Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 февраля 2008 г. N А42-2644/2005 Заявление Кооператива о признании недействительным решения ИФНС в части взыскания налога на прибыль, НДС, ЕСН, привлечения к налоговой ответственности и начисления пеней частично удовлетворено, так как, в частности, допущенные заявителем ошибки при заполнении Справки о порядке определения данных, отраженных по "Расчету налога от фактической прибыли" не привели к неправильному исчислению налога на прибыль, поскольку сверхнормативные расходы по выплате суточных связаны с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, а прибыль от реализации произведенной и переработанной продукции не облагается налогом

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 29 февраля 2008 г. N А42-2644/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Ломакина С.А.,

при участии от сельскохозяйственного производственного кооператива рыболовецкий колхоз "Мурман" Матекина Г.В. (доверенность от 27.03.2006), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Мурманской области Пролубщиковой И.Б. (доверенность от 25.09.2007 N 01-14-04-1368),

рассмотрев 26.02.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Мурманской области на решение Арбитражного Мурманской области от 22.06.2007 (судья Быкова Н.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2007 (судьи Лопато И.Б., Борисова Г.В., Гафиатуллина Т.С.) по делу N А42-2644/2005,

установил:

Сельскохозяйственный производственный кооператив рыболовецкий колхоз "Мурман" (далее - Колхоз) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Мурманской области (далее - Инспекция) от 18.03.2005 N 5 в части взыскания 3 074 026 руб. налога на прибыль, 229 529 руб. налога на добавленную стоимость, 30 009 руб. 02 коп. единого социального налога; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату (неполную уплату) налогов в виде штрафа в размере 671 816 руб.; начисления 1 985 241 руб. пеней за несвоевременную уплату налогов.

Решением от 22.06.2007 суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования и признал недействительным решение налогового органа в части взыскания 3 074 026 руб. налога на прибыль, 30 009 руб. 02 коп. единого социального налога; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 614 805 руб. за неуплату налога на прибыль, и в размере 6 003 руб. за неуплату единого социального налога; начисления пеней в сумме 1 778 504 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль и в сумме 5 713 руб. за несвоевременную уплату единого социального налога; а также доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа по следующим эпизодам: начисления 499 руб. налога за услуги автобуса; начисления 79 658 руб. налога с суммы, удержанной из зарплаты за дополнительное питание; занижения 7 390 руб. налога от реализации рыбопродукции; неправомерного предъявления к возмещению из бюджета 1 042 руб. налога за рыбодел; завышения налога на 114 867 руб. в результате неправильного распределения налога по материальным затратам; неуплаты налога с выручки 30 612 руб. в результате неверного применения курса Центрального Банка при пересчете иностранной валюты на дату совершения операции. В удовлетворении остальной части заявления суд отказал.

Постановлением апелляционного суда от 26.11.2007 решение суда от 22.06.2007 отменено по эпизоду взыскания 30 009 руб. единого социального налога, соответствующих пеней и штрафа. В указанной части в удовлетворении требований Колхоза о признании недействительным решения налогового органа отказано. Решение суда первой инстанции также отменено по эпизоду завышения налога на добавленную стоимость на 114 867 руб. в результате неверного распределения налога по материальным затратам. В указанной части производство по делу прекращено. В остальной части решение суда от 22.06.2007 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление и отказать заявителю в удовлетворении требований по эпизодам, связанным с занижением выручки от реализации продукции (работ, услуг) в связи с неверным применением курса Центрального Банка при пересчете иностранной валюты; неуплатой налога на добавленную стоимость с суммы, удержанной из заработной платы за дополнительное питание экипажей судов; с завышением себестоимости продукции на сумму агентского вознаграждения, а также применением льготы по налогу на прибыль.

В отзыве на кассационную жалобу Колхоз просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы, а представитель Колхоза отклонил их.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Колхозом налогового законодательства за период с 01.01.2001 по 31.12.2001.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 17.02.2005 N 2 и принято решение от 18.03.2005 N 5 о привлечении Колхоза к налоговой ответственности. Указанным решением заявителю также доначислены налоги и пени.

Налогоплательщик частично не согласился с ненормативным актом Инспекции и оспорил его в арбитражный суд.

В результате проверки Инспекция пришла к выводу о том, что заявитель занизил выручку от реализации продукции (работ, услуг) в связи с неверным применением курса Центрального банка при пересчете иностранной валюты на дату совершения операций.

Удовлетворяя требования Колхоза, суды обеих инстанций указали, что материалы выездной налоговой проверки не позволяют установить обстоятельства совершенного налогового правонарушения, а также проверить размер выявленного занижения выручки.

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что поскольку Колхозом не оспаривается момент определения отгрузки и, соответственно, даты, на которые Инспекцией,-- произведен перерасчет иностранной валюты, а также не оспаривается общая сумма иностранной валюты, полученная от реализации рыбопродукции, то выручка от реализации в рублевом эквиваленте составляет 64 163 092 руб. 24 коп., а не 64 132 479 руб. 62 коп. (по данным Колхоза), в результате чего заявитель допустил ее занижение на 30 612 руб. 62 коп.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, Колхоз указал, что, выставляя покупателям рыбопродукции инвойсы в валюте, осуществлял пересчет валюты в рубли по курсу на дату совершения операции, то есть на дату отгрузки рыбопродукции. По мнению Инспекции, датой совершения операции следует считать дату выставления счетов (инвойсов). Апелляционным судом установлено и материалами дела подтверждается, что спорные счета (инвойсы) не содержат даты их выставления, дата выставления счета соответствует дате отгрузки. Следовательно, даты, на которые производился пересчет рублевого эквивалента, не являются причиной расхождения в сумме выручки.

Судами обеих инстанций установлено, что расхождение в сумме выручки возникло в связи с пересчетом валюты по операции отгрузки рыбопродукции согласно счету от 20.09.2001 N 18 (том дела 6, лист 36), который был выставлен на сумму 127 040 долларов США, в то время как отгружено продукции 20.09.2001 на сумму 125 020,80 долларов США.

Данное обстоятельство в материалах выездной налоговой проверки не отражено.

Согласно пункту 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы, иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою пользу, и результаты проверки этих доводов.

Суд кассационной инстанции считает правильным вывод апелляционного суда о том, что решение Инспекции по данному эпизоду не соответствует положениям приведенной нормы Кодекса, поскольку не представлены доказательства в обоснование выводов проверяющих о занижении выручки, а из расчета налогового органа не усматривается, каким образом Колхоз нарушил пункт 2 статьи 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ).

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судом на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о том, что заявитель не уплатил налог на добавленную стоимость с суммы, удержанной из заработной платы работников за дополнительное питание членов экипажей судов.

Удовлетворяя требования Колхоза, суды обеих инстанций указали на отсутствие объекта налогообложения, поскольку заявитель не осуществлял операций по реализации продуктов питания, либо услуг по питанию. Порядок предоставления дополнительного питания членам экипажей судов определен решением правления Колхоза от 05.01.2001, договорами по оплате за рейс (том дела 7, листы 113 - 172).

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что поскольку Колхоз не произвел восстановление сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным и оплаченным продуктам питания, переданным членам экипажей судов, то налоговый орган правомерно произвел доначисление налога. Кроме того, по данному эпизоду доначислен налог в сумме 61 558 руб., тогда как решение Инспекции признано недействительным в части начисления налога в сумме 79 658 руб.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. Услугой в силу статьи 38 НК РФ является деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Судами обеих инстанций установлено, что удержанная из заработной платы работников за дополнительное питание экипажей судов сумма представляет собой возмещение затрат Колхоза, понесенных им на дополнительное питание, то есть сверхнормативные затраты на питание.

Доказательства оказания Колхозом услуг по питанию, выручка от реализации которых не учтена в целях налогообложения, в материалы дела Инспекцией не представлены.

Судами обеих инстанций обоснованно не приняты доводы подателя жалобы о том, что Колхоз не произвел восстановление сумм налога на добавленную стоимость на основании пункта 3 статьи 170 НК РФ по приобретенным и оплаченным продуктам питания, переданным экипажам судов.

Как следует из текста оспариваемого решения, налоговым органом по данному эпизоду установлено нарушение пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153 и пункта 1 статьи 168 НК РФ, то есть не исчисление налога с реализации товаров, работ, услуг.

Нарушение пунктов 2 и 3 статьи 170 НК РФ (при условии, если они имеют место) влекут иные последствия, чем начисление налога на добавленную стоимость с реализации товаров, работ, услуг.

Оспариваемым решением Колхозу не вменялось невосстановление сумм налога, ранее принятых к вычету.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судом на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

Вместе суд кассационной инстанции считает необходимым отметить, что по данному эпизоду в оспариваемом решении Инспекции налог доначислен в размере 61 558 руб., с учетом принятых налоговым органом возражений Колхоза (том дела 1, лист 87). В связи с этим Инспекция вправе обратиться в порядке статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с соответствующим заявлением в суд первой инстанции.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о завышении заявителем себестоимости продукции на сумму агентского вознаграждения в размере 494 307 руб.

Удовлетворяя требования Колхоза, суды обеих инстанций исходили из того, что из содержания условий контракта и пункта 2.1 дополнительного соглашения N 3 следует обязанность заявителя по выплате ежемесячного агентского вознаграждения в согласованной сторонами сумме 4 150 долларов США независимо от объема оказанных услуг. Сумма агентского вознаграждения отражена в отчетах агента, принятых Колхозом.

В кассационной жалобе Инспекция указывает на то, что поскольку услуги в период с сентября по декабрь 2001 года фактически не оказывались, заявитель неправомерно относил на себестоимость спорную сумму вознаграждения.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела и установлено судом, согласно контракту от 01.01.1998 N 990101Р Колхоз осуществлял в адрес фирмы "Сверыб АБ" (Швеция) поставку рыбопродукции, а фирма "Сверыб АБ" оказывала Колхозу услуги по агентированию судов в иностранных портах. Согласно пункту 2.1 дополнения N 3 к контракту Колхоз выплачивает вознаграждение агенту в виде фиксированной суммы 4 150 долларов США в месяц.

Положением Центрального Банка Российской Федерации от 20.02.2001 N 134-П "О порядке проведения расчетов в иностранной валюте, основанных на зачете взаимных требований между резидентами, осуществляющими рыбный промысел, и нерезидентами, осуществляющими их агентское обслуживание" предусмотрены расчеты путем проведения зачета взаимных требований за услуги судовладельцу согласно Приложению N 1 к указанному Положению.

Обязанность Колхоза по оплате агентского вознаграждения вытекает из пункта 2.1 дополнительного соглашения N 3 к контракту от 01.01.1998 N 990101.

Судами обеих инстанций обоснованно не приняты ссылки Инспекции на то обстоятельство, что услуги в период с сентября по декабрь 2001 г, по организации агентирования судов не оказаны, а потому нет оснований для выплаты агентского вознаграждения.

В соответствии с абзацем 2 статьи 1006 Гражданского кодекса Российской Федерации, если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 названного Кодекса.

В данном случае размер и порядок оплаты агентского вознаграждения предусмотрены пунктом 2.1 дополнительного соглашения N 3 к контракту от 01.01.1998 N 990101. Условиями договора размер агентского вознаграждения не поставлен в зависимость от количества агентируемых судов в соответствующий период времени.

При таких обстоятельствах следует признать, что при принятии обжалуемых судебных актов по данному эпизоду правильно установлены обстоятельства дела, применены нормы материального и процессуального права, в связи с чем отсутствуют основания для их отмены и удовлетворения жалобы налогового органа.

В результате проверки налоговый орган также пришел к выводу о том, что заявителем неправомерно применена льгота по налогу на прибыль в размере 3 074 026 руб.

Удовлетворяя требования Колхоза, суды обеих инстанций указали, что выявленное проверяющими необоснованное завышение выручки от реализации сельскохозяйственной продукции не влечет автоматического увеличения выручки от иных видов деятельности, которая подлежала установлению в ходе выездной налоговой проверки.

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что Колхоз в 2001 году при исчислении налога на прибыль уменьшил облагаемую прибыль для целей налогообложения на сумму прибыли, полученной от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции. При составлении заявителем Приложения N 4 "Расчет налога от фактической прибыли" по строке 5.1 завышен размер прибыли, полученной от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции на сумму 7 705 481 руб.: Колхозом указана прибыль в размере 32 509 391 руб., Инспекцией же прибыль определена в ходе выездной налоговой проверки в размере 24 031 127 руб., с учетом заниженных доходов от реализации рыбопродукции в сумме 187 311 руб. и завышенных расходов в сумме 114 867 руб.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов, находя их законными и обоснованными.

Согласно пункту 5 статьи 1 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий" (далее - Закон "О налоге на прибыль") не являются плательщиками налога на прибыль в соответствии с названным законом предприятия любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. Указанные в настоящем пункте предприятия уплачивают налог на прибыль, полученную от иных видов деятельности.

Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется по правилам статьи 2 Закона "О налоге на прибыль".

Из материалов дела следует, что валовая прибыль, отражаемая по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" по данным Колхоза составила 1 383 502 руб.; по данным проверки валовая прибыль составила 10 166 435 руб., разница составляет 8 782 933 руб.

Судом установлено, что налог на прибыль в размере 3 074 026 руб. исчислен Инспекцией с суммы 10 166 435 руб., которая является результатом сложения 8 782 933 руб. (по данным проверки) и 1 383 502 руб. (согласно расчету Колхоза). Сумма 8 782 933 руб. представляет собой сумму следующих величин: 7 705 481 руб. (завышение прибыли от реализации сельскохозяйственной продукции) + 313 722 руб. (занижение выручки по данным проверки) + 763 730 руб. (завышение себестоимости по данным проверки).

Оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, Колхоз ссылался на то, что ошибки при заполнении "Расчета налога от фактической прибыли" не отразились на правильности исчисления налога на прибыль. В материалы дела заявитель представил заключение эксперта по вопросу применения методики исчисления налогооблагаемой прибыли, выполненное обществом с ограниченной ответственностью "Аудиторско-консалтинговая группа "Креатор" (том дела 8, листы 94-101). В расчете эксперт указал, что выявленная в ходе налоговой проверки сумма отклонения 7 705 481 руб. является суммой превышения фактических затрат, включенных в себестоимость продукции, над установленными лимитами, нормами и нормативами по выплате суточных. Данные затраты направлены на осуществление деятельности по реализации произведенной сельскохозяйственной, а также произведенной и переработанной на предприятии собственной сельскохозяйственной продукции.

Судами обеих инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что допущенные Колхозом ошибки при заполнении Справки о порядке определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли за 2001 год" не привели к неправильному исчислению налога на прибыль, поскольку сверхнормативные расходы по выплате суточных связаны с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, а прибыль от реализации произведенной и переработанной сельскохозяйственной продукции не облагается налогом на прибыль.

Увеличение налоговой базы на 1 383 502 руб. и исчисление налога с учетом этой суммы (10 166 435 руб. = 8 782 933 руб. + 1 382 502 руб.) также следует признать необоснованным, поскольку данная сумма уже положена в основу исчисления налога Колхозом.

Суды обеих инстанций, оценив в соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации материалы выездной налоговой проверки и представленные сторонами по данному эпизоду доказательства и доводы, правомерно указали на необоснованность расчета Инспекцией налоговой базы и налога.

Таким образом, решение Инспекции по данному эпизоду правомерно признано судами недействительным.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2007 по делу N А42-2644/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

M.B. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева

С.А. Ломакин