На основании статьи 252 НК РФ кассационная инстанция считает ошибочной позицию апелляционного суда по этому эпизоду, поскольку суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что данная сумма - 13 718 руб. должна быть учтена для уменьшения внереализационного дохода, полученного Обществом от ООО "Норвуд" по данной сделке, как сумма расхода, связанного с ее получением.

Таким образом, постановление апелляционного суда в этой части подлежит отмене в связи с неправильным применением норм материального права, а решение суда первой инстанции - оставлению без изменения.

При проведении проверки налоговый орган сделал вывод о необоснованном включении в состав внереализационных расходов 2004 года убытков по сделке уступки прав требования ООО "Алекс" (пункт 6.2.5.4 решения от 30.11.2006 N 22-19/3547).

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что по договору от 02.08.2004 ОАО "СЦБК" уступило 000 "Алекс" за 300 000 руб. право требования долга с общества с ограниченной ответственностью "Экспортлес-Архангельск" (далее - ООО "Экспортлес-Архангельск") в общей сумме 9 355 876 руб. 96 коп.

Согласно условиям договора от 02.08.2004 сумма долга ООО "Экспортлес-Архангельск" - это 1 600 000 руб. задолженности, возникшей на основании договора займа от 12.05.2003 N 1; 2 808 182 руб. 96 коп. - на основании договора аренды от 11.12.2002 N 12-15 и за поставленные материалы; 4 947 694 руб. задолженности приобретенной на основании договора уступки требований от 19.06.2002 N 04-11/02-21.

При исчислении налога на прибыль Общество включило 9 055 876 руб. 96 коп. убытка по сделке во внереализационные расходы.

Инспекцией не приняты в составе внереализационных расходов убытки, связанные с уступкой права требования ООО "Алекс" на 6 095 914 руб. 11 коп., а именно: 3 587 731 руб. 15 коп. по договору уступки требований от 19.06.2002 N 04-11/02-21 и 2 508 182 руб. 96 коп. за поставленные материалы.

Из материалов дела следует, что в состав убытков Общество включило 3 587 731 руб. 15 коп. задолженности ООО "Экспортлес-Архангельск", приобретенной ОАО "СЦБК" у ООО "Экспортлес-Сервис" по договору уступки права требований от 19.06.2002 N 04-11/02-21.

По мнению Инспекции, из содержания пункта 3 статьи 279 НК РФ следует, что Общество имело право включить в состав расходов, учитываемых при налогообложении, расходы в размере, не превышающем размер доходов по данной сделке, то есть убыток от реализации права требования как финансовой услуги не уменьшает базу, облагаемую налогом на прибыль.

Суды первой и апелляционной инстанций признали доводы налогового органа ошибочными и удовлетворили требования ОАО "СЦБК", и кассационная инстанция не находит оснований для принятия иного решения с учетом следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что совершенная Обществом хозяйственная операция относится к реализации финансовых услуг; расход в части, превышающей доход от ее совершения, не включен в перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, перечисленных в статье 270 НК РФ; ОАО "СЦБК" полностью учло расход при исчислении налоговой базы.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает доходы на сумму произведенных расходов, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, а следовательно, суды правомерно указали на то, что вывод Инспекции об ограничении размера расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы, в данном случае не основан на законе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено этим Кодексом.

Поскольку в данном случае иное Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации не предусмотрено, суд кассационной инстанции рассматривает кассационную жалобу в пределах приведенных в ней доводов.

Общество оспаривает постановление апелляционного суда в части отказа в признании правомерным включения в сумму убытков 2 508 182 руб. 96 коп. за поставленные ООО "Экспортлес-Архангельск" материалы, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Вместе с тем судами установлены следующие обстоятельства.

Согласно расшифровке, представленной ОАО "СЦБК", в сумме 2 508 182 руб. 96 коп. включены следующие суммы долга ООО "Экспортлес-Архангельск":

- 1 223 603 руб. 88 коп. за реализованные пиломатериалы по договору от 30.01.2003 N 12-2-4, взысканные по решению Арбитражного суда Архангельской области от 16.07.2004 по делу N А05-7202/04-23;

- 20 995 руб. 55 коп. за выполненные работы, оказанные услуги по перевозке, взысканные по решению Арбитражного суда Архангельской области от 16.07.2004 по делу N А05-7203/04-234;

- 944 543 руб. 40 коп. за поставленные материалы, отраженные в определении Арбитражного суда Архангельской области от 17.06.2003 по делу N А05-5413/04-13;

- 210 000 руб. по договору займа от 27.01.2003 N 1, отраженные в определении Арбитражного суда Архангельской области от 02.06.2004 N А05-4492/04-23;

- 109 040 руб. 13 коп. за оказанные услуги по перевозке и за поставленный товар по счетам от 10.06.2002 N 3348, от 29.07.2002 N 3464, от 31.10.2002 N 3665, от 11.12.2002 N 3787, от 13.01.2003 N 47, от 26.02.2003 N 383, и по счету-фактуре от02.12.2003 N 7/008.

В договоре уступки требований от 02.08.2004 N 1 не расшифрована задолженность в сумме 2 508 182 руб. 96 коп., не указано, какие поставленные материалы, оказанные услуги, выполненные работы не оплачены, отсутствуют ссылки на договоры, накладные, счета, счета-фактуры, поэтому Обществом не доказано, что переданная задолженность состоит именно из вышеперечисленных сумм.

Кроме того, судами установлено и материалами дела подтверждается, что согласно определениям Арбитражного суда Архангельской области от 17.06.2003 по делу N А05-5413/04-13, от 02.06.2004 по делу N А05-4492/04-23 задолженности в суммах 944 543 руб. 40 коп., 210 000 руб. погашена путем заключения мирового соглашения, что не позволяет их передачу по договору уступки права требования. Суды также сделали вывод о том, что только счета и счет-фактура на сумму 109 040 руб. 13 коп., представленные в материалы дела, не свидетельствуют об оказании услуг, поставке товары и об их оплате.

Так как суды установили, что наличие у ООО "Экспортлес-Архангельск" 2 508 182 руб. 96 коп. задолженности перед ОАО "СЦБК" не подтверждено надлежащими доказательствами, то и включение Обществом этой суммы во внереализационные расходы 2004 года для целей налогообложения на основании пункта 2 статьи 279 НК РФ неправомерно.

Дело в этой части рассмотрено апелляционным судом полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права применены им правильно, в связи с чем суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалоб заявителя и заинтересованного лица по названному эпизоду.

С учетом изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2007 по делу N А05-13854/2006 отменить в части отказа в признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 30.11.2006 N 22-19/3547 по эпизоду непринятия в составе убытков по сделке уступки права требования расходов в сумме 13 718 руб. (пункт 6.2.5.3 акта проверки) и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 06.12.2006 N 63 в части уплаты налога на прибыль и пеней в соответствующих суммах по этому эпизоду.

В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Архангельской области от 13.03.2007 по делу N А05-13854/2006.

В остальной части судебный акт оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску в доход федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

О.А. Корпусова

Н.А. Морозова