Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 мая 2008 г. N А66-7761/2006 Заявление ОАО о признании недействительными решения и требования ИФНС о привлечении к налоговой ответственности в части уплаты налога и налоговых санкций частично удовлетворено, так как, в частности, ОАО являлось исполнителем мобилизационного задания, и имущество, по которому произведены спорные затраты, относится к имуществу мобилизационного назначения, поэтому спорные затраты правомерно включены в состав внереализационных расходов

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 8 мая 2008 г. N А66-7761/2006

ГАРАНТ:

См. также предыдущее рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 07 июня 2007 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 декабря 2007 г.

См. также определения Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 марта 2008 г.

См. также определениt Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 февраля 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Блиновой Л.В., Корпусовой О.А.,

при участии от открытого акционерного общества "Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии" Карташова Н.В. (доверенность от 23.11.2007 N 321/07), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Тверской области Журавлева Д.Г. (доверенность от 22.04.2008 N 03-02/04176), Дроздовой Л.В. (доверенность от 04.03.2008 N 03-02/00697),

рассмотрев 07.05.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Тверской области на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2007 по делу N А66-7761/2006 (судьи Виноградова Т.В., Потеева А.В., Пестерева О.Ю.),

установил:

Открытое акционерное общество "Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии" (правопреемник открытого акционерного общества "Конаковская ГРЭС"; далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Тверской области (далее - Инспекция) от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, требований об уплате налога и налоговой санкции от 28.07.2006 N 81710, N 81710, N 1105 и N 1106.

Решением суда от 24.11.2006 заявление Общества удовлетворено частично. Признано недействительным решение Инспекции от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 в части вывода о занижении на 79 596 014 руб. налога на прибыль в связи с необоснованным включением в состав внереализационных расходов затрат по мобилизационной подготовке, а также предложения уплатить 16 316 823 руб. налога на прибыль в федеральный бюджет и 43 880 325 руб. - в бюджет субъекта Российской Федерации, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 12 039 430 руб. штрафа. Суд признал недействительными требования Инспекции об уплате налоговой санкции от 28.07.2006 N 1105 и N 1106 и об уплате налога от 28.07.2006 3 81710 и N 81711. В удовлетворении остальной части требований Обществу отказано.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2007 решение суда первой инстанции отменено в части отказа Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 в части вывода о занижении за 2003 налога на прибыль на 6 450 261 руб., за 2004 год - на 32 490 036 руб., за 2005 год - 34 917 164 руб. В этой части оспариваемое решение Инспекции признано судом недействительным. В остальной части решение суда от 24.11.2006 оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 07.06.2007 отменил постановление суда апелляционной инстанции от 05.02.2007 и направил дело на новое рассмотрение в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд.

При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции предложено по эпизоду, связанному с уменьшением Обществом расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, на основании подпункта 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ, установить характер фактически выполненных работ на спорных объектах, определить цели использования и назначение этих объектов (для мобилизационного задания или для производственной деятельности), проверить доводы Инспекции о повторном включении налогоплательщиком в состав расходов затрат на оплату выполненных на объектах работ. По эпизоду, связанному с корректировкой налогооблагаемой прибыли при образовании отрицательного стоимостного небаланса, суду апелляционной инстанции предложено проверить выводы о том, что суммы отрицательного стоимостного небаланса возмещаются налогоплательщику, оценить доводы налогового органа о том, что у налогоплательщика в проверенный период образовался положительный стоимостной небаланс и установить, как Общества в случае образования положительного небаланса учитывал его при корректировке налоговых обязательств.

По результатам нового рассмотрения дела апелляционным судом принято постановление от 05.10.2007, которым решение суда первой инстанции от 24.11.2006 отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 в части вывода о занижении на 79 596 014 руб. налога на прибыль в связи с отнесением на внереализационные расходы затрат по мобилизационной подготовке. Обществу отказано в удовлетворении требований в указанной части.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда от 24.11.2006 в части отказа в удовлетворении заявления Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части вывода о занижении налога на прибыль за 2004 год на 7 898 880 руб. и за 2005 года на 17 018 126 руб. Решение налогового органа от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 в этой части признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду отнесения во внереализационные расходы затрат на мобилизационную подготовку. По мнению подателя жалобы, им правомерно отнесены на внереализационные расходы затраты по техническому перевооружению и реконструкции основных средств, относящихся к имуществу мобилизационного назначения, произведенных в соответствии с Планом проведения работ по мобилизационной подготовке. Общество указывает на то, что проведенные в 2003-2005 годах работы по созданию, модернизации и реконструкции объектов, которые предусмотрены в утвержденном Перечне проведения работ по мобилизационной подготовке и Смете затрат на проведение этих работ, относятся к мероприятиям мобилизационной подготовки. Данные работы выполнены за счет средств Общества и не компенсированы из бюджета, поэтому они отнесены к внереализационным расходам согласно подпункту 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Общество ссылается также на то, что суд апелляционной инстанции, отказывая в удовлетворении заявления, не учел отказ заявителя от части требований, который был заявлен в суде апелляционной инстанции в порядке, установленном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В своей кассационной жалобе Инспекция не согласна с судебными актами в части выводов о занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы небаланса. Инспекция полагает, что суммы возникшего небаланса от реализации электрической энергии не являются "выпадающим" доходом Общества, а компенсируются ему в последующих налоговых периодах.

В отзыве на жалобу Инспекция просит оставить постановление апелляционного суда в части отказа Обществу в удовлетворении заявленных требований без изменения, считая его в этой части законным и обоснованным.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленных Обществом уточненных деклараций по налогу на прибыль за 2003, 2004, 2005 годы и январь 2006 года, согласно которым налогоплательщиком уменьшен подлежащей уплате налог в связи с включением в состав расходов затрат на мобилизационную подготовку, проведенную за счет средств Общества.

В ходе камеральной проверки Инспекция установила в частности, что расходы Общества на проведение работ по мобилизационной подготовке связаны не с содержанием, а с реконструкцией существующих объектов, проектно-изыскательскими работами и созданием новых объектов основных средств.

Как полагает налоговый орган расходы на приобретение и установку нового оборудования, а также расходы, связанные с реконструкцией основных средств не могут быть учтены во внереализационных расходах, так как стоимость этих средств подлежит амортизации в общем порядке, что и было сделано Обществом в 2003-2005 годах. Кроме того, налогоплательщиком не представлены в налоговый орган документы, подтверждающие мобилизационные задания (планы), договоры и другие документы, определяющие задачи по мобилизационной подготовке. Перечни проведения работ по мобилизационной подготовке от 17.03.2006 не содержат конкретное наименование работ, в них нет информации о том, какими первичными документами подтверждаются расходы. Налоговый орган не согласился с доводами налогоплательщика о том, что мерами по подготовке производства для выполнения мобилизационных заданий могут быть модернизация существующих мобилизационных объектов и создание новых мобилизационных объектов, и посчитал, что данный вывод не соответствует требованиям подпункта 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Инспекция сделала вывод о неправомерном включении Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на строительно-монтажные и пуско-наладочные работы по созданию основных средств, в том числе включенных в мобилизационный план.

По результатам камеральной проверки Инспекцией принято решение от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, доначислении налога на прибыль в федеральный и региональный бюджеты.

Оспаривая в арбитражном суде указанное решение Инспекции по эпизоду, связанному с включением в состав внереализационных расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке, Общество сослалось на то, что мерами по подготовке производства могут быть как поддержание в надлежащем техническом состоянии и модернизация существующих мобилизационных объектов, так и создание новых мобилизационных объектов, предназначенных для обеспечения мобилизационного плана.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, исходил из того, что у налогоплательщика имеются необходимые документы, подтверждающие затраты на проведение работ по мобилизационной подготовке. Суд посчитал, что мерами по подготовке производства в целях выполнения мобилизационных заданий могут быть как поддержание в надлежащем техническом состоянии и модернизация существующих мобилизационных объектов, так и создание новых мобилизационных объектов, предназначенных для выполнения мобилизационного задания.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции в этой части, установив, что спорные объекты мобилизационного назначения использовались налогоплательщиком в производственной деятельности и по этим объектам начислялась амортизация, которая учитывалась при исчислении налога на прибыль. Суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что затраты на создание и реконструкцию объектов мобилизационного назначения не могут единовременно учитываться во внереализационных расходах.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных затрат.

Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы, не подлежащие компенсации из бюджета, на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично, но необходимых для выполнения мобилизационного плана (подпункт 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 26.02.1997 N 31-ФЗ "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации" (далее - Закон N 31-ФЗ) предусмотрена обязанность организаций выполнять мобилизационные задания (заказы) в соответствии с заключенными договорами (контрактами) в целях обеспечения мобилизационной подготовки и мобилизации. Названным Законом установлено также, что к имуществу мобилизационного назначения относятся объекты мобилизационного назначения и все виды мобилизационных резервов, необходимые для выполнения мобилизационных заданий, доводимых в установленном порядке до организаций на основании мобилизационного плана экономики Российской Федерации.

В силу подпункта 11 пункта 3 статьи 2 Закона N 31-ФЗ в содержание мобилизационной подготовки и мобилизации входит создание, развитие и сохранение производственных мощностей и объектов для производства продукции, необходимой для удовлетворения потребностей государства, Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований, органов и специальных формирований и нужд населения в военное время.

В соответствии со статьями 6, 7 и 8 Закона N 31-ФЗ разработку мобилизационных планов и заданий организует Правительство Российской Федерации через федеральные органы исполнительной власти.

Порядок документального подтверждения права на включение в состав внереализационных расходов затрат в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке организации регламентирован Положением о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики, утвержденным Министерством экономического развития Российской Федерации, Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам от 02.12.2002.

В силу пункта 3.4 названного Положения в обязательный перечень документов предоставляемых налогоплательщиком, включены: план проведения работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств (форма N 4), смета затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке выполняемых за счет собственных средств организации (форма N 5). В подтверждение правомерности отнесения затрат к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, Общество представило перечни проведения работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств на 2003, 2004 и 2005 годы. Данные перечни согласованы с заместителем руководителя Федерального агентства по энергетике 17.03.2006. Заявителем представлены сметы затрат на выполнение работ по мобилизационной подготовке на 2003, 2004 и 2005 годы и акты выполненных работ, утвержденные генеральным директором Общества, бухгалтерские справки-регистры учета расходов по внеоборотным активам мобилизационного назначения за 2003, 2004 и 2005 годы, первичные бухгалтерские документы. Судами обеих инстанций установлено наличие у Общества доведенного в 1998 году Мобилизационного задания на 1995 расчетный год, Мобилизационного плана на 1995 год.

Как установили судебные инстанции, в данном случае несение Обществом спорной суммы затрат, которая не подлежит компенсации из бюджета, подтверждено документально и не опровергается налоговым органом. В обоснование принятого постановления апелляционный суд указал на то, что затраты произведены налогоплательщиком в соответствии с целями проведения мобилизационной подготовки. Данный вывод суда Инспекцией не отрицается.

Проведенные Обществом работы в отношении объектов мобилизационного назначения не подлежат компенсации из бюджета, в связи с чем расходы на осуществление этих работ правомерно на основании подпункта 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ единовременно отнесены к внереализационным расходам.

Следовательно, решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафа в связи с включением Обществом в состав внереализационных расходов, затрат на выполнение мобилизационного задания, правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Суд апелляционной инстанции, не опроверг выводы суда первой инстанции о том, что Общество являлось исполнителем мобилизационного задания, и имущество, по которому произведены спорные затраты, относится к имуществу мобилизационного назначения, и поэтому неправомерно отказал заявителю в удовлетворении требований по этим затратам, включенным в состав внереализационных расходов. Обжалуемое постановление апелляционного суда подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 в части выводов налогового органа о занижении налога на прибыль в связи с необоснованным отнесением на внереализационные расходы затрат по мобилизационной подготовке.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции надлежащим образом оценил доводы Инспекции о том, что Общество, используя одни и те же объекты основных средств в производственной деятельности и для выполнения мобилизационного задания, дважды учитывало затраты на их модернизацию, реконструкцию, создание: в составе сумм начисленной амортизации и во внереализационных расходах.

В данном случае следует учитывать, что в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации установлена однократность отражения сумм в составе расходов и пункт 5 статьи 252 НК РФ запрещает повторно отражать в составе расходов налогоплательщика суммы, уже включенные в состав расходов.

В обжалуемом постановлении апелляционного суда отражено, что основные средства, затраты по которым учтены налогоплательщиком в составе внереализационных расходов на основании пункта 17 статьи 265 НК РФ, частично использовались Обществом в производственной деятельности и по ним начислялась амортизация, уменьшающая налогооблагаемую прибыль. При этом налогоплательщик признал, что ошибочно включил в состав расходов при исчислении налога на прибыль сумму амортизационных отчислений по объектам, используемым одновременно в производственной деятельности и для выполнения мобилизационного задания.

В дополнении к отзыву на апелляционную жалобу и в кассационной жалобе Общество подтвердило, что не оспаривает решение Инспекции от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 в части доначисления 5 109 073 руб. 85 коп. налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций в связи с включением в состав расходов сумм амортизационных отчислений. Возражений относительно размера начисленных и учтенных Обществом в составе расходов сумм амортизации по спорным объектам у участвующих в деле лиц нет. Поскольку Общество ошибочно включило в состав расходов сумму амортизации, начисленной по объектам, используемым для выполнения мобилизационного задания, и данное обстоятельство не отрицается Обществом и Инспекцией, правовых оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в этой части не имеется. Обжалуемое постановление апелляционного суда в части отказа Обществу в признании недействительным решения Инспекции от 20.07.2006 N 08-14/1-10457 о доначислении 5 109 073 руб. 85 коп. налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций является законным.

Суд кассационной инстанции, проверив доводы жалобы, исследовав материалы дела, считает, что обжалуемое постановление апелляционного суда по эпизоду, связанному с исключением из облагаемых налогом на прибыль доходов от реализации электроэнергии через федеральный (общероссийский) оптовый рынок электрической энергии (мощности) (далее - ФОРЭМ) отрицательного стоимостного небаланса, отмене не подлежит.

Как установлено судами и подтверждено материалами дела, Общество осуществляет производство и реализацию электрической энергии на федеральный оптовый рынок электроэнергии (мощности).

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 названного Кодекса.

Пунктами 1 и 3 статьи 271 НК РФ предусмотрено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Как обоснованно признали судебные инстанции, возникновение стоимостного небаланса ФОРЭМ связано с особенностями функционирования оптового рынка электрической энергии (мощности).

На основании Федерального закона от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации", Постановления Правительства РФ от 12.07.1996 N 793 "О федеральном (общероссийском) оптовом рынке электрической энергии (мощности)" Федеральная энергетическая комиссия Российской Федерации осуществляет государственное регулирование на федеральном (общероссийском) оптовом рынке электроэнергии (мощности), устанавливает тарифы на поставку электроэнергии и мощности на указанный оптовый рынок и на отпуск ее, а также формирует баланс производства и поставок электроэнергии и мощности в рамках Единой энергетической системы России по субъектам ФОРЭМ, являющийся основой для заключения договоров на оптовом рынке электроэнергии. Тарифы на электрическую энергию (мощность) и размер платы за услуги, предоставляемые на федеральном (общероссийском) оптовом рынке электрической энергии (мощности), устанавливаются Федеральной энергетической комиссией Российской Федерации. Финансовые расчеты на федеральном (общероссийском) оптовом рынке электрической энергии (мощности) осуществляются на основании заключенных договоров, исходя из устанавливаемых Федеральной энергетической комиссией Российской Федерации тарифов на электрическую энергию (мощность) и размеров абонентной платы за оказываемые услуги.

Согласно пункту 2 Инструкции о порядке расчета стоимостного баланса федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) (ФОРЭМ) при установлении тарифов на электрическую энергию (мощность), отпускаемую с ФОРЭМ, утвержденной постановлением Федеральной энергетической комиссии Российской Федерации от 21.01.2000 N 4/6 (далее - Инструкция N 4/6), стоимостным балансом федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) является соотношение суммарной стоимости поставок электрической энергии (мощности) на оптовый рынок всеми поставщиками - субъектами ФОРЭМ (стоимостный поток на оптовый рынок) и стоимости поставок электрической энергии (мощности) с оптового рынка всем оптовым покупателям - субъектам ФОРЭМ, включая потребителей, выведенных на ФОРЭМ, а также поставки электрической энергии (мощности) с ФОРЭМ на экспорт (стоимостный поток с оптового рынка).

Стоимостный баланс оптового рынка:

- при превышении стоимости поставки электрической энергии (мощности) на оптовый рынок над стоимостью поставки электрической энергии (мощности) с оптового рынка является отрицательным (дефицитным);

- при превышении стоимости поставки электрической энергии (мощности) с оптового рынка над стоимостью поставки электрической энергии (мощности) на оптовый рынок является положительным (бездефицитным или избыточным).

В проверенный период системным оператором на ФОРЭМ являлось закрытое акционерное общество "Центр договоров и расчетов Федерального оптового рынка электрической энергии (мощности)" (далее - ЗАО "ЦДР ФОРЭМ"), в 2005 году - закрытое акционерное общество "Центр финансовых расчетов". Оператор учитывает отпущенную и принятую электроэнергию (мощности), осуществляет финансовые расчеты по распределению плановых и фактических сумм платежей на основании актов приемки-передачи электроэнергии и с учетом государственного регулирования тарифов на электрическую энергию (мощность). Ежемесячно в соответствии с заключенными договорами оператор направляет участникам оптового рынка электроэнергии - покупателям электроэнергии счета-требования за электроэнергию, поставляемую на рынок перетоков и услуги на ФОРЭМ, с указанием количества приобретенной энергии и тарифа, установленного Федеральной энергетической комиссией Российской Федерации для конкретного покупателя. Участникам оптового рынка электроэнергии поставщикам электроэнергии выставляются счета-извещения за электроэнергию, поставляемую на рынок перетоков (фактический платеж). Если совокупная стоимость приобретенной электроэнергии, распределенная между покупателями электроэнергии, меньше стоимости поставки, то образуется небаланс ФОРЭМ, который указывается отдельной строкой. В этом случае у поставщика образуется "недоплата по балансу". Если совокупная стоимость приобретенной электроэнергии, распределенная между покупателями, выше стоимости поставки, происходит компенсация небаланса ФОРЭМ и разница указывается отдельной строкой со знаком "минус". Данные обстоятельства не отрицаются участвующими в деле лицами.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции проверил доводы налогового органа о том, что законодательством в области ценообразования на электрическую энергию предусмотрен порядок возмещения выпадающих доходов посредством установления тарифов на последующие периоды с учетом выпадающих доходов. Суд установил, что расчеты по конкретным указанным в счетах-извещениях суммам отрицательного стоимостного небаланса ФОРЭМ не производятся, обязанность по возмещению этого небаланса ни на кого не возложена. В обоснование данного вывода апелляционный суд сослался на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 10.11.2006 N 03-03-02/273, в котором разъяснено, что конкретные покупатели- участники регулируемого сектора ФОРЭМ не несут обязательств по возмещению поставщикам электроэнергии (мощности) возникающего стоимостного небаланса.

Законодательство в области ценообразования на электрическую энергию предусматривает порядок компенсации выпадающих доходов посредством установления тарифов на последующие периоды с учетом выпадающих доходов.

Сумма отрицательного стоимостного баланса, указанная в счетах-извещениях, не компенсируется налогоплательщику и не является доходом от реализации электрической энергии за соответствующий налоговый период.

Суд кассационной инстанции поддерживает вывод апелляционного суда о том, что при возникновении недоплаты Обществу по тарифам и наличием в связи с этим отрицательного стоимостного небаланса, у налогоплательщика не возникает доходов.

Как установил апелляционный суд, Общество в уточненных декларациях по налогу на прибыль за 2003, 2004 и 2005 годы уменьшило ранее заявленные суммы дохода соответственно на 26 876 088 руб., 135 375 48 руб. и 145 488 182 руб.

При этом 26 876 088 руб. не являются отрицательным стоимостным небалансом за 2003 год, а относятся к результатам реализации электрической энергии за предыдущие налоговые периоды, поэтому данная сумма необоснованно учтена налогоплательщиком в налоговой декларации за 2003 год. Положительный небаланс за 2003 год при исчислении налога на прибыль за указанный период не учитывался. Из 135 375 148 руб. уменьшенных налогоплательщиком в уточненной декларации за 2004 год доходов, 102 463 150 руб. относятся к предыдущим налоговым периодам, поэтому эта сумма также неправомерно исключена Обществом из дохода 2004 года, что привело к необоснованному занижению налога на прибыль на 24 591 156 руб. за этот период. Из 145 488 182 руб. доходов, уменьшенных заявителем в уточненной декларации за 2005 год, 74 579 326 руб., как выявил суд апелляционной инстанции, являются отрицательным стоимостным небалансом возникшим в результате отпуска электрической энергии в предыдущих налоговых периодах. Исключение из доходов 2005 года 74 579 326 руб. отрицательного стоимостного небаланса, возникшего в другие налоговые периоды, правильно признано судом апелляционной инстанции не основанным на нормах законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, суд апелляционной инстанции проверил расчеты неправильно исчисленного налога на прибыль, расхождений с сумами недоплат на основании счетов-извещений оператора ЗАО "ЦДР ФОРЭМ" не выявил. При новом рассмотрении дела апелляционный суд надлежащим образом оценил доводы налогового органа о несоответствии заявленных сумм небаланса за проверенный период и устранил несоответствия в суммах стоимостного небаланса, которые заявлены Обществом и рассчитаны налоговым органом. У суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для переоценки выводов суда апелляционной инстанции в этой части.

Надлежащую правовую оценку в обжалуемом судебном акте получили доводы Инспекции о применении статьи 50 НК РФ и возложении на правопреемника - Общества обязанности по уплате штрафных санкций.

В данном случае уточненные декларации представлены правопредшественником - открытым акционерным обществом "Конаковская ГРЭС" 28.03.2006. Указанная организация реорганизована путем присоединения к Обществу 01.04.2006, оспариваемое решение налогового органа о привлечении Общества к ответственности принято 20.07.2006, то есть после завершения реорганизации юридического лица. Признавая решение Инспекции от 20.07.2005 N 08-14/1-10457 недействительным, судебные инстанции правильно руководствовались положением абзаца 2 пункта 2 статьи 50 НК РФ, согласно которого на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов может быть возложена лишь в том случае, когда штрафы наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

При подаче кассационной жалобы Обществом уплачены 1 000 руб. государственной пошлины, Инспекции предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины за подачу кассационной жалобы. В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы подлежат распределению судом кассационной инстанции.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.102007 по делу N А66-7761/2006 отменить по эпизоду, связанному с занижением налога на прибыль в сумме 79 596 014 руб. в связи с отнесением на внереализационные расходы затрат по мобилизационной подготовке. Решение Арбитражного суда Тверской области от 24.11.2006 по делу N А66-7761/2006 оставить в силе, уточнив сумму занижения налога на прибыль в связи с отнесением на внереализационные расходы 74 486 940 руб. 15 коп. затрат по мобилизационной подготовке, а также соответствующих этой сумме пеней и штрафа.

В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2007 по делу N А66-7761/2006 оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Тверской области в пользу открытого акционерного общества "Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии" 1 000 руб. судебных расходов.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Тверской области в доход федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий

Л.Т. Эльт

Судьи

Л.В. Блинова

О.А. Корпусова